"Договоры об избежании двойного налогообложения: проблемы ратификации" (Трофимов В.Н., "Законодательство", 1998, N 6)

Договоры об избежании двойного налогообложения: проблемы ратификации

Государственная Дума за период своего существования (с 1994 г.) ратифицировала несколько десятков двусторонних договоров России с другими странами об избежании двойного налогообложения. В соответствии с этими договорами юридические и физические лица одного государства получают доходы на территории другого государства, как правило, в результате осуществления там какой-либо деятельности. Получая эти доходы, они вынуждены платить налоги не только своему государству, но и тому, на территории которого они постоянно проживают. Благодаря договору об избежании двойного налогообложения россияне, имеющие доходы за рубежом, уменьшают налоговые выплаты местным властям на сумму, выплаченную российским налоговым органам. То же самое относится и к иностранцам, действующим в России. Правда, это касается лишь российских граждан и иностранцев, постоянно проживающих на территории другого государства, являющихся там резидентами1.

Если государство не хочет сдерживать деятельность своих юридических и физических лиц за рубежом, а также иностранцев на своей территории, оно должно предпринимать меры, чтобы избавить их от двойного налогообложения. Взимание двойных налогов вообще выглядит достаточно несправедливым.

Однако существует и другая сторона проблемы. Названный договор может предоставлять на своей территории дополнительные льготы иностранцам, которые в результате становятся более конкурентоспособными по сравнению с местными производителями. Кроме того, договор может быть использован для облегчения налогового бремени: если в одном государстве налоги непомерно высоки, то можно не сомневаться, что граждане и организации такого государства будут стремиться выносить свою коммерческую деятельность за его пределы, в такие страны, где налоги ниже. Например, в России система налогообложения такова, что даже не позволяет вести нормальную предпринимательскую деятельность. Поэтому именно для нашей страны характерен крупномасштабный вывоз капиталов за рубеж.

Так нужны ли России договоры об избежании двойного налогообложения? Вполне возможно, что сумма недобранных из-за этих договоров налогов с иностранцев на нашей территории, а также с россиян за рубежом превосходит положительный для России экономический эффект от деятельности наших компаний в других странах и иностранных у нас. Вероятно, со временем будет дана более точная оценка этой ситуации. Пока же Правительство РФ идет по пути заключения подобных договоров. Такое положение, к сожалению, способствует росту коррупции. Наши фирмы, действующие за границей, пытаются уговорить чиновника, ведущего переговоры о заключении договора, включить в него льготные положения, касающиеся именно этих фирм. Иностранцы, действующие в России, также заинтересованы в уменьшении своих налоговых выплат.

Экономическая сбалансированность

С теоретической точки зрения, можно заключить многостороннее международное соглашение об избежании двойного налогообложения. Но на практике это приведет к серьезным перекосам в размерах собираемых налогов для каждого конкретного государства. Дело в том, что в идеальном случае каждое государство перед заключением подобного договора сначала оценивает, какую деятельность и в каких масштабах осуществляют или намерены осуществлять ее граждане и организации на территории другого государства, а также какую деятельность осуществляют граждане другого государства на его собственной территории. В результате становится ясно, какой объем налогов можно получить. Вторая сторона также производит подсчеты. Заключенный договор будет содержать определенные льготы и послабления именно для тех видов деятельности, которые реально существуют между этими государствами. Объем собираемых каждым из государств налогов сокращается, но так, чтобы сохранить соотношение налоговых поступлений. В таком случае договор становится экономически сбалансированным и обоюдовыгодным.

В жизни, конечно, редко удается обеспечить подобный баланс. В ходе переговоров каждая сторона стремится добиться таких формулировок, которые в большей мере защищали бы ее интересы. Соответственно, и договор может быть более выгодным для одной страны и менее выгодным для другой. В российском парламенте поступивший на ратификацию договор подвергается всесторонней оценке, в том числе и с точки зрения его экономической сбалансированности и выгодности для России. Ясно, что для вынесения такой оценки парламентарии должны обладать такой же информацией о состоянии двусторонних отношений с соответствующей страной, как и авторы договора.

До сих пор правительство такой информации не давало. Как правило, сопроводительная записка к договору содержит общие оценки, а не конкретные сведения. Это, видимо, принципиальная позиция по отношению к парламенту. В соответствии с ней следует давать парламенту минимум информации и не позволять сформировать собственное суждение о характере международной договоренности, вносимой на ратификацию. Отметим, что подобная ситуация (т.е. отсутствие всесторонней информации, позволяющей давать самостоятельные оценки) складывается в отношении и СНВ-2, и Договора об открытом небе, и Конвенции об ответственности за ядерный ущерб и других спорных по своему характеру договоров, пока находящихся на рассмотрении в Государственной Думе. Многочисленные запросы, отправленные Правительству РФ и Президенту РФ, изменить положение пока не смогли.

К сожалению, парламентарии не сразу разобрались, что договоры об избежании двойного налогообложения могут быть невыгодны для государства, многие из них уже ратифицированы. И сейчас бывает трудно убедить депутатов отказать в ратификации договора в силу того, что он не сопровождается необходимой дополнительной информацией, поскольку ранее это не служило препятствием.

На наш взгляд, единственный разумный выход заключается в постепенном "наращивании давления". Когда речь идет об экономической сбалансированности ратифицируемого договора, необходимо обязательно требовать заключения экономических комитетов Государственной Думы (Комитета по экономической политике, Комиссии по бюджету) и, подчеркивая отдельные изъяны рассматриваемого документа, добиваться более тщательного рассмотрения депутатами подобных международных договоренностей.

Договор с Турцией

Положительный пример такого рода уже имеется. Эксперты, работавшие с внесенным на ратификацию договором об избежании двойного налогообложения с Турцией, обратили внимание на то, что он предусматривает значительные налоговые льготы при проведении строительных работ. Речь шла, конечно, не о российских строителях в Турции, а о многочисленных турецких рабочих у нас. В ратификации договора было отказано. Наше Правительство одобрило такое решение, и было решено провести с турками переговоры о заключении нового соглашения. Кстати, первый договор содержал также не вполне приемлемые для нас формулировки относительно прилегающих к сухопутной территории зон морской юрисдикции. Согласно этому документу Россия должна была стать на сторону Турции в ее спорах по морским проблемам в Эгейском море с Грецией, что вряд ли можно отнести к достоинствам соглашения.

Мотивы заключения договоров и Налоговый кодекс

Следует отметить, что при заключении нового соглашения российская сторона руководствуется типовыми моделями Организации экономического сотрудничества и развития, а также использует типовую модель договора об избежании двойного налогообложения, утвержденную решением Правительства РФ от 28 мая 1992 г. N 352.

Это решение было необходимо. Радикально изменилась система хозяйствования в стране, поэтому пришлось перезаключить все подобные договоры Советского Союза. В результате было подписано несколько десятков таких соглашений.

Однако с 1992 г. российское законодательство претерпело серьезные изменения. Вскоре будет принят новый Налоговый кодекс. Следовательно, в ближайшее время придется еще раз перезаключать все договоры рассматриваемого типа, как не отвечающие современной экономической ситуации. Тогда Государственную Думу захлестнет новая волна этих документов. А если министерство экономики предпочтет не вступать в трудные объяснения с правительством и оставит все как есть, по всем тем договорам, где реальная ситуация изменится не в нашу пользу, страна будет нести неоправданные потери.

Английский язык

Еще одна серьезнейшая проблема, возникающая при ратификации таких договоров, связана с языком, на котором они заключаются. Таких языков не два, как обычно бывает в двусторонних договорах, а три. Один из них русский, другой - язык государства-контрагента, а третий английский. По условиям договора, если возникает какое-либо противоречие, эталоном является текст на английском языке. Вследствие этого возникают вопросы, связанные с процессом ратификации.

Если бы языков было два или все три языковых текста имели бы равную силу, то можно было бы ратифицировать только русский вариант, который имел бы равную с другими силу и в случае спора мог бы служить основанием при отстаивании выгодной нам трактовки.

Но когда есть третий язык, имеющий преимущественную силу, такая техника ратификации невозможна. Например, при внимательном изучении договора с Израилем эксперты Думы обнаружили, что в русском тексте отсутствует упоминание об одном из налогов, который есть в английской версии. Таким образом, разночтения могут иметь большое значение. Может быть, следует вносить на ратификацию помимо русского еще и английский текст? Для того чтобы снять с себя ответственность, этого достаточно. Никто потом не упрекнет в том, что Дума не ратифицировала какое-то положение, существующее только в иностранном варианте. Но с точки зрения защиты интересов государства этого, конечно, недостаточно. Большинство депутатов не владеет английским языком в совершенстве и, скорее всего, не сможет обнаружить существенные разночтения. Поэтому было решено вначале заняться тщательной сверкой текстов. Попросили помочь министерство экономики, но очень быстро получили ответ, что разночтений нет.

Конечно, было мало надежды на то, что авторы сами обнародуют такие разночтения. Пришлось организовать в Думе сверку своими силами. Но этих сил явно недостаточно, хотя ряд огрехов найти удалось (правительство теперь устраняет их путем обмена нотами с соответствующими странами). Тем не менее, это не выход. Никакая сверка не может быть идеальной. Следует потребовать, чтобы впредь при разработке новых договоров никакой текст не имел бы преимущественной силы. Предстоит обдумать, как заставить правительство придерживаться такого подхода: попросить об этом в письме, принять специальное заявление, а может быть, если хватит решимости, отложить ратификацию, а то и отказать в ней. Интересно, что упомянутое постановление Правительства РФ N 352 предусматривает возможность заключения договоров лишь на двух языках, имеющих равную силу. Здесь проявляется самодеятельность чиновников из министерства экономики.

Терминология

Очень серьезная проблема, связанная с такими договорами, введение в оборот значительного числа новых терминов. Например, таких: "налог", "российский налог", "Договаривающееся Государство", "лицо", "компания", "предприятие одного Договаривающегося Государства", "национальное лицо", "международная перевозка", "налоговый год", "компетентный орган", "резидент Договаривающегося Государства", "постоянное представительство", "недвижимое имущество", "дивиденды", "проценты", "роялти", "вознаграждение за технические услуги", "профессиональные услуги", "аннуитет" и т.д. Как видим, подобные договоры в вопросе охвата концептуальных вопросов пытаются спорить даже с Гражданским кодексом.

Конечно, изобилие новых понятий и появление новых трактовок старых дефиниций может только увеличить беспорядок. Например, должны ли в такой ситуации российские компании "привязывать" свою документацию к ГК РФ или лучше приспосабливать ее к договору, надеясь избежать дополнительных налогов?

В некоторых случаях термины, используемые в соглашениях, просто неточны. Например, выражение "постоянное представительство" определяется в договоре как постоянное место деятельности. И в той же статье "постоянное представительство" - это "использование сооружений-", "содержание запасов-", "содержание постоянного места" и т.д. В договоре повторена ошибка, допущенная в постановлении N 352. Конечно, авторы постановления имели в виду не "использование сооружений", а "сооружения, используемые...".

Соответствие терминов российскому законодательству

В одних случаях малограмотность авторов вряд ли может нанести большой вред. А вот в других терминологическая путаница имеет серьезные последствия. Например, термин "недвижимое имущество" подразумевает "скот и оборудование, используемое в сельском и лесном хозяйстве, права, к которым применяются положения законодательства, касающиеся земельной собственности, узуфрукт недвижимого имущества и права на переменные или фиксированные платежи, выплачиваемые в качестве компенсации за разработку или право на разработку минеральных запасов, источников и других природных ресурсов". Формулировка ГК РФ не соответствует приведенной. А термина "ассоциированные предприятия" вообще нет в Гражданском кодексе РФ. Разногласий с нашим Кодексом, больших и маленьких, предостаточно.

С формальной точки зрения в силу ст. 15 Конституции РФ преимущественную силу перед ГК имеет текст международного договора. Представляется, что на практике это приведет лишь к беспорядку в нашей юридической системе. Нужны ли выгоды по отдельным налогам, если они могут быть достигнуты лишь за счет общего хаоса в законодательстве?

Авторы договоров, мотивируя отход от ГК РФ, говорят о том, что в законодательстве соответствующего государства-партнера используются именно такие формулировки. Расширение списка составляющих, подпадающих под определение понятия, объясняют тем, что все перечисленное в другой стране облагается налогами по такой же шкале, как и недвижимость. Почему же нужно делать одолжения партнерам в ущерб своим интересам?

Подобные "ошибки" слишком очевидны. Возникает предположение о том, что терминологическая путаница помогает заинтересованным лицам уменьшить свое налоговое бремя.

Решить названную проблему несложно. Каждый договор заключается с учетом конкретной экономической ситуации, конкретных действующих лиц. В договоре можно дать не одно, а два определения термина. К российским лицам будет применяться термин ГК РФ, к иностранным термин, содержащийся в законодательстве соответствующего государства. Можно и иначе: термин ГК РФ относится к деятельности на нашей территории, а к деятельности на чужой территории - другой термин. При одинаковых налогах на объекты необязательно объединять их в одном определении. Пусть в нескольких абзацах будут сходные формулировки, зато будет достигнуто полное соответствие нашему законодательству.

Двойное гражданство

Такие договоры чреваты и иными проблемами. Как, например, решить вопрос о двойном гражданстве применительно к Израилю? Нерешенность этого вопроса даже повлекла отсрочку ратификации договора с данной страной. Как известно, Россия не признает двойного гражданства (если, конечно, нет соответствующего международного соглашения), Израиль тоже. Но на практике очень много людей являются одновременно гражданами обоих этих государств. При этом Россия не признает второго израильского, а Израиль российского гражданства. Значит ли это, что лицо с фактически двойным гражданством, в зависимости от того, что ему выгоднее, будет предъявлять налоговым органам то российский, то израильский паспорт? Учитывая разницу в налогообложении между нашими странами, нетрудно предсказать, что вероятнее соответствующее лицо предпочтет заплатить маленький налог в Израиле, чем большой в России. Оно может также отдать свои налоги тому государству, которое ему больше по душе. Проблема двух гражданств сыграет в этом не последнюю роль.

Что делать?

Нерешенных вопросов много: "бегство" от наших высоких налогов к иностранным маленьким; предоставление необоснованных льгот отдельным компаниям, что создает благодатную почву для коррупции; языковая путаница; изобилие терминов, имеющих принципиальный характер при отходе от российской терминологии; некоторая неясность в вопросе о двойном гражданстве; непредоставление Государственной Думе подробного описания состояния двусторонних отношений с соответствующей страной; недостатки постановления Правительства РФ N 352.

Не слишком ли велик груз недостатков? Не пора ли Государственной Думе предпринять специальное исследование данной проблемы и, может быть, по его итогам принципиально изменить свое пока благоприятное отношение к договорам об избежании двойного налогообложения?

Доктор юрид. наук, академик РАЕН,

руководитель аппарата Комитета

Государственной Думы по международным делам

Трофимов В.Н.

-------------------------

1. Подробнее об этом см., напр.: Ткаченко Н.В. "Контроль за валютными операциями, связанными с движением капитала" //Законодательство. 1998. N 1. С. 53-66 (прим. ред.).