Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 2 апреля 2009 г. N А56-9244/2008 Судебные акты в части привлечения банка к налоговой ответственности за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, отменены, так как у налогоплательщика отсутствовала обязанность и возможность по удержанию и перечислению НДФЛ

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 2 апреля 2009 г. N А56-9244/2008

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Дмитриева В.В., Корабухиной Л.И.,

при участии от открытого акционерного общества "КИТ Финанс Инвестиционный банк" Гуниной О.Ю. (доверенность от 31.03.2009 N 09-1-819) и Будариной С.В. (доверенность от 25.02.2009 N 09-1-719), от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 Кокоева А.В. (доверенность от 24.03.2009 N 04/05776),

рассмотрев 02.04.2009 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 и открытого акционерного общества "КИТ Финанс Инвестиционный банк" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 12.08.2008 (судья Вареникова А.О.) и на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.11.2008 (судьи Протас Н.И., Згурская М.Л., Третьякова Н.О.) по делу N А56-9244/2008,

установил:

Открытое акционерное общество "КИТ Финанс Инвестиционный банк" (далее - Банк, ОАО "КИТ Финанс") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - Инспекция) от 29.12.2007 N 12-31/78 в части доначисления 8 896 466 руб. налога на прибыль и 37 704 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), а также начисления (соответственно) 912 272 руб. и 118 087 руб. пеней за неполную уплату указанных налогов; привлечения Банка к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неполную уплату налога на прибыль в виде взыскания 1 799 293 руб. 20 коп. штрафа, а также к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ в виде взыскания 79 362 руб. 40 коп. штрафа.

Решением суда первой инстанции от 12.08.2008 заявленные требования ОАО "КИТ Финанс" удовлетворены частично: признано недействительным оспариваемое решение налогового органа в части доначисления 8 896 466 руб. налога на прибыль и 37 704 руб. НДФЛ; начисления (соответственно) 912 272 руб. и 70 140 руб. 21 коп. пеней за неполную уплату названных налогов; привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 1 779 293 руб. 20 коп. штрафа. В остальной части суд отказал Банку в удовлетворении заявленного требования.

Постановлением апелляционной инстанции от 24.11.2008 указанный выше судебный акт оставлен без изменения.

В кассационной жалобе Банк просит отменить решение первой судебной инстанции по поводу отказа в удовлетворении остальной части заявленного им требования (пункт 3 резолютивной части судебного акта), ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права. ОАО "КИТ Финанс" указывает, что увеличение общего количества ценных бумаг в собственности акционера не влечет для последнего экономической выгоды, которая для целей налогообложения должна быть оценена в денежной форме. Следовательно, в данном случае отсутствует объект обложения НДФЛ.

В кассационной жалобе Инспекция, в свою очередь, оспаривает принятые по настоящему делу судебные акты первой и апелляционной инстанций в части удовлетворения требований Банка (пункт 2 резолютивной части решения), также считая, что при этом были нарушены нормы материального права, в связи с чем просит отказать Банку в удовлетворении заявленных им требований по пункту 3 резолютивной части решения.

Налоговый орган полагает, что расходы Банка по спорным сделкам с ценными бумагами не могут быть приняты для целей налогообложения по налогу на прибыль, поскольку такие сделки носили заведомо убыточный характер для ОАО "КИТ Финанс" и не были обусловлены разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями). Кроме того, по мнению Инспекции, ею правильно установлена обязанность перечислить НДФЛ, удержанный из выплачиваемых сотрудникам Банка доходов, в бюджеты тех городов, в которых работники обособленных структурных подразделений выполняли свои непосредственные обязанности.

В представленных отзывах на кассационные жалобы стороны соответственно просят судебные акты в не обжалуемой ими части оставить без изменения, а соответствующие кассационные жалобы - без удовлетворения.

В судебном заседании представители Инспекции и Банка поддержали доводы, приведенные в поданных ими кассационных жалобах. При этом они просили признать недействительным и постановление апелляционной инстанции по обжалованному эпизоду. Кроме того, Банком представлены доказательства полномочий лица, подписавшего доверенность на имя представителей ОАО "КИТ Финанс", приобщенные кассационным судом к материалам дела.

В соответствии с частью первой статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) кассационная жалоба рассмотрена в пределах приведенных в ней доводов.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты Банком налогов за период с 01.01.2004 по 31.12.2005. По результатам мероприятий налогового контроля составлен акт от 23.11.2007 N 14-06/05 (том 1 листы 24-151) и принято решение от 28.12.2007 N 14-21/25 (том 2 листы 1-244), которым Инспекция доначислила Банку 8 896 466 руб. налога на прибыль и 37 704 руб. НДФЛ, начислила (соответственно) 912 272 руб. и 118 087 руб. пеней за неполную уплату названных налогов, а также привлекла заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 1 799 293 руб. 20 коп. штрафа и по статье 123 НК РФ в виде взыскания 79 362 руб. 40 коп. штрафа.

Не согласившись с вынесенным Инспекцией решением, ОАО "КИТ Финанс" обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Кассационная коллегия, изучив материалы дела и приведенные в жалобах доводы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает принятые по настоящему делу судебные акты подлежащими частичной отмене.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено неправомерное включение Банком в состав расходов для целей определения облагаемой базы по налогу на прибыль сумм убытков, полученных им по ряду сделок с ценными бумагами, в результате чего недоплата указанного налога составила 8 896 466 руб., в том числе 5 272 466 руб. по сделкам с акциями открытого акционерного общества (далее - ОАО) "Мосэнерго" и 3 624 000 руб. - по сделкам с ценными бумагами ОАО "РАО ЕЭС", ОАО "ГТ-ТЭЦ Энерго" и ОАО "Ростелеком", а также общества с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Аладушкин Финанс".

Из материалов дела следует, что Банк через брокерскую компанию ООО "КИТ Финанс" (далее - Брокерская компания) осуществлял операции с ценными бумагами. По ряду таких операций Инспекцией установлено следующее (пункт 1.3 оспариваемого решения налогового органа).

08.12.2005 Банк через Брокерскую компанию приобрел на Московской Межбанковской валютной бирже (далее - ММВБ) 34 653 125 акций "Мосэнерго" по цене от 3,5650 руб. до 4,5000 руб. за штуку на общую сумму 139 939 340 руб. За день до этого (07.12.2005) Банк приобрел у ООО "Композиция - Управление активами" 88 990 000 акций "Мосэнерго" по цене 3,6000 руб. за штуку на общую сумму 320 364 000 руб. (в отчет о закрытых сделках вошли 65 346 875 акций на сумму 235 248 750 руб.). Указанные акции в количестве 100 000 000 штук Банк на основании договора N 18602-08.12.05 реализовал ООО "Композиция - Управление активами" по цене 3,6100 руб. за штуку. Общая сумма сделки составила 361 000 000 руб. В связи с совершением перечисленных операций убыток Банка по сделкам купли-продажи акций "Мосэнерго" составил 14 188 090 руб.

14.12.2005 ОАО "КИТ Финанс" приобрело у ООО "Композиция - Управление активами" 50 000 000 акций по цене 4,2800 руб. на общую сумму 214 000 000 руб. (в отчет о закрытых сделках вошли 17 639 475 акций на сумму 75 496 953 руб.) и 50 000 000 акций по цене 4,2900 руб. за штуку на общую сумму 214 500 000 руб. (в отчет о закрытых сделках вошли 42 360 525 акций стоимостью 181 726 652 руб. 25 коп.). В этот же день Банк реализует ООО "Композиция - Управление активами" 60 000 000 акций по цене 4,2300 руб. на общую сумму 253 800 000 руб. Убыток Банка по этим сделкам составил 3 423 605 руб. 25 коп.

26.12.2005 Банк через Брокерскую компанию приобрел: 12 309 800 акций "Мосэнерго" по цене от 4,2000 руб. до 4,2990 руб. за штуку на общую сумму 51 953 766 руб. 89 коп. (приобретены на ММВБ); 23 000 000 акций "Мосэнерго" по цене 4,2000 руб. за штуку на общую сумму 96 600 000 руб., из которых в отчет о закрытых сделках вошли 503 175 акций на сумму 2 133 335 руб. (приобретены у ООО "ВЭБ-инвест.ру"); 69 600 000 акций "Мосэнерго" по цене 4,3000 руб. за штуку на общую сумму 297 504 207 руб. 50 коп. (приобретены у ООО "Энергия" на основании договоров N 19640-26.12.05 и N 19644-26.12.05). В дальнейшем в течение этого же дня (26.12.2005) 82 000 000 акций были реализованы Банком ООО "Композиция - Управление активами" по цене 4,2030 руб. за штуку на общую сумму 344 646 000 руб., которое в свою очередь перепродало 34 800 000 акций по цене 4,1810 руб. за штуку ООО "Энергия". Общая сумма последней сделки составила 145 498 900 руб. В результате перечисленных сделок убыток Банка по операциям с названными ценными бумагами за день составил 6 925 309 руб.

Таким образом, с учетом изложенного и на основании анализа указанных спорных сделок, которые оказались убыточными для заявителя, налоговый орган пришел к выводу о занижении Банком на 21 113 399 руб. облагаемой базы по налогу на прибыль за 2005 год по этим сделкам. Основанием для такого вывода послужило то, что в отсутствие экономической выгоды от совершения сделок (цена приобретения ценных бумаг превышала цену их реализации) Банк, по мнению Инспекции, специально переложил часть налоговой базы по налогу на прибыль на ООО "Энергия" - организацию, не исполняющую свои обязательства по уплате налогов; более того - сам финансировал заключаемые с этим юридическим лицом сделки путем предоставления ему кредита в форме "овердрафт" на приобретение ценных бумаг. Также вывод Инспекции основывался на том, что совершение спорных финансовых операций и проведение расчетов осуществлялось в кратчайшие сроки. Кроме того, налоговый орган ссылается на то, что ООО "Композиция - Управление активами" является по отношению к Банку аффилированным лицом.

Кассационная инстанция считает соответствующими материалам дела выводы судов о непредставлении Инспекцией достаточных и безусловных доказательств получения Банком необоснованной налоговой выгоды вследствие совершения описанных выше операций и, следовательно, недоказанности факта занижения заявителем в проверяемом периоде объекта налогообложения налогом на прибыль.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признается прибыль - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В статье 280 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами. В соответствии с этой статьей, доходы налогоплательщика от операций по ценным бумагам определяются исходя из цены реализации ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем).

Расходы при реализации ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом цена реализации и приобретения ценной бумаги, принимаемая для целей налогообложения, определяется в зависимости от того, относится ли ценная бумага к обращающимся на организованном рынке ценным бумагам, либо нет.

Рыночной ценой ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения признается фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (интервал цен) с указанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки. В случае совершения сделки через организатора торговли под датой совершения сделки следует понимать дату проведения торгов, на которых соответствующая сделка с ценной бумагой была заключена. В случае реализации ценной бумаги вне организованного рынка ценных бумаг датой совершения сделки считается дата определения всех существенных условий передачи ценной бумаги, то есть дата подписания договора.

При соблюдении налогоплательщиком изложенного выше порядка фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, находящаяся в соответствующем интервале цен, принимается для целей налогообложения в качестве рыночной цены.

Таким образом, по общему правилу, если цена приобретения или реализации ценных бумаг находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок с указанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки, налогоплательщик принимает для целей налогообложения доходы от реализации ценных бумаг и расходы по приобретению ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что в данном случае сделки Банка с ценными бумагами "Мосэнерго" не нарушали требований статьи 280 НК РФ: цены приобретения и реализации этих акций не выходили за пределы минимальной и максимальной цены с указанной акцией, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки.

Инспекция не отрицает, что указанные эпизоды по спорным сделкам были выявлены ею в рамках выездной налоговой проверки деятельности Банка выборочным методом. Следовательно, вывод налогового органа о систематическом заключении заявителем заведомо убыточных сделок с вышеуказанными контрагентами не может быть признан достаточно обоснованным.

То обстоятельство, что в проверяемые даты (08.12.2005, 16.12.2005, 26.12.2005) по спорным сделкам с ценными бумагами Банком был получен убыток, еще не свидетельствует о направленности именно этих сделок на получение необоснованной налоговой выгоды путем занижения облагаемой базы по налогу на прибыль в спорной сумме. Операции с ценными бумагами являются одним из основных видов деятельности коммерческих банков и осуществляются ими в рамках своей предпринимательской деятельности, которая хоть и направлена на извлечение прибыли, но также сопряжена с риском получения убытков. Представленными в материалы дела документами (регистрами внутреннего учета сделок с ценными бумагами) подтверждается, что в течение дня Банком совершаются десятки сделок по приобретению и реализации ценных бумаг. При этом указанные операции в целом приносят ему значительный доход.

Довод Инспекции о направленности действий Банка при совершении спорных сделок с ценными бумагами на получение необоснованной налоговой выгоды судом кассационной инстанции отклоняется как не соответствующий обстоятельствам дела.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей применения Постановления N 53 понимаются уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. В силу части пятой статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания законности оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действия (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган, принявший акт, решение или совершивший действие (бездействие).

Банком представлены в налоговый орган все предусмотренные законодательством о налогах и сборах и надлежащим образом оформленные документы. Содержащиеся в них сведения, их полнота и достоверность Инспекцией не оспариваются. Никаких противоречий в этих документах налоговый орган не установил. Вывод последнего основан на предположительном суждении о направленности действий заявителя на необоснованное получение налоговой выгоды. Вместе с тем Инспекцией не представлены в соответствии с требованиями статьи 65 АПК РФ доказательства, свидетельствующие о неправильности или незаконности сделанных судом в обжалуемом решении выводов в отношении указанных сделок.

Занижение налогооблагаемой прибыли по налогу на прибыль по спорным сделкам оспаривается налоговым органом и в связи с тем, что один из контрагентов Банка (ООО "Энергия") является недобросовестным налогоплательщиком. Так, Инспекцией установлено, что ООО "Энергия" отсутствует по адресу государственной регистрации, не представляет отчетность в налоговый орган по месту регистрации, хозяйственную деятельность не ведет, с должностными лицами названной организации отсутствует связь.

Вместе с тем в соответствии с пунктом 10 Постановления N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Она может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Следовательно, названные выше обстоятельства, установленные налоговым органом в отношении ООО "Энергия", не могут сами по себе являться основанием для того, чтобы считать действия Банка направленными на получение необоснованной налоговой выгоды, если Инспекцией не доказано, что заявитель действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Судами первой и апелляционной инстанций правильно отклонен довод Инспекции о неправомерности спорных сделок с ООО "Энергия" в связи с тем, что они финансировались самим Банком путем кредитования в форме "овердрафта". Подобные формы финансирования являются для кредитных организаций также одним из основных направлений их деятельности.

Судами установлено также, что предоставление данного кредита не являлось единичной сделкой для Банка и не носило исключительный характер. Кроме того, контрагент в соответствии с условиями заключенного договора уплатил заявителю проценты и предоставил залог в виде ценных бумаг, а согласно представленным им документам - в спорный период являлся активным участником фондового рынка, положительно себя зарекомендовавшим. При этом доказательств того, что Банк принимал какое-либо участие в создании и деятельности ООО "Энергия" или иным способом выразил свою заинтересованность в его деятельности, налоговым органом не представлено.

В связи с изложенным приведенное в кассационной жалобе мнение Инспекции об использовании Банком своего контрагента (ООО "Энергия") в качестве инструмента для вывода полученной от финансово-хозяйственной деятельности прибыли через убыточные сделки, а также с целью уменьшения своих обязательств перед бюджетом по уплате налога на прибыль не является обоснованным и подтвержденным надлежащим образом. Как указано выше, доводы Инспекции в этой части тоже носят предположительный характер.

Таким образом, у кассационной коллегии отсутствуют основания для отмены принятых по данному эпизоду судебных актов.

Из материалов дела следует, что Банку было доначислено 3 624 000 руб. налога на прибыль, а также соответствующие пени и штрафы (пункт 1.4 оспариваемого решения). Основанием для этого послужил вывод Инспекции о необоснованном включении Банком в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затрат, связанных с осуществлением убыточных сделок купли-продажи ценных бумаг: акций ОАО "РАО ЕЭС" и ОАО "Ростелеком", облигаций ООО "Аладушкин Финанс" и ОАО "ГТ-ТЭЦ Энерго", осуществленных филиалом Банка в Москве.

Вывод, сделанный налоговым органом по результатам мероприятий налогового контроля, основывался на следующих обстоятельствах.

23.12.2005 через Брокерскую компанию у ООО "Композиция - Управление активами" было приобретено 63 000 облигаций ООО "Аладушкин Финанс" по цене 1050 руб. за штуку. В этот же день указанные облигации были реализованы ООО "Финансовая группа "ВЭБ-Инвест" (3000 штук) и ООО "Агентство финансовых исследований" (60 000 штук) по цене 1000 руб. за штуку. В связи с совершением таких операций финансовый результат составил минус 3 150 000 руб.

23.12.2005 через Брокерскую компанию у ООО "Композиция - Управление активами" было приобретено 2 000 000 акций ОАО "Ростелеком" по цене 65 руб. 40 коп. за штуку. В этот же день указанные акции реализованы ООО "Финансовая группа "ВЭБ-Инвест" по цене 64 руб. 35 коп. за штуку. В связи с совершением указанных операций финансовый результат составил минус 2 100 000 руб.

23.12.2005 через Брокерскую компанию у ООО "Композиция - Управление активами" приобретено 12 000 000 акций ОАО "РАО ЕЭС" по цене 12 руб. 33 коп. за штуку. В этот же день указанные акции реализованы ООО "Агентство финансовых исследований" по цене 12 руб. 18 коп. за штуку. В связи с совершением указанных операций финансовый результат составил минус 1 800 000 руб.

27.12.2005 через Брокерскую компанию у ООО "Композиция - Управление активами" приобретено 70 000 облигаций ОАО "ГТ-ТЭЦ Энерго" по цене 1015 руб. за штуку. В этот же день указанные облигации реализованы ООО "КИТ Фортис Инвестменс" по цене 900 руб. за штуку. В связи с совершением указанных операций финансовый результат составил минус 8 050 000 руб.

Таким образом, проанализировав изложенные выше обстоятельства, Инспекция пришла к выводу о том, что филиалом Банка в Москве был искусственно создан убыток по указанным операциям купли-продажи ценных бумаг с целью уменьшения облагаемой базы по налогу на прибыль.

По данному эпизоду судами первой и апелляционной инстанций также не установлено обстоятельств, которые бы в соответствии с указаниями Постановления N 53 свидетельствовали о получении Банком необоснованной налоговой выгоды.

Факты неполноты, недостоверности и (или) противоречивости имеющихся у налогоплательщика документов судами не установлены. Это обстоятельство налоговым органом также не оспаривается. Отклонений цен по спорным сделкам купли-продажи от границ, установленных минимальной и максимальной ценами, судами не установлено.

Кроме того, судами правильно указано, что московский филиал Банка самостоятельным налогоплательщиком не является и все совершаемые им операции являются операциями самого Банка. Определение самостоятельного налогового результата от совершения сделок Банком или его филиалом (тем более по совершенным каждым из них отдельным сделкам) противоречит требованиям действующего налогового законодательства. Таким образом, определение финансовых результатов по сделкам филиала Банка должно было осуществляться Инспекцией в совокупности с результатами деятельности головной организации.

Доводы налогового органа о согласованности действий Банка и его контрагентов, которые являются аффилированными с ним лицами, носят предположительный характер и не нашли соответствующего подтверждения ни в принятых судебных актах, ни в материалах дела.

Учитывая изложенное, у кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены оспариваемых судебных актов, признавших незаконным решение налогового органа в части доначисления 3 624 000 руб. налога на прибыль, а также соответствующих пеней и штрафов.

В силу пункта 2.3 оспариваемого ненормативного правового акта налогового органа Банку доначислено 37 704 руб. НДФЛ и начислено 11 772 руб. пеней за неполную уплату этого налога. Основанием для вынесения решения в этой части послужило то, что Банк в июле-сентябре 2005 года неправомерно уплачивал удержанный с доходов работников НДФЛ в бюджет Санкт-Петербурга, тогда как (по мнению Инспекции) согласно статье 226 НК РФ спорная сумма подлежала уплате в бюджеты тех городов, в которых находятся обособленные подразделения налогового агента.

В пункте 1 статьи 226 НК РФ установлено, что организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

Пунктом 4 этой же статьи определено, что налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 7 статьи 226 НК РФ налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

Понятие обособленного подразделения для целей налогообложения, а также места его нахождения приведены в пункте 2 статьи 11 НК РФ.

Обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации; и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Местом нахождения обособленного подразделения российской организации считается место осуществления этой организацией деятельности через свое обособленное подразделение.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено и материалами дела подтверждается, что Банком были заключены договоры аренды нежилых помещений в Волгограде и Екатеринбурге, в Казани, Красноярске и Краснодаре, в Омске и Перми, в Ростове-на-Дону, Самаре и Сургуте, в Твери, Уфе и Челябинске. В арендованных помещениях выполнялись ремонтные работы с целью создания там полноценных рабочих мест для сотрудников обособленных подразделений.

Ссылка Инспекции на то, что сотрудники, которым производилась выплата дохода в спорный период, принимались на работу в связи с созданием в 2005 году региональной филиальной сети, а потому выплаты произведены им в связи с деятельностью этих обособленных подразделений, правомерно не принята судами. Указанные сотрудники, назначавшиеся в некоторых случаях на руководящие должности в филиалах Банка, производили от его имени мероприятия по открытию представительств и кредитно-кассовых офисов в различных регионах Российской Федерации. В том числе они осуществляли поиск помещений и оформление договоров на их аренду с целью размещения представительств Банка; вели подбор будущих сотрудников организации в регионе и обеспечивали поставку требуемого оборудования и мебели. Считать в данном случае осуществленную ими деятельность по организации открытия филиалов Банка деятельностью именно этих спорных структурных подразделений нет никаких оснований. Иных доказательств, свидетельствующих об осуществлении данными физическими лицами деятельности в рамках филиалов Банка и о получении ими спорных выплат именно в связи с указанной деятельностью, налоговый орган (как установили суды) в материалы дела не представил. На такие доказательства он не ссылается и в своей кассационной жалобе.

С учетом названных обстоятельств кассационная инстанция полагает, что жалоба Инспекции в этой части направлена на переоценку установленных судами по данному эпизоду обстоятельств, а потому является необоснованной. В силу изложенного подлежит отклонению требование налогового органа об отмене судебных актов по данному эпизоду.

Пунктом 2.6 оспариваемого решения Инспекция начислила Банку 106 365 руб. пеней за неуплату в бюджет НДФЛ, а также привлекла заявителя к налоговой ответственности в виде взыскания 79 362 руб. 40 коп. штрафа по статье 123 НК РФ.

Из материалов дела видно, что 29.09.2004 Банк за счет имущества кредитной организации - эмитента (капитализации собственных средств) разместил среди 24-х своих акционеров 195 000 000 обыкновенных бездокументарных именных акций номиналом 10 руб. Однако НДФЛ со стоимости дополнительно размещенных акций у двух работников Банка (Жарова С.А. и Геркусова Д.М.) не был удержан и перечислен в бюджет, в связи с чем Инспекция начислила ОАО "КИТ Финанс" как налоговому агенту пени и привлекла его к налоговой ответственности.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что названные физические лица 03.07.2006 самостоятельно уплатили сумму НДФЛ, исчисленную со стоимости распределенных им акций, признав тем самым наличие у них этой обязанности. Одновременно с уплатой спорной суммы указанного налога они также уплатили сумму пеней за период с 16.07.2005 по 03.07.2006.

По мнению кассационной инстанции, отказывая в удовлетворении требований Банка по данному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций не приняли во внимание, что налоговым органом не представлено доказательств в обоснование доводов о получении указанными физическими лицами дохода в материальной или натуральной форме при распределении им акций.

Оспаривая принятые судебные акты в части привлечения Банка к налоговой ответственности и начисления пеней за период с 05.10.2004 по 15.07.2005, заявитель в кассационной жалобе, равно как и в заявлении, указывает на отсутствие у него как налогового агента обязанности удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ, поскольку в данном случае отсутствует сам объект обложения указанным налогом.

Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела и проверив приведенные в жалобе доводы, считает, что по данному эпизоду она подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 211 НК РФ установлено, что при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ.

В силу части первой статьи 96 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) акционерным обществом признается общество, уставный капитал которого разделен на определенное число акций; участники акционерного общества (акционеры) не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости принадлежащих им акций.

Акционерное общество является самостоятельным юридическим лицом и имеет имущество на праве собственности. При этом имущество акционерного общества обособлено от имущества его учредителей (участников). Участник общества не имеет права собственности на имущество созданной организации, но имеет по отношению к ней обязательственные права, удостоверяемые акцией (часть вторая статьи 48 ГК РФ). При реализации этих прав владелец акции получает доход.

В соответствии с частью первой статьи 100 ГК РФ акционерное общество вправе по решению общего собрания акционеров увеличить уставный капитал путем увеличения номинальной стоимости акций или выпуска дополнительных акций.

Решение об увеличении уставного капитала общества за счет имущества акционерного общества может быть принято только на основании данных бухгалтерской отчетности общества за год, предшествующий году, в течение которого принято такое решение. Однако при этом прибыль не поступает участникам общества, а остается его обособленным имуществом. Действительная экономическая выгода у владельцев акций связана не с увеличением номинальной стоимости их акций, а с фактом реализации какого-либо из имущественных прав, удостоверенных акцией.

Данный вывод согласуется с положениями статьи 223 НК РФ, в соответствии с которой дата фактического получения дохода, то есть дата появления объекта налогообложения, определяется, в частности, как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц, - при получении доходов в денежной форме; передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме.

Таким образом, до реализации акционером акций, номинальная стоимость которых увеличилась вследствие увеличения капитала за счет имущества общества, у налогоплательщика отсутствует объект налогообложения и, следовательно, не возникает обязанность по исчислению и уплате НДФЛ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации (налоговые агенты), от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

В силу пункта 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Пунктом 9 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Из материалов дела следует, что Банк за счет средств имущества кредитной организации - эмитента (капитализации собственных средств) разместил среди своих акционеров обыкновенные бездокументарные акции. Увеличение уставного капитала произведено Банком в связи с необходимостью достижения соответствия размера уставного капитала требованиям, установленным банковским законодательством для получения генеральной лицензии на осуществление банковской деятельности, а также увеличения минимального размера имущества, гарантирующего интересы его кредиторов. Кроме того, это осуществляется в целях повышения прозрачности и достоверности финансовых показателей организации для ее текущих и потенциальных контрагентов, для органов контроля и надзора, для повышения доверия клиентов к Банку как кредитной организации.

При такой форме увеличения уставного капитала оплата увеличения его размера осуществляется путем отражения данных операций на счетах бухгалтерского учета организации. Таким образом, выплата дохода акционерам Банка в формах, указанных в статье 211 НК РФ, не была произведена налоговым агентом. Следовательно, у заявителя отсутствовала обязанность и возможность по удержанию и перечислению НДФЛ.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает подлежащими отмене судебные акты в части привлечения Банка к налоговой ответственности в виде взыскания 79 362 руб. 40 коп. штрафа по статье 123 НК РФ и начисления пеней за период с 05.10.2004 по 03.07.2006, поскольку в данном случае отсутствовал объект налогообложения НДФЛ.

Кроме того, на дату вынесения оспариваемого решения налогового органа спорные суммы налога и пеней были уплачены конкретными физическими лицами в бюджет. Несвоевременное перечисление НДФЛ в бюджет не образует состава налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ.

Поскольку по данному эпизоду обстоятельства дела установлены, но суды неправильно применили нормы материального права, то кассационная инстанция в соответствии с пунктом 2 части первой статьи 287 АПК РФ считает возможным вынести новое решение об отмене принятых судебных актов в этой части и об удовлетворении требования заявителя по данному эпизоду.

Поскольку кассационная жалоба Банка удовлетворена, то понесенные им судебные расходы в виде уплаты государственной пошлины в размере 1000 руб. по платежному поручению от 21.01.2009 N 675 подлежат взысканию с другой стороны - с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 2 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 12.08.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.11.2008 по делу N А56-9244/2008 отменить в части отказа в признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 от 29.12.2007 N 12-31/78 о привлечении открытого акционерного общества "КИТ Финанс Инвестиционный банк" к ответственности по статье 123 НК РФ и начислении пеней по эпизоду увеличения размера уставного капитала и распределения акций.

Признать недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 от 29.12.2007 N 12-31/78 относительно привлечения открытого акционерного общества "КИТ Финанс Инвестиционный банк" к ответственности по статье 123 НК РФ и начисления пеней по эпизоду увеличения размера уставного капитала и распределения акций (пункт 2.6 решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9).

В остальной части принятые по делу N А56-9244/2008 судебные акты оставить без изменения.

Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 в пользу открытого акционерного общества "КИТ Финанс Инвестиционный банк" 1000 руб. судебных расходов.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

В.В. Дмитриев

Л.И. Корабухина