Приложение. Обзор положительной практики по налоговым спорам

Приложение
к письму УФНС РФ
по Ленинградской области
от 30.11.2009 N 05-15/19732@

Обзор положительной практики по налоговым спорам

1. В результате демонтажа (ликвидации) здания дробильно-сортировочного завода произошло лишь уничтожение имущества и отсутствовали операции, являющиеся объектом обложения налогом на добавленную стоимость

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им, а с 01.01.2006 - предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, а с 01.01.2006 - на основании счетов-фактур, выставленных продавцами.

При этом вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), а с 01.01.2006 - только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой же статьей НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются следующие операции:

1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;

2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

4) ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с пунктом 1 статьи 235 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) право собственности прекращается при отчуждении собственником своего имущества другим лицам, отказе собственника от права собственности, гибели или уничтожении имущества и при утрате права собственности на имущество в иных случаях, предусмотренных законом.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ предусмотрено, что в случае приобретения товаров (работ, услуг), используемых для операций, не подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость (освобожденных от налогообложения), суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю этих товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).

Общество осуществляло демонтаж основного средства в связи с его ликвидацией и для производства этих работ привлекло подрядную организацию. В данном случае демонтаж объекта основного средства в связи с его списанием с баланса (ликвидацией) не является реализацией, определение которой приведено в пункте 1 статьи 39 НК РФ, и не признается объектом обложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ. В рассматриваемом случае общество не передавало право собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица и не оказывало услуг другому лицу. Работы по демонтажу объекта основного средства в связи с его списанием (ликвидацией) не связаны ни с производством, ни с реализацией. В результате проведения названных работ произошло уничтожение имущества, право собственности общества на это имущество прекратилось в соответствии с пунктом 1 статьи 235 ГК РФ, поэтому общество не может использовать конечный результат этих работ для каких-либо целей, в том числе для реализации. В данном случае для применения налогового вычета не имеет юридического значения факт выполнения работ подрядчиком, их оприходование и оплата налогоплательщиком с учетом сумм налога на добавленную стоимость.

Поскольку расходы по демонтажу объекта основного средства не связаны с операциями, признаваемыми объектом обложения налогом на добавленную стоимость, общество не имело права предъявлять к вычету уплаченные подрядной организации суммы налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном статьей 171 НК РФ, а должно было учесть их в стоимости услуг и на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ включить в состав внереализационных расходов, уменьшающих базу, облагаемую налогом на прибыль организаций.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.10.2009 по делу N А56-41978/2008 (Инспекция ФНС России по Приозерскому району Ленинградской области).

2. Суд посчитал доказательства, представленные Инспекцией в подтверждение получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, достаточными и отказал организации в признании недействительным решения налогового органа, принятого по результатам выездной налоговой проверки

1) Налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки установил, что Общество неправомерно отнесло к расходам, уменьшающим облагаемую налогом на прибыль базу, расходы, понесенные на оплату услуг Перевозчиков, которые якобы осуществляли перевозки камня от Общества и заводов-изготовителей к покупателям.

Указанные выводы Инспекцией сделаны на основании следующих сведений, полученных в отношении организаций-контрагентов:

- организации не находятся по юридическим адресам, не представляют отчетность или представляют нулевую отчетность, не уплачивали налоги с полученной от операций с Обществом выручки и являлись, по мнению Инспекции, фирмами-однодневками. В подтверждение этих доводов Инспекцией представлены ответы, полученные из налоговых органов по месту постановки на учет указанных организаций;

- числившиеся в проверяемом периоде руководителями Перевозчиков лица в своих объяснениях указали Инспекции, что не имеют никакого отношения к деятельности этих организаций, не подписывали от их имени каких-либо договоров и первичных документов, название организации-налогоплательщика им не знакомо. Отрицали они также факты оказания каких-либо услуг для этой организации. В подтверждение изложенного Инспекцией представлены копии протоколов допросов указанных лиц в качестве свидетелей;

- согласно заключениям экспертиз, проведенных ООО ЦНПЭ "Петро-Эксперт-Северо-Запад", составленным по результатам экспертизы образцов подписей указанных лиц, экспертами сделаны выводы о том, что подписи на представленных договорах возмездного оказания услуг, заключенных между Обществом и указанными выше контрагентами, а также на актах сдачи-приемки выполненных работ и счетах-фактурах, выполнены не указанными, а иными лицами. Как следствие, Инспекцией сделан вывод о несоответствии счетов-фактур, выставленных указанными организациями в адрес Общества, и других первичных документов требованиям статьи 169 НК РФ и положениям статьи 9 ФЗ "О бухгалтерском учете" (исходя из того, что указанные руководители Перевозчиков являлись "номинальными" директорами).

На основании этих доказательств налоговым органом сделан вывод о фиктивности заключенных Обществом с этими организациями сделок.

В рамках мероприятий дополнительного налогового контроля были направлены запросы в ГИБДД о предоставлении информации о собственниках автомобилей. Из полученного ответа следовало, что автомобили не принадлежат организациям-Перевозчикам, а принадлежат физическим лицам.

Опрошенные в качестве свидетелей водители сообщили, что никогда не работали в организациях-Перевозчиках.

В целях документального подтверждения произведенных расходов Обществом в инспекцию представлены только договоры возмездного оказания услуг, акты сдачи-приемки услуг и накладные, товаротранспортные накладные Обществом не были представлены.

Суд установил, что заключенные между налогоплательщиком и Перевозчиками договоры являются договорами перевозки, а поэтому в целях документального подтверждения расходов по оплате услуг перевозчиков общество должно иметь ТТН, что следует из статьи 9 ФЗ "О бухгалтерском учете", статьи 252 НК РФ и постановления Госкомстата N 78 от 28.11.1997.

Часть ТТН представлена Обществом только в судебное заседание. При этом представитель Общества пояснила, что эти документы они получили у своих покупателей за несколько дней до заседания. Представитель заявителя также указала на то, что ТТН изначально не использовались для учета расходов по оплате услуг перевозчиков, так как Общество полагало достаточным для подтверждения соответствующих расходов наличие договоров возмездного оказания услуг, актов сдачи-приемки услуг и накладных. Представленные суду ТТН также подписаны номинальными руководителями организаций.

В материалах дела имеются доказательства того, что указанные организации не находятся по юридическим адресам, не представляют отчетность или представляют нулевую отчетность, не уплачивали налоги с полученной от операций с Обществом выручки.

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ вычеты. При этом вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Совокупность изложенных обстоятельств, подтвержденных документально, позволяет суду сделать выводы об отсутствии у Общества надлежащих первичных документов, подтверждающих возможность признания расходами, уменьшающими облагаемую налогом на прибыль базу, суммы, перечисленные Обществом Перевозчикам, а, во-вторых, позволяет сделать вывод о фиктивности заявленной Обществом хозяйственной операции.

В соответствии с пунктами 1, 3 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" ВАС РФ разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Учитывая изложенное выше, суд признал правомерной позицию Инспекции о том, что налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС и отнесения сумм, уплаченных за услуги по перевозке, на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Подобная позиция была изложена в постановлении Президиума ВАС РФ N 9299/08 от 11.11.2008.

Суд считает, что Инспекция доказала факты отсутствия у названных организаций управленческого и технического персонала для осуществления тех работ и услуг, на которые ссылается заявитель.

Доказательств реального выполнения работ и услуг названными контрагентами Обществом не представлено. Более того, из объяснений водителей вообще следует, что перевозки грузов организовывались обществом (в лице его руководителя и диспетчера) самостоятельно.

Учитывая это, суд отклонил как необоснованную ссылку заявителя на позицию Конституционного суда, изложенную в постановлении 3-п от 20.02.2001 и определении N 329-о от 16.10.2003, относительно презумпции добросовестности налогоплательщика.

Фактически инспекцией сделан правильный вывод о недобросовестности Общества, поскольку реальная деловая цель его деятельности представляет собой получение необоснованной налоговой выгоды.

Такая деятельность Общества и его контрагентов не имеет ничего общего с предпринимательской деятельностью, определение которой дано в статье 2 ГК РФ, а направлена на систематическое уклонение от исполнения законной обязанности по уплате налогов, ввиду чего суд не находит в деятельности общества разумной деловой цели.

Таким образом, суд считает, что Общество злоупотребляет правом на увеличение расходной части облагаемой налогом на прибыль базы и правом неприменения вычетов НДС, а сами расходы по операциям с Перевозчиками как разновидность налоговой выгоды считает необоснованными. Поэтому суд отказал в удовлетворении заявленного требования в указанной части.

Суд также отклонил довод Общества о том, что Инспекция при расчете недоимки по налогу на прибыль за 2006 - 2007 годы не учла амортизационные отчисления, которые должны были производиться в отношении компьютера, приобретенного Обществом в ноябре 2006 года и списанного им в этом же периоде, тогда как Инспекция признала его основным средством.

В силу пунктов 7, 12 Методических рекомендаций по учету объектов основных средств, утвержденных приказом Минфина от 13.10.2007 N 91н, основанием для учета основных средств являются инвентарные карточки учета основных средств, заполнение которых производится на основе акта (накладной) приемки-передачи основных средств, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, перемещение и выбытие инвентарного объекта основных средств. В инвентарной карточке (инвентарной книге) должны быть приведены: основные данные об объекте основных средств, сроке его полезного использования; способе начисления амортизации. Такой инвентаризационной карточки ни при проведении налоговой проверки, ни в судебное заседание Обществом не представлено. Поэтому основания для начисления амортизации у Общества отсутствуют.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Дату названного приказа Минфина следует читать как "13 октября 2003 г."

В удовлетворении требования налогоплательщика о признании недействительным решения Инспекции судом отказано в полном объеме.

Решение Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 05.11.2009 по делу N А56-60861/2009 (Инспекция ФНС России по Тосненскому району Ленинградской области).