Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 апреля 2009 г. N А42-6526/2007 Кассационная жалоба оставлена без удовлетворения, поскольку она не содержит новых доводов или ссылок на доказательства и дословно повторяет содержание апелляционной жалобы, доводам которой апелляционный суд дал полную и исчерпывающую оценку с исследованием всех приведенных подателем жалобы обстоятельств

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 3 апреля 2009 г. N А42-6526/2007

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10 марта 2011 г. N Ф07-1968/2009 по делу N А42-6526/2007

Резолютивная часть постановления оглашена 02.04.2009.

Полный текст постановления изготовлен 03.04.2009.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Дмитриева В.В., Корпусовой О.А.,

при участии от открытого акционерного общества "Северные кристаллы" Смирницкого А.И. (доверенность от 01.01.2009, б/н), от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Апатиты Мурманской области Патаевой О.Н. (доверенность от 09.01.2009 N 01-04-21) и Абакумовой О.А. (доверенность от 31.12.2008 N 04-20/18705),

рассмотрев 02.04.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Апатиты Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 11.09.2008 (судья Янковая Г.П.) и на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.12.2008 (судьи Згурская М.Л., Протас Н.И., Третьякова Н.О.) по делу N А42-6526/2007,

установил:

Открытое акционерное общество "Северные кристаллы" (далее - Общество, ОАО "Северные кристаллы") обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Апатиты Мурманской области (далее - Инспекция) от 13.08.2007 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и полностью недействительным постановления Инспекции от 05.12.2007 N 601 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика (плательщика сборов) - организации, индивидуального предпринимателя или налогового агента - организации, индивидуального предпринимателя.

Решение налогового органа от 13.08.2007 N 22 Обществом оспаривается в части:

- начисления налога на прибыль, пеней и соответствующих налоговых санкций по эпизодам исключения: из состава прочих расходов затрат на приобретение соков в сумме 2394 руб. 02 коп. (пункт 2.2.1.1 решения); из расходов оплаты услуг по управлению персоналом в сумме 18 834 488 руб. 80 коп. (пункт 2.2.1.4 решения); из внереализационных расходов выплат по исполнительному листу суда общей юрисдикции в пользу физического лица - Михайлова П.И. - 7374 руб. 74 коп. (пункт 2.2.2.1 решения); из внереализационных расходов 1 895 632 руб. процентов за пользование кредитами по причине отсутствия регистров налогового учета (пункт 2.2.2.2 решения);

- доначисления единого социального налога (далее - ЕСН) за 2004-2005 годы, а также соответствующих пеней и налоговых санкций в результате занижения налогооблагаемой базы по ЕСН по эпизоду, связанному с оплатой услуг сторонних организаций по предоставлению персонала (пункт 2.3.2 решения).

Решением суда первой инстанции от 11.09.2008 заявленные Обществом требования удовлетворены.

Постановлением апелляционной инстанции от 19.12.2008 решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным постановления Инспекции от 05.12.2007 N 601 о взыскании с заявителя 55 004 руб. налога на прибыль, 5413 руб. 30 коп. пеней и 18 793 руб. 20 коп. штрафов. В указанной части в удовлетворении заявленных требований Обществу отказано. В остальной части вынесенное по настоящему делу решение оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган, указывая на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права, на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, а также на несоответствие выводов, изложенных в судебных актах, обстоятельствам дела, просит отменить принятые судебные акты в части удовлетворенных требований Общества. Одновременно Инспекция просит принять судебный акт, удовлетворяющий ее требования.

В представленном отзыве на кассационную жалобу ОАО "Северные кристаллы" просит оставить обжалуемые решение и постановление судов без изменения, а жалобу налогового органа - без удовлетворения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель Общества - в отзыве на нее.

В соответствии с частью первой статьи 286 АПК РФ кассационная жалоба рассмотрена в пределах приведенных в ней доводов.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) Обществом налога на прибыль и ЕСН за период с 01.10.2003 по 31.12.2005, по результатам которой составлен акт от 04.07.2007 N 18 (том 8 листы 122-140) и вынесено решение от 13.08.2007 N 22 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (том 1 листы 14-37).

Указанным решением Обществу доначислено 7 119 357 руб. налогов и 1 832 215 руб. 70 коп. пеней по ним. Кроме того, заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде наложения штрафов в сумме 2 844 534 руб. 40 коп.

На основании оспариваемого решения от 13.08.2007 N 22 в адрес налогоплательщика было направлено требование от 15.11.2007 N 493 об уплате налога, сбора, пеней и штрафа (том 2 листы 1-2). Поскольку указанное требование не было исполнено Обществом в добровольном порядке, Инспекцией вынесены решение от 05.12.2007 N 601 о взыскании налогов, сборов, пеней и штрафов за счет имущества налогоплательщика (том 1 лист 112) и соответствующее постановление от 05.12.2007 N 601 (том 1 лист 95).

Посчитав ненормативные правовые акты налогового органа - решение от 13.08.2007 N 22 (частично) и постановление от 05.12.2007 N 601 (полностью) - незаконными и нарушающими его права, ОАО "Северные кристаллы" обратилось в арбитражный суд.

Проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения поданной Инспекцией жалобы по следующим основаниям.

1. По мнению налогового органа, Общество неправомерно включило в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, 2394 руб. 02 коп. - стоимость соков, приобретенных для занятых на работах с вредными условиями труда работников, что повлекло занижение облагаемой налогом на прибыль базы в указанной сумме. В связи с этим Инспекция в пункте 2.2.1.1 указанного выше решения доначислила заявителю налог на прибыль, пени и соответствующие налоговые санкции. Основанием для этого послужил вывод налогового органа о необоснованности затрат Общества на приобретение соков.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях настоящей главы прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходы, произведенные налогоплательщиком в отчетном периоде, должны быть обоснованными и документально подтвержденными.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В подпункте 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ установлено, что в прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, включаются расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

В статье 222 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) установлено, что на работах с вредными условиями труда работникам выдаются бесплатно по установленным нормам молоко или другие равноценные пищевые продукты.

Нормы бесплатной выдачи равноценных пищевых продуктов, которые могут выдаваться работникам вместо молока, предусмотрены в Приложении к постановлению министерства труда и социального развития Российской Федерации от 31.03.2003 N 13 "Об утверждении норм и условий бесплатной выдачи молока или других равноценных пищевых продуктов работникам, занятым на работах с вредными условиями труда" (далее - Приложение). В пункте 3 указанного Приложения установлено, что работникам, контактирующим с неорганическими соединениями свинца, дополнительно к молоку выдается 2 г пектина в виде обогащенных им консервированных растительных пищевых продуктов, напитков, желе, джемов, мармеладов, фруктовых и плодоовощных соков и консервов (фактическое содержание пектина указывается изготовителем). Допускается замена этих продуктов натуральными фруктовыми соками с мякотью в количестве 250-300 г.

Таким образом, обоснованность указанных затрат на приобретение соков для работников, занятых на работах с вредными условиями труда (как правильно указали суды), определена статьей 222 ТК РФ, а также пунктом 3 названного Приложения.

Судами первой и апелляционной инстанций установлен факт бесплатной выдачи соков в 2004-2005 годах работникам, занятым на производстве с вредными условиями труда, а именно контактирующим с неорганическими соединениями свинца.

В материалы дела представлен договор подряда от 01.06.2004 N 1-П (том 8 листы 109-113), заключенный Обществом с ЗАО "БГ-Группа" на предмет выполнения работ по изготовлению монокристаллов, в том числе элементов вольфрама свинца. При этом основной характеристикой технологического процесса являлось выращивание монокристаллов вольфрама свинца. Основным источником загрязнения воздуха согласно протоколам исследования воздуха закрытых помещений от 28.04.2004 N 112-116 и от 29.11.2005 N 258-262 являлся именно свинец (том 8 листы 114-118).

Материалами дела подтверждается также, что затраты на приобретение этих соков в общей сумме 2394 руб. 02 коп. (1213 руб. 75 коп. за 2004 год и 1180 руб. 27 коп. за 2005 год) Общество включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, учитывая то, что соки бесплатно выдавались работникам, контактирующим с неорганическими соединениями свинца, а также то, что указанные работники относятся к категории занятых на производстве с вредными условиями труда, ОАО "Северные кристаллы" правомерно в соответствие с подпунктом 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ и пунктом 3 Приложения включило в состав прочих расходов затраты на приобретение соков.

Довод налогового органа о том, что включению приобретенных для работников соков в состав прочих расходов препятствовало непредставление налогоплательщиком первичных документов, содержащих сведения о наименовании соков и их составе, о содержании в них мякоти и пектина, - судом кассационной инстанции отклоняется.

То обстоятельство, что в ходе мероприятий налогового контроля не устанавливалось фактическое содержание в этих соках мякоти и (или) пектина, не является основанием как для признания заявителя недобросовестным налогоплательщиком, так и для отказа Обществу в признании обоснованными произведенных спорных расходов.

Иные доводы представителей налогового органа, приведенные в судебном заседании, как выходящие за пределы приведенных в оспоренном акте доводов по данному эпизоду, не принимаются кассационной инстанцией как не имеющие уже значения для разрешения спора по этому эпизоду.

Согласно положениям части первой статьи 65 АПК РФ, а также части пятой статьи 200 АПК РФ налоговый орган обязан документально доказать основания и законность принятых им ненормативных актов. И поскольку Инспекция в подтверждение своей позиции не представила доказательств, подтверждающих необоснованность затрат Общества по эпизоду, связанному с приобретением соков для работников, занятых на вредных условиях труда, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены ранее принятых по делу и обжалуемых судебных актов в указанной части.

2. В пунктах 2.2.1.4 и 2.3.2 спорного решения налогового органа Обществу доначислены налог на прибыль, пени и соответствующие налоговые санкции в связи с неправомерным, по мнению Инспекции, включением в состав расходов, связанных с производством и реализацией, 18 834 488 руб. 80 коп. затрат на оплату услуг по предоставлению персонала. Кроме того, Обществу доначислены ЕСН, пени и соответствующие налоговые санкции в связи с включением в налоговую базу по ЕСН 17 221 141 руб. дохода, выплаченного работникам наемного персонала.

По мнению налогового органа, ОАО "Северные кристаллы" применяло в проверяемых периодах в своей деятельности схему уклонения от уплаты ЕСН.

Из материалов дела известно, что 01.07.2004 и 01.07.2005 Обществом были заключены договоры на оказание услуг по предоставлению персонала с тремя производственными кооперативами (ПК "СК-Управление", ПК "СК-Техком" и ПК "СК-Производство").

Полагая, что указанные договоры о предоставлении ОАО "Северные кристаллы" персонала заключены с целью уклонения заявителя от налогообложения, а потому в соответствии с пунктом 1 статьи 166 и статьей 169 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) сделки по ним являются ничтожными, Инспекция сделала вывод о необоснованном получении Обществом налоговой выгоды по ЕСН.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено:

- указанные кооперативы были созданы и зарегистрированы в один день - 16.06.2004;

- юридический адрес, а также место нахождения Общества и этих организаций в проверяемый период совпадают;

- собственного имущества, в том числе недвижимого, а также транспортных средств и производственного оборудования названные кооперативы не имеют;

- председатели указанных производственных кооперативов, совершающие сделки от их имени и возглавляющие правление этих кооперативов (Борисенко С.Ф., Лысов С.В. и Маков И.В.), являются одновременно и работниками ОАО "Северные кристаллы", занимая в нем руководящие должности (начальники цехов, участков), что доказывает, по мнению налогового органа, взаимозависимость генерального директора ОАО "Северные кристаллы" и председателей производственных кооперативов;

- перевод работников в кооперативы осуществлен по настоянию руководства;

- трудовые функции и фактическое место работы сотрудников, переведенных в производственные кооперативы, не изменились - они работали на прежних рабочих местах, на том же оборудовании, что и до перехода из Общества в кооперативы;

- заработная плата выдавалась в кассе Общества;

- в проверяемом периоде названные производственные кооперативы взаимодействовали исключительно с ОАО "Северные кристаллы";

- количество работников в Обществе после их перевода в кооперативы составило 22 человека, что недостаточно, по мнению Инспекции, для нормального функционирования организации, учитывая его сложную специфику и направление деятельности - выращивание монокристаллов.

В соответствии с пунктом 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Это обстоятельство в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности указанными в пунктах 5 и 6 Постановления N 53, может быть признано свидетельством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Судами первой и апелляционной инстанций отклонены доводы налогового органа, приведенные в подтверждение его позиции относительно недобросовестности налогоплательщика, как не являющиеся бесспорными доказательствами, позволяющими сделать однозначный вывод о наличии схемы уклонения от обложения ЕСН.

То обстоятельство, что председатели кооперативов одновременно являются штатными сотрудниками Общества, как правильно указали суды, не влечет за собой бесспорное признание их самих и генерального директора ОАО "Северные кристаллы" взаимозависимыми и аффилированными лицами. Налоговый орган также не представил конкретных доказательств того, каким образом подобная зависимость могла оказывать влияние на взаимоотношения Общества с названными кооперативами, при том что учредителем этих кооперативов Общество не являлось. Не оспаривается Инспекцией и правильность применения цен по сделкам между указанными лицами, как и законность регистрации кооперативов.

Судами также установлено и материалами дела подтверждается, что данные кооперативы оказывали аналогичные услуги по предоставлению персонала и иным организациям (ООО "АпатитТехноПласт", ООО "АпатитыОКНА-ПЛАСТ", ООО "Доступное жилье"), исполняя обязанности налогоплательщика.

Таким образом, довод налогового органа о ничтожности заключенных Обществом сделок с кооперативами, поскольку предоставление персонала осуществлялось с целью уклонения от налогообложения, не нашел подтверждения в качестве соответствующего фактическим обстоятельствам дела.

Согласно подпункту 19 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией.

Факты выполнения работ (услуг) по подбору персонала, как и факты их оплаты, подтверждаются имеющимися в деле договорами на предоставление услуг, кадровыми заявками на предоставление персонала, актами сдачи-приемки услуг по предоставлению персонала, счетами-фактурами.

Судами первой и апелляционной инстанций всесторонне и полно исследованы и оценены обстоятельства относительно правомерности включения в состав расходов, связанных с производством и реализацией, 18 834 488 руб. 80 коп. затрат на оплату услуг по предоставлению персонала. В этой связи у кассационной инстанции отсутствуют основания для их переоценки и удовлетворения заявленного налоговым органом в кассационной жалобе требования об отмене судебных актов по данному эпизоду.

Согласно пункту 1 части первой статьи 235 НК РФ налогоплательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

При этом пунктом 1 статьи 237 НК РФ установлено, что налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Таким образом, ЕСН облагаются выплаты, которые производятся работодателем в пользу физических лиц, являющихся работниками налогоплательщика.

В соответствии со статьей 16 ТК РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с названным Кодексом.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что Общество не заключало трудовые договоры с теми работниками, которые состояли в трудовых отношениях с кооперативами (ПК "СК-Управление", ПК "СК-Техком" и ПК "СК-Производство"); не издавало приказы о приеме их на работу и не выплачивало им заработную плату. Следовательно, ОАО "Северные кристаллы" не являлось их фактическим работодателем, а потому и не должно было уплачивать ЕСН с выплат, осуществленных иными организациями в пользу этих лиц.

Судами первой и апелляционной инстанций правильно отклонена ссылка Инспекции на полученные сотрудниками ОРЧ N 3 Управления по налоговым преступлениям УВД Мурманской области объяснения Бранецкой Н.А., Бударева В.В., Ждановой Т.И., Сысоевой И.Ю., Васильева К.М. и других, как полученные с нарушением требований статьи 90 НК РФ, а следовательно они, согласно статье 68 АПК РФ, не могут быть признаны в качестве допустимых доказательств по настоящему делу.

Таким образом, с учетом изложенного выплаты, перечисляемые Обществом на счета кооперативов в качестве оплаты за оказанные услуги по предоставлению персонала, не являются согласно статьям 236 и 237 НК РФ объектом налогообложения ЕСН и не включаются в налоговую базу по указанному налогу.

Суды правильно сослались на то, что в соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ указанные в пункте 1 этой же статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Поэтому следует признать правомерным их вывод о противоречивости позиции налогового органа, полагающей, что данные выплаты по спорным договорам являются объектом налогообложения ЕСН как выплаченные заявителем своим работникам доходы и одновременно подлежат исключению из состава расходов по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция не усматривает необоснованности принятых судебных актов, признавших незаконными акты налогового органа в части доначисления ЕСН, пеней и налоговой санкции по данному эпизоду.

3. В кассационной жалобе Инспекция оспаривает также вывод судов, признавшего незаконным начисление налога на прибыль, пеней и соответствующей налоговой санкции, поскольку Общество, по мнению налогового органа, неправомерно включило в состав внереализационных расходов 7374 руб. 74 коп., взысканных ранее судом в пользу Михайлова П.И., как затрат на возмещение морального вреда за необоснованное увольнение работника, а также на возмещение судебных расходов и суммы индексации (пункт 2.2.2.1 решения).

Из материалов дела следует, что в пользу работника ОАО "Северные кристаллы" Михайлова П.И. на основании решения Апатитского городского суда Мурманской области от 14.05.2004 по делу N 33-2250, оставленного в части взыскания без изменения определением Мурманского областного суда от 11.08.2004, по иску о восстановлении на работе и выплате заработной платы за время вынужденного прогула, была взыскана заработная плата за время вынужденного прогула, а также разница в заработной плате за все время выполнения нижеоплачиваемой работы, 3000 руб. возмещения морального вреда и 63 руб. 60 коп. судебных расходов. Кроме того, по иску Михайлова П.И. к Обществу о взыскании денежной компенсации за задержку выплаты заработной платы и суммы в счет возмещения морального вреда, а также о произведении индексации взысканных судом денежных сумм в пользу работника взыскано еще 4314 руб. 14 коп.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что указанные суммы (7374 руб. 74 коп.) фактически выплачены Обществом и отражены в его бухгалтерском и налоговом учетах. Налоговым органом данное обстоятельство не оспаривается.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, относятся обоснованные затраты на осуществление деятельности, не связанной с производством и (или) реализаций, - судебные расходы.

Поскольку указанные судебные расходы в сумме 63 руб. 60 коп. выплачены на основании вступившего в законную силу судебного акта и факт выплаты документально подтвержден, Общество правомерно включило названную сумму в состав внереализационных расходов в целях исчисления налога на прибыль за 2005 год.

Согласно подпункту 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности расходы в виде подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Как правильно указали суды, в приведенной норме не конкретизируется, какой именно ущерб подлежит возмещению - материальный или моральный, как и не содержится запрет на включение в состав внереализационных расходов затрат на возмещение морального вреда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Статьей 208 ГК РФ предусмотрено, что по заявлению взыскателя или должника суд, рассмотревший дело, может произвести индексацию взысканных судом денежных сумм на день исполнения решения суда.

Таким образом, поскольку произведенная индексация осуществлена в данном случае на основании вступившего в законную силу судебного акта и неразрывно связана с выплатой заработной платы, судами обоснованно сделан вывод о том, что сумма этой индексации правомерно включена в состав расходов, учитываемых при определении облагаемой базы по налогу на прибыль.

4. По результатам проведенных мероприятий налогового контроля Инспекцией исключены 1 895 632 руб. затрат из состава внереализационных расходов за 2004 и 2005 годы, в связи с чем Обществу доначислены налог на прибыль, пени и соответствующие налоговые санкции (пункт 2.2.2.2 решения). Основанием для принятого налоговым органом решения по данному эпизоду послужило то, что ОАО "Северные кристаллы" не были представлены уточненные регистры, а также первичные документы, подтверждающие обоснованность уменьшения внереализационных расходов на общую сумму в 1 895 632 руб. за указанные периоды.

Из материалов дела видно, что 01.01.2002 Обществом (заемщиком) заключен с гражданином Белогловским С.Я. (заимодавцем) договор займа на сумму 10 000 000 руб., по которому установлена обязанность заемщика выплатить за пользование денежными средствами 20% годовых от полученной суммы займа.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса.

Вместе с тем Инспекцией в кассационной жалобе приводится довод о том, что судом первой инстанции неправильно приняты как обоснованные доказательства отнесения 1 895 632 руб. (выплаченных физическому лицу процентов) в качестве расходов, представленные в судебное заседание приходно-кассовые ордера, которые отличаются от полученных в ходе налоговой проверки.

Кассационная инстанция полагает, что апелляционным судом обоснованно отклонена ссылка Инспекции о том, что предъявленные в судебное заседание документы отличаются от представленных в ходе налоговой проверки. Исследовав спорные документы, суд в данном случае установил различие лишь в обозначении основания поступления денежных средств в кассу ОАО "Северные кристаллы": вместо "временная возвратная финансовая помощь" в строке "Основание" было указано "поступление денежных средств по договору займа от 01.01.2002", то есть по сути имела место конкретизация основания платежа.

Судами установлено, что представленные оспариваемые документы оформлены надлежащим образом. Внесение исправлений в первичные документы путем их полной замены на новые, оформленные в полном соответствии с требованиями законодательства, но с теми же реквизитами, не запрещено ни законодательством о налогах и сборах, ни законодательством о бухгалтерском учете.

Каких-либо доказательств отсутствия фактического поступления денежных средств налоговым органом представлено не было и в материалах дела не имеется. Наоборот, суды указали на то, что денежные средства по кредиту поступили в распоряжение Общества. Они отражались по учетным регистрам по счету 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", а суммы по ним совпадают с указанными в приходно-кассовых ордерах, представленных как налоговому органу, так и суду.

Поэтому с учетом изложенного следует признать обоснованными выводы судов первой и апелляционной инстанций о правомерности включения спорной суммы по данному эпизоду в состав внереализационных расходов, исчисляемых для уменьшения облагаемой налогом на прибыль базы.

5. Налоговый орган не согласился с решением суда первой инстанции в части признания недействительным постановления Инспекции от 05.12.2007 N 601. Апелляционной инстанцией в указанной части решение суда от 11.09.2008 по делу N А42-6526/2007 изменено: постановление Инспекции от 05.12.2007 N 601 признано недействительным лишь в части взыскания с Общества 7 064 353 руб. налогов, 1 826 802 руб. 38 коп. пеней и 2 825 741 руб. 20 коп. налоговых санкций. В остальной части (взыскание с ОАО "Северные кристаллы" 55 004 руб. налога, 5413 руб. 30 коп. пеней и 18 793 руб. 20 коп. штрафов) оспариваемое постановление признано законным.

Из материалов дела следует, что в связи с неисполнением Обществом в добровольном порядке выставленного ему на основании решения Инспекции от 13.08.2007 N 22 требования от 15.11.2007 N 493 об уплате налога, сбора, пеней и штрафа налоговый орган принял два ненормативных правовых акта - решение от 05.12.2007 N 601 и постановление от 05.12.2007 N 601.

Подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ установлен судебный порядок взыскания налогов, пеней и штрафов с организации, если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика.

Во-первых, исходя из изложенного налоговый орган не доказал правомерность доначисления спорных сумм налога, пеней и налоговых санкций, а потому решение Инспекции об обращении взыскания на имущество налогоплательщика в неподтвержденной материалами дела сумме правомерно подлежит признанию недействительным.

Кроме того, судами первой и апелляционной инстанций обоснованно указано, что налоговый орган в оспариваемом решении от 13.08.2007 N 22 по сути изменил юридическую квалификацию сделок Общества с кооперативами (ПК "СК-Управление", ПК "СК-Техком" и ПК "СК-Производство"), посчитав спорные сделки ничтожными, а следовательно - взыскание таких сумм доначисленных налогов и пеней возможно только в судебном порядке. Поэтому в части взыскания в бесспорном порядке сумм по эпизоду, связанному с доначислением ЕСН и налога на прибыль в результате исключения из состава расходов 18 834 488 руб. 80 коп. (затрат на оплату услуг названных кооперативов по предоставлению персонала), постановление Инспекции не было основано на нормах законодательства о налогах и сборах, в связи с чем правильно признано судами недействительным по этому основанию.

Довод Инспекции о том, что в оспоренном решении сделан лишь оценочный вывод о ничтожности указанных сделок и иной юридической квалификации сделкам не давалось, также не принимается кассационной инстанцией: при действительности спорных сделок у налогового органа отсутствовали правовые основания для начисления спорных сумм налога.

С учетом изложенного кассационной инстанцией отклоняется довод налогового органа о правомерности взыскания с Общества 7 064 353 руб. налогов, 1 826 802 руб. 38 коп. пеней и 2 825 741 руб. 20 коп. налоговых санкций на основании норм статьи 47 НК РФ в бесспорном порядке.

Из поданной Инспекцией жалобы усматривается, что она фактически дословное повторяет содержание апелляционной жалобы, доводам которой в соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ апелляционный суд дал полную и исчерпывающую оценку с исследованием всех приведенных подателем жалобы обстоятельств. Никаких новых доводов или ссылок на доказательства, не исследованные и не оцененные судами или опровергающие их выводы, кассационная жалоба налогового органа не содержит, а направлена на переоценку установленных судами фактических обстоятельств, в силу чего подлежит отклонению.

За подачу кассационной жалобы Инспекцией было уплачено в бюджет 1000 руб. государственной пошлины. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков, освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах. В связи с тем, что Инспекция как государственный орган, выступающий в данном случае в качестве ответчика, освобождена Налоговым кодексом Российской Федерации от уплаты государственной пошлины, уплаченная сумма подлежит возврату из бюджета.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.12.2008 по делу N А42-6526/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Апатиты Мурманской области - без удовлетворения.

Возвратить Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Апатиты Мурманской области из бюджета 1000 руб. государственной пошлины.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

В.В. Дмитриев

О.А. Корпусова