Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 октября 2009 г. N А56-15244/2007 Поскольку представленные Межрегиональной инспекцией доказательства не свидетельствуют об экономической неоправданности понесенных Обществом расходов на приобретение тароупаковочных материалов, а использование в спорных сделках посредников не свидетельствует о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды, жалоба отклонена

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 26 октября 2009 г. N А56-15244/2007

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 января 2009 г. N А56-15244/2007

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 января 2009 г. N А56-15244/2007

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 4 декабря 2008 г. N А56-15244/2007

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 марта 2008 г. N А56-15244/2007

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Боглачевой Е.В., судей Журавлевой О.Р., Никитушкиной Л.Л.,

при участии от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 Шиганова Д.А. (доверенность от 17.11.2008 N 03-1-27/098) и Спирина В.С. (доверенность от 20.10.2009 N 03-1-27/098),

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу Наскидашвили В.В. (доверенность от 16.04.2009 N 05-06/10276),

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Санкт-Петербургу Майорова А.А. (доверенность от 08.06.2009 N 13-05/11583),

от закрытого акционерного общества "ЛИВИЗ" Воюшина П.С. (доверенность от 16.12.2008 N 41), Костенок А.С. (доверенность от 07.09.2009 N 11), Рыбакова С.С. (доверенность от 22.06.2009 N 29),

рассмотрев 22.10.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 06.03.2008 (судья Денего Е.С.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.07.2009 (судьи Дмитриева И.А., Протас Н.И., Третьякова Н.О.) по делу N А56-15244/2007,

установил:

Закрытое акционерное общество "ЛИВИЗ" (далее - Общество, ЗАО "ЛИВИЗ") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании незаконными действий Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - Межрегиональная инспекция N 3) и Межрайонных инспекций Федеральной налоговой службы N 11, 18, 19, 20, 23, 24, 25 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекции), а также о признании недействительными пунктов 1, 2, 4, 6, 7.1, 7.2 и 7.3 решения Межрегиональной инспекции N 3 от 25.04.2007 N 02-36/17.

Решением от 06.03.2008 суд первой инстанции признал недействительными пункты 1, 2, 6, 7.1 и 7.3 решения Межрегиональной инспекции N 3 от 25.04.2007 N 02-36/17. В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.

Постановлением от 07.07.2009 апелляционный суд частично отменил решение суда первой инстанции от 06.03.2008. Суд апелляционной инстанции признал недействительными пункты 4 и 7.2 решения Межрегиональной инспекции N 3 от 25.04.2007 N 02-36/17 и отказал заявителю в удовлетворении требования о признании недействительным пункта 2 указанного решения. В остальной части решение суда первой инстанции от 06.03.2008 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Межрегиональная инспекция N 3, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит отменить решение суда от 06.03.2008 и постановление от 07.07.2009 в части удовлетворения заявленных требований и отказать Обществу в удовлетворении заявления в полном объеме. Податель жалобы считает, что Общество неправомерно включило в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения за 2004-2005 годы, экономически необоснованные и документально не подтвержденные затраты на приобретение тароупаковочных материалов и на проведение рекламной компании питьевой воды "Дипломат" и пива специального "Дипломат Айс"; не удержало и не перечислило в бюджет суммы налога на прибыль с доходов иностранной организации, полученных ею в виде лицензионных платежей за использование товарного знака; необоснованно включило в вычеты по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) суммы налога, уплаченного поставщикам (ООО "АФБ1,Инк", ООО "Инвестиции плюс", ООО "Стимул", ООО "Сервис-Строй", ООО "Торговый дом "Картон") при приобретении тароупаковочных материалов и ООО "Лисард" - при приобретении оборудования.

В отзыве ЗАО "ЛИВИЗ" просит оставить кассационную жалобу Межрегиональной инспекции N 3 без удовлетворения, ссылаясь на несостоятельность ее доводов.

В судебном заседании представители Межрегиональной инспекции N 3, Инспекций N 11 и 18 поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Общества отклонили их.

Инспекция N 19 заявила письменное ходатайство, удовлетворенное судом кассационной инстанции, о рассмотрении жалобы в отсутствие ее представителей.

Инспекции N 20, 23, 24 и 25 о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако представители в суд не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов в соответствии с требованиями статьи 286 АПК РФ проверена в пределах доводов, приведенных в кассационной жалобе.

Как видно из материалов дела, Межрегиональная инспекция N 3 совместно со специалистами территориальных налоговых органов Санкт-Петербурга провела выездную налоговую проверку соблюдения Обществом налогового и валютного законодательства за период с 01.01.2004 по 31.12.2005.

По результатам проверки составлен акт от 20.03.2007 N 02-34/7 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений принято решение от 25.04.2007 N 02-36/17 о привлечении Общества к ответственности в виде взыскания штрафов за неполную уплату налога на прибыль и НДС (пункты 1 и 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, далее - НК РФ), за неправомерное неперечисление налога на прибыль, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом (статья 123 НК РФ). Обществу также предложено уплатить доначисленные суммы налогов и соответствующие пени.

Заявитель частично обжаловал решение Межрегиональной инспекции N 3 в судебном порядке.

Суд первой инстанции удовлетворил заявление ЗАО "ЛИВИЗ" по эпизодам, связанным с уменьшением налогооблагаемой прибыли и предъявлением к возмещению НДС по сделкам с ООО "АФБ 1, Инк", ООО "Инвестиции плюс", ООО "Стимул", ООО "Сервис-Строй", ООО "Торговый дом "Картон" (пункты 1 и 7.1 решения от 25.04.2007 N 02-36/17), а также с доначислением налога на прибыль с доходов, полученных иностранной организацией (пункт 6 решения).

Постановлением апелляционного суда от 07.07.2009 решение суда первой инстанции от 06.03.2008 по этим эпизодам оставлено без изменения. Кроме того, апелляционный суд частично удовлетворил жалобу ЗАО "ЛИВИЗ" и признал недействительным решение Межрегиональной инспекции N 3 от 25.04.2007 N 02-36/17 по эпизодам, связанным с исключением из состава расходов затрат на рекламу питьевой воды "Дипломат" и пива специального "Дипломат Айс" (пункт 4 решения) и из состава налоговых вычетов по НДС - сумм налога, уплаченных ООО "Лисард" при приобретении оборудования (пункт 7.2 решения).

Суд кассационной инстанции, проверив доводы жалобы Межрегиональной инспекции N 3 и исследовав материалы дела, считает, что постановление суда апелляционной инстанции от 07.07.2009 является законным и обоснованным, с учетом следующих обстоятельств.

В ходе проверки налоговый орган сделал вывод о том, что Общество неправомерно, в нарушение статей 247, 252, 253 и 254 НК РФ включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, документально не подтвержденные и экономически необоснованные затраты на приобретение тароупаковочных материалов у поставщиков - ООО "АФБ 1, ИНК", ООО "Инвестиции плюс", ООО "Стимул", ООО "Сервисстрой", ООО "Торговый дом "Картон", а также в нарушение статей 169, 171 и 172 НК РФ необоснованно предъявило к возмещению НДС, уплаченный поставщикам в составе стоимости этих товаров.

В подтверждение такого вывода налоговый орган ссылается на обстоятельства, выявленные им в том числе при проведении мероприятий налогового контроля в отношении поставщиков и при проведении предыдущих выездных налоговых проверок, а также на материалы предварительного следствия (допросы свидетелей, письма), которые, по мнению Межрегиональной инспекции N 3, свидетельствуют о наличии в действиях руководства ЗАО "ЛИВИЗ" умысла, направленного на неуплату налогов: учет операций, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера); невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций с использованием одного банка.

Межрегиональная инспекция N 3 считает, что Обществом получена необоснованная налоговая выгода путем уменьшения налогооблагаемой прибыли вследствие увеличения материальных расходов на разницу между ценой поставки тароупаковочных материалов по притворным сделкам, заключенным с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязательств, и фактической ценой поставки этих материалов, установленной заводами-изготовителями. По мнению налогового органа, в результате приобретения товаров не у товаропроизводителя, а через цепочку посредников Общество получило необоснованную налоговую выгоду, занизив налоговую базу по налогу на прибыль и завысив налоговые вычеты по НДС.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с этой главой.

К расходам относятся обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (статья 252 НК РФ).

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53) указано, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Как видно из материалов дела, в проверяемый период на основании договоров, заключенных с ООО "АФБ 1, Инк", ООО "Инвестиции плюс", ООО "Стимул", ООО "Сервис-Строй", ООО "Торговый дом "Картон", Общество приобретало тароупаковочные материалы для производства алкогольной продукции. Кроме того, ЗАО "ЛИВИЗ" был заключен с ООО "Стимул" договор хранения товаров.

На основании исследования и оценки представленных в материалы дела документов суды установили, что Общество совершало операции с реальными товарами и деятельность, в рамках которой понесены спорные расходы, направлена на извлечение прибыли.

В подтверждение произведенных расходов налогоплательщик представил в налоговый орган счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, товарные накладные, платежные поручения об оплате приобретенных товаров.

Суды правомерно отклонили доводы налогового органа о том, что товарно-транспортные накладные содержат недостоверную информацию. Приобретение Обществом товаров у любого из поставщиков не исключает возможности доставки этих товаров непосредственно с территории завода-изготовителя на территорию ЗАО "ЛИВИЗ". При этом налоговый орган не оспаривает, что тароупаковочные материалы были реально приобретены Обществом и использованы при производстве алкогольной продукции. Как правильно указали суды, расчеты с использованием векселей и заемных денежных средств, также как и проведение платежных операций в течение одного банковского дня через один банк сами по себе не свидетельствуют о групповой согласованности участников сделок и создании ими схемы уклонения от налогообложения. Налоговым законодательством Российской Федерации не предусмотрена ответственность налогоплательщика за неправомерные действия его контрагентов, а доказательства согласованных действий Общества и его поставщиков, либо осведомленности Общества о неисполнении контрагентами налоговых обязанностей Межрегиональная инспекция N 3 в материалы дела не представила.

Суды правомерно отклонили и доводы Межрегиональной инспекции N 3 о том, что приобретение тароупаковочных материалов через посредников является экономически неэффективным, а понесенные при этом затраты не отвечают критериям экономической оправданности и направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

С учетом изложенного у Межрегиональной инспекции N 3 отсутствовали правовые основания для признания понесенных Обществом расходов на приобретение тароупаковочных материалов экономически неоправданными только по той причине, что договоры заключались не напрямую с производителями, а через посредников.

Как указано в пункте 6 постановления Пленума ВАС РФ N 53, использование посредников при осуществлении хозяйственных операций само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, также не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункт 4 постановления Пленума ВАС РФ N 53).

Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял решение, то есть вывод о недобросовестности налогоплательщика должен быть основан на объективной информации, бесспорно подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной хозяйственной цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Арбитражный суд принимает только те доказательства, которые имеют отношение к рассматриваемому делу (часть 1 статьи 67 АПК РФ).

В соответствии со статьей 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами (статья 71 АПК РФ).

В качестве доказательств правомерности вывода о том, что расходы Общества на приобретение тароупаковочных материалов являются экономически неоправданными, налоговый орган ссылается на материалы, полученные органами внутренних дел в ходе проведения оперативно-розыскных мероприятий и расследования уголовных дел, а также на материалы предыдущих выездных проверок.

Как правильно указали суды первой и апелляционной инстанций, использование Межрегиональной инспекцией N 3 для подтверждения факта совершения Обществом налоговых правонарушений документов, полученных вне процедуры, предусмотренной Налоговым кодексом Российской Федерации, противоречит требованиям статей 93 - 94 НК РФ, а также статьи 64 АПК РФ. Данные материалы не могут служить основанием для принятия налоговым органом решения о привлечении Общества к налоговой ответственности, поскольку в силу статьи 68 АПК РФ и статей 100, 100.1 НК РФ факты налогового правонарушения должны подтверждаться доказательствами (сведениями), полученными и исследованными в рамках мероприятий налогового контроля.

Как видно из материалов дела и установлено судами, такие мероприятия налогового контроля, как допрос свидетелей (статья 90 НК РФ), осмотр (статья 92 НК РФ), экспертиза (статья 95 НК РФ), встречные проверки Межрегиональной инспекцией N 3 не проводились, а данные оперативно-розыскных мероприятий не подтверждаются соответствующими доказательствами.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.02.1999 N 18-О, результаты оперативно-розыскных мероприятий являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, которые, будучи полученными с соблюдением требований Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности", могут стать доказательствами после закрепления их надлежащим процессуальным путем, то есть так, как это предписывается статьями 49 (часть 1) и 50 (часть 2) Конституции Российской Федерации.

Полно и всесторонне исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, суды сделали правильный вывод о том, что представленные Межрегиональной инспекцией N 3 доказательства не свидетельствуют об экономической неоправданности понесенных ЗАО "ЛИВИЗ" расходов на приобретение тароупаковочных материалов, а использование в спорных сделках посредников не свидетельствует о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Суды также признали неправомерным доначисление Обществу НДС в связи с завышением им налоговых вычетов на сумму налога, уплаченного поставщикам в составе стоимости приобретенных тароупаковочных материалов.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу пункта 2 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, или для перепродажи.

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога (пункт 1 статьи 172 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006).

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что заявитель выполнил предусмотренные налоговым законодательством условия для предъявления к возмещению НДС, уплаченного поставщикам; доказательствами недостоверности первичных документов либо направленности деятельности Общества исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды за счет возмещения НДС из бюджета Межрегиональная инспекция N 3 не располагает.

Ссылка налогового органа на то, что контрагенты не перечислили налог в бюджет, не может служить основанием для отказа Обществу в праве на включение в состав налоговых вычетов НДС, фактически уплаченного поставщикам.

Кассационная коллегия считает несостоятельными и приведенные в кассационной жалобе ссылки Межрегиональной инспекции N 3 на преюдициальный характер вступивших в законную силу судебных актов по другим делам, в которых сделан вывод о получении ЗАО "ЛИВИЗ" необоснованной налоговой выгоды в результате сделок с ООО "АФБ 1, Инк" и ООО "Инвестиции плюс".

Из материалов дела видно, что судебные акты, на которые ссылается налоговый орган, приняты в связи с обжалованием налогоплательщиком решения Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу по результатам повторных выездных налоговых проверок ЗАО "ЛИВИЗ" за 2001 и 2002 годы. В рамках настоящего дела Общество обжалует решение Межрегиональной инспекции N 3 по результатам проверки соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, то есть за иной налоговый период.

Как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.03.2009 N 14786/08, если доказанные обстоятельства по делу привели суд к выводу о наличии у налогоплательщика необоснованной налоговой выгоды в одном налоговом периоде, то фактические обстоятельства другого налогового периода могут привести суд к обратному выводу при наличии иных обстоятельств, влияющих на внутреннее убеждение суда вследствие качественного изменения самой совокупности доказательств, их относимости, допустимости, достоверности, достаточности и взаимной связи.

В данном случае из содержания обжалуемых судебных актов усматриваются мотивы, которые давали судам законные основания для иной оценки фактических обстоятельств по делу, поэтому кассационная коллегия отклоняет доводы налогового органа о нарушении судами требований части 1 статьи 71 АПК РФ.

Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, вывод о необоснованности получения Обществом налоговой выгоды, сделанный судами с учетом совокупности фактических обстоятельств определенного налогового периода при разрешении конкретного спора, касается этого спора и не может распространяться на всю экономическую деятельность налогоплательщика, автоматически предрешая судебную практику по делам с его участием.

Кроме того, Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу не привлечено к участию в рассмотрении настоящего спора, поэтому судебные акты, на которые ссылается Межрегиональная инспекция N 3, не могут иметь преюдициального значения для его разрешения, поскольку в силу части 2 статьи 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, если в нем участвуют те же лица.

Суд кассационной инстанции считает правильным и вывод апелляционного суда о правомерности включения Обществом в состав расходов, принимаемых для целей обложения налогом на прибыль, затрат на проведение рекламной компании питьевой воды "Дипломат" и пива специального "Дипломат Айс".

В ходе проверки налоговый орган установил получение Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налогооблагаемой прибыли в результате списания на расходы экономически необоснованных материальных затрат на рекламную компанию.

При рассмотрении дела суд первой инстанции со ссылкой на несопоставимость объема понесенных Обществом затрат на рекламу и полученного экономического эффекта пришел к выводу, что расходы ЗАО "ЛИВИЗ" на рекламную кампанию питьевой воды "Дипломат" и пива специального "Дипломат Айс" экономически неоправданны, лишены реального экономического содержания и направлены не на получение прибыли от предпринимательской деятельности по реализации питьевой воды и пива, а на уменьшение налоговой обязанности.

Апелляционный суд не согласился с таким выводом суда первой инстанции, правомерно указав на следующее.

Согласно подпункту 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг).

При этом указанные расходы должны отвечать критериям, установленным статьей 252 НК РФ, то есть быть документально подтвержденными и связанными с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.

Как видно из материалов дела, ЗАО "ЛИВИЗ" является изготовителем питьевой воды "Дипломат" и пива специального "Дипломат Айс", о чем свидетельствуют сертификаты соответствия, свидетельства на товарный знак (знаки обслуживания N 260710, 269833, 269832). В подтверждение понесенных расходов на рекламу производимой продукции заявитель представил в налоговый орган и в материалы дела соответствующие первичные документы (договоры, акты выполненных работ, платежные поручения).

В обоснование вывода об экономической неоправданности понесенных затрат налоговый орган указывает на несоразмерность расходов на рекламу и доходов, получаемых от реализации рекламируемых товаров, а также на несоответствие фактически полученного ЗАО "ЛИВИЗ" дохода от деятельности, связанной с производством питьевой воды "Дипломат" и пива специального "Дипломат Айс", тому доходу, который Общество предполагало получить согласно бизнес-плану на 2004 - 2005 годы.

Апелляционный суд, признавая данный довод налогового органа несостоятельным, правомерно сослался на то, что экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких расходов на получение доходов, то есть обусловленностью экономической деятельностью налогоплательщика. Кроме того, принятие расходов для целей налогообложения не исключается и в случае получения налогоплательщиком убытка.

Как указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 366-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Материалами дела подтверждаются и налоговым органом не оспариваются факты производства и реализации Обществом питьевой воды "Дипломат" и пива специального "Дипломат Айс", а также получения в результате этой деятельности дохода, учтенного для целей налогообложения.

При таких обстоятельствах апелляционный суд сделал правильный вывод о том, что расходы Общества на распространение информации о произведенной им продукции, реализуемой в отношении неопределенного круга лиц, обоснованно квалифицированы как затраты на рекламу и в соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ включены в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Суд апелляционной инстанции правомерно отклонил доводы Межрегиональной инспекции N 3 о том, что ЗАО "ЛИВИЗ" путем проведения рекламных мероприятий в отношении малорентабельных товаров (питьевой воды и пива) под торговой маркой "Дипломат" фактически способствовал увеличению интереса к выпускаемой им алкогольной продукции под той же маркой, преодолевая таким образом ограничения, установленные действующим законодательством о рекламе и государственном регулировании производства и оборота алкогольной продукции.

Как правильно указал апелляционный суд, в силу статьи 26 Закона "О рекламе" налоговый орган не наделен полномочиями по осуществлению государственного контроля за соблюдением законодательства о рекламе. Нормами Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено, что нарушение хозяйствующим субъектом законодательства о рекламе влечет за собой налоговые последствия, связанные с отказом в принятии для целей налогообложения фактически понесенных расходов на рекламу.

В ходе проверки налоговый орган установил, что в нарушение статей 24, 246, 247, 309 и 310 НК РФ ЗАО "ЛИВИЗ" неправомерно не удержало и не перечислило в бюджет налог на прибыль с доходов иностранной организации LIVIZ (EUROPE), полученных ею в виде лицензионных платежей за использование товарного знака. Указанное нарушение повлекло доначисление Обществу налога на прибыль и привлечение его к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ. По мнению налогового органа, ЗАО "ЛИВИЗ" и LIVIZ (EUROPE) являются ассоциированными предприятиями, поэтому в силу пункта 1 статьи 9 Соглашения об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 15.11.1995, заключенного между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией (далее - Соглашение), доходы, полученные LIVIZ (EUROPE) от источника в Российской Федерации, подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. Кроме того, Межрегиональная инспекция N 3 считает, что на момент выплаты доходов иностранной компании Общество не располагало документами, подтверждающими факт осуществления LIVIZ (EUROPE) экономической деятельности на территории Швейцарии, поэтому обязано было удержать налог с выплаченных доходов и перечислить его в бюджет.

Как видно из материалов дела, Общество заключило с иностранной организацией LIVIZ (EUROPE) лицензионный договор от 01.10.2004 N 10-01/2-2004 о предоставлении неисключительной лицензии на право использования товарного знака в отношении товаров класса 32, 33. В соответствии с условиями протоколов к договору лицензиат обязался выплатить лицензиару вознаграждение за предоставление лицензионного права в общей сумме 1 800 000 долларов США в виде разовых платежей.

В силу статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налога. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджет соответствующие налоги.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации для уплаты налога налогоплательщиком. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 123 НК РФ неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Порядок исчисления, удержания и перечисления налоговым агентом налога с доходов, выплачиваемых иностранной организации, определен в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 246 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии с положениями статьи 309 НК РФ.

Доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, полученные иностранной организацией (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в Российской Федерации), относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов (подпункт 4 пункта 1 статьи 309 НК РФ).

Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

Статьей 12 Соглашения предусмотрено, что доходы от авторских прав и лицензий, возникающие в одном Договаривающемся государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося государства, облагаются налогом только в этом другом государстве, резидент которого является фактическим владельцем доходов от прав и лицензий.

Доходами от авторских прав и лицензий признаются также и платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за предоставление права пользования любым патентом, торговой маркой.

Таким образом, если в соответствии с международным соглашением доходы не облагаются в Российской Федерации, иностранная организация обязана предъявить налоговому агенту документы, предусмотренные статьей 312 НК РФ.

Как видно из материалов дела, в ходе выездной проверки Общество представило налоговому органу документы, свидетельствующее о постоянном местонахождении иностранной организации LIVIZ (EUROPE) на территории Швейцарии (подтверждение о регистрации от 16.08.2005). Данное обстоятельство налоговым органом не оспаривается и в силу статьи 310 НК РФ и статьи 12 Соглашения освобождает Общество, как налогового агента, от обязанности по исчислению и удержанию налога с доходов, выплаченных LIVIZ (EUROPE).

Суды правомерно признали несостоятельным и довод Межрегиональной инспекции N 3 о том, что доходы, полученные LIVIZ (EUROPE), подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты, поскольку в соответствии со статьей 9 Соглашения ЗАО "ЛИВИЗ" и LIVIZ (EUROPE) являются ассоциированными предприятиями.

Согласно пункту 1 статьи 9 Соглашения, если предприятие одного Договаривающегося Государства прямо или косвенно участвует в управлении, контроле или капитале предприятия другого Договаривающегося Государства, или одни и те же лица прямо или косвенно участвуют в управлении, контроле или капитале предприятия одного Договаривающегося Государства и предприятия другого Договаривающегося государства, и в любом случае между двумя предприятиями в их коммерческих и финансовых взаимоотношениях создаются или устанавливаются условия, отличные от тех, которые имели бы место между двумя независимыми предприятиями, тогда любая прибыль, которая могла бы быть начислена одному из предприятий, но из-за наличия этих условий не была ему начислена, может быть включена в прибыль этого предприятия и, соответственно, обложена налогом.

Как правильно указали суды, представитель акционера, действующий от его имени на основании доверенности, не может быть признан лицом, прямо или косвенно участвующим в управлении иностранной компанией.

Кроме того, налоговый орган не ссылается на создание между ассоциированными предприятиями условий, отличных от тех, которые имели бы место между двумя независимыми предприятиями.

Суд кассационной инстанции согласен и с выводом апелляционного суда о том, что ЗАО "ЛИВИЗ" в соответствии со статьями 169, 171 и 172 НК РФ подтвердило право на предъявление к возмещению НДС, уплаченного поставщику оборудования ООО "Лисард", а доводы Межрегиональной инспекции N 3 о недобросовестности налогоплательщика носят формальный характер и не опровергают достоверность первичных документов, представленных им в подтверждение заявленных налоговых вычетов.

В ходе проверки налоговый орган установил, что поставщик товаров - ООО "Лисард" не представляет в налоговые органы отчетность и не уплачивает налоги в бюджет; выставленный им счет-фактура от 01.10.2003 N 1 оформлен с нарушением подпункта 14 пункта 5 статьи 169 НК РФ - не указан номер таможенной декларации, по которой оборудование ввезено на территорию Российской Федерации.

Как видно из материалов дела, на основании договора купли-продажи оборудования от 01.08.2003 N 08-01/3-2003, заключенного с ООО "Лисард", Общество приобрело оборудование - часть линии по розливу водки иностранного производства (страна-производитель Италия).

В силу пункта 2 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, или для перепродажи.

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога (пункт 1 статьи 172 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006).

Требования к оформлению счетов-фактур приведены в статье 169 НК РФ и в постановлении Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость".

Приобретение Обществом оборудования у ООО "Лисард", его оприходование и оплата (включая НДС) подтверждены соответствующими документами (договор купли-продажи от 01.08.2003 N 08-01/3-2003; акт приема-передачи оборудования от 01.10.2003; товарно-транспортная накладная с отметкой о пропуске оборудования на территорию предприятия; счет-фактура от 01.10.2003 N 1; платежное поручение от 13.05.2005; бухгалтерские счета; акты обследования приборов учета, составленные сотрудниками налоговых органов; свидетельства; сертификаты).

При рассмотрении дела апелляционный суд посчитал, что отсутствие в счете-фактуре от 01.10.2003 N 1 реквизитов таможенной декларации не может препятствовать Обществу включить в состав налоговых вычетов НДС, фактически уплаченный поставщику. Суд обоснованно сослался на то, что налогоплательщик-покупатель, приобретающий товары иностранного происхождения не может нести ответственность за отсутствие в счетах-фактурах, оформленных поставщиком, предусмотренных подпунктом 14 пункта 5 статьи 169 НК РФ сведений. Поставка оборудования в адрес Общества осуществлялась не в рамках внешнеторговой сделки, поэтому ЗАО "ЛИВИЗ" не располагало таможенной декларацией, по которой спорное оборудование было ввезено на территорию Российской Федерации.

Апелляционный суд правомерно отклонил и доводы Межрегиональной инспекции N 3 о том, что поставщик (ООО "Лисард") не перечислил в бюджет полученные от Общества суммы НДС. Непредставление контрагентом Общества налоговой и бухгалтерской отчетности начиная с 3 квартала 2006 года не свидетельствует о неуплате поставщиком в бюджет налога со стоимости оборудования, реализованного в 2003 году и оплаченного покупателем в 2005 году.

Нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации право налогоплательщика на применение налоговых вычетов не связывается с фактическим внесением сумм налога в бюджет его поставщиками, являющимися самостоятельными налогоплательщиками.

Доказательств совершения Обществом и его контрагентом согласованных действий, направленных исключительно на незаконное изъятие из бюджета сумм налога, Межрегиональной инспекцией N 3 не представлено.

В кассационной жалобе Межрегиональная инспекция N 3 ссылается на то, что договор поставки оборудования, заключенный Обществом с ООО "Лисард", является фиктивным.

Между тем факт приобретения Обществом оборудования установлен апелляционным судом на основании исследования и оценки имеющихся в материалах дела первичных бухгалтерских документов. Доказательств, опровергающих достоверность сведений, содержащихся в указанных документах, налоговый орган не представил.

Доводы Межрегиональной инспекции N 3 о том, что спорное оборудование было приобретено Обществом в 2001 году, а документы по бестоварной сделке от 01.08.2003 оформлены исключительно с целью возмещения НДС из бюджета, носят предположительный характер и не подтверждены надлежащими доказательствами.

Оценив в совокупности и взаимосвязи все доказательства по делу, апелляционный суд правомерно признал недействительным решение Межрегиональной инспекции N 3 от 25.04.2007 N 02-36/17 по данному эпизоду.

Доводы кассационной жалобы налогового органа не содержат ссылки на обстоятельства, опровергающие выводы суда, и по существу направлены на переоценку доказательств. В силу статьи 286 АПК РФ, определяющей пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции, переоценка обстоятельств, установленных судами первой и апелляционной инстанции, не допускается на стадии кассационного судопроизводства.

Поскольку при рассмотрении дела апелляционный суд, частично отменивший решение суда первой инстанции, всесторонне, полно и объективно исследовал представленные сторонами доказательства, правильно применил нормы материального и процессуального права, кассационная коллегия считает постановление от 07.07.2009 законным и обоснованным.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.07.2009 по делу N А56-15244/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 - без удовлетворения.

Председательствующий

Е.В. Боглачева

Судьи

О.Р. Журавлева

Л.Л. Никитушкина