Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 декабря 2009 г. N А56-4775/2009 Ввиду того, что доводам налогового органа судами не дана полная и объективная оценка, дело направлено на новое рассмотрение

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 28 декабря 2009 г. N А56-4775/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Никитушкиной Л.Л., судей Журавлевой О.Р., Кочеровой Л.И.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Альянс" Шукшиной О.И. (доверенность от 20.03.2009), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Санкт-Петербургу Голоса Ю.В. (доверенность от 25.12.2009 N 2005/42771), Йонаш Е.А. (доверенность от 28.09.2009 N 2005/42771),

рассмотрев 28.12.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.06.2009 (судья Захаров В.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2009 (судьи Семиглазов В.А., Горбачева О.В., Тимошенко А.С.) по делу N А56-4775/2009,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Альянс" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 31.12.2008 N 1140 и 1144.

Решением от 10.06.2009, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2009, заявленные Обществом требования удовлетворены.

Инспекция не согласилась с принятыми по делу судебными актами и обратилась с кассационной жалобой, в которой просит решение и постановление судов отменить и вынести по делу новое решение. По мнению налогового органа, судами не была дана надлежащая оценка его доводам и представленным доказательствам относительно реализации Обществом ввезенных на территорию Российской Федерации товаров через комиссионера - общество с ограниченной ответственностью "Пирамида" (далее - ООО "Пирамида").

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит решение и постановление оставить без изменения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы.

В ходе судебного разбирательства представитель Общества возражал против жалобы Инспекции.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции установил следующее.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела камеральные проверки представленных Обществом налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за июль, август и май, июнь, сентябрь, октябрь 2007 года, в ходе которых выявила ряд правонарушений, отраженных в актах от 07.11.2008 и от 03.10.2008 соответственно.

Рассмотрев материалы проверок, налоговый орган принял решения от 31.12.2008 N 1144 и 1140, которыми привлек Общество к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога в виде штрафов. Принятыми решениями Обществу также предложено уплатить в бюджет пени и 5 883 671 руб. и 4 549 056 руб. налога соответственно. На эти же суммы уменьшен НДС, предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах. Основанием для доначисления НДС послужили выявленные в ходе мероприятий налогового контроля обстоятельства, свидетельствующие, по мнению Инспекции, о сокрытии Обществом выручки от реализации товаров путем заключения фиктивного договора комиссии с ООО "Пирамида". Обществом товар отражен как отгруженный, расчеты с комиссионером не производились, товаросопроводительные документы не представлены; ООО "Пирамида" налоговую отчетность не представляет; денежные средства за реализованный товар поступают от третьих лиц, имеющих признаки фирм-однодневок; количество реализованного товара Обществом не подтверждено и место его нахождения не известно, не представлены отчеты комиссионера.

Инспекция считает, что договор комиссии имел целью исключительно получение необоснованной налоговой выгоды и в действительности не исполнялся, а товар был реализован Обществом самостоятельно.

Выявив приведенные выше факты, налоговый орган установил занижение Обществом налоговой базы по НДС вследствие данных операций, что повлекло неуплату Обществом этого налога.

Общество не согласилось с решениями Инспекции и оспорило их в судебном порядке.

Суды удовлетворили требования заявителя, установив формальное соблюдение Обществом требований законодательства.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе, кассационная инстанция считает, что решение и постановление подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в связи с неполным исследованием судами всех обстоятельств дела.

Так, обжалуя выводы судов в части, касающейся деятельности заявителя и комиссионера - ООО "Пирамида", налоговый орган ссылается на то, что судами не дана оценка его доводам и представленным в обоснование доказательствам, подтверждающим фактическую реализацию Обществом товаров конечным покупателям без привлечения названного комиссионера и неотражение выручки от такой реализации в налоговом учете.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами) права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, передача права собственности на товары на безвозмездной основе.

Дата реализации товаров для целей исчисления НДС определяется в соответствии со статьей 167 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 статьи 167 НК РФ, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

Как указано в пункте 1 статьи 996 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего. Следовательно, товары, переданные комитентом комиссионеру, являются собственностью комитента до момента реализации этих товаров покупателю.

Как усматривается из материалов дела, Общество на основании внешнеторговых контрактов, заключенных с иностранными компаниями - контрагентами, ввезло на таможенную территорию Российской Федерации товары различного назначения.

Суды первой и апелляционной инстанций установили факт ввоза Обществом товаров на таможенную территорию Российской Федерации, уплату им НДС в составе таможенных платежей и принятие на учет ввезенных товаров. Данные обстоятельства не оспариваются налоговым органом.

Вместе с тем суды не дали надлежащую оценку обстоятельствам дальнейшей реализации Обществом импортированных товаров на внутреннем рынке, выявленным налоговым органом в ходе проверки.

Свою позицию Инспекция обосновывает следующим.

Проверкой установлено, что согласно представленным документам импортированный товар в дальнейшем отгружен Обществом на основании договора комиссии от 07.05.2007 N 05 в адрес ООО "Пирамида" на сумму 110 003 091 руб. В материалах дела отсутствуют отчеты комиссионера, из которых следовало бы, на какую сумму товар, полученный от Общества, реализован, какую сумму составляет остаток нереализованного товара. Отсутствуют какие-либо доказательства, представленные Обществом, из которых можно было бы сделать такой вывод.

Вместе с тем налоговый орган, получив документы бухгалтерского учета Общества, установил, что на 31.09.2007 товар в сумме 110 003 091 руб. числится на счете 45 как отгруженный. Дополнительных сведений относительно товара не имеется. ООО "Пирамида" налоговую отчетность не представляет. В адрес Общества денежные средства за отгруженный товар поступали от третьих лиц, которые не ведут никакой деятельности. Поступившие денежные средства в налоговой отчетности не отражены. Для проверки представлены договоры поставки с иными лицами.

Местоположение товара на момент проверки также не установлено, уполномоченный представитель Общества такими сведениями не располагает.

Инспекция ссылается на отсутствие у Общества товарно-сопроводительных документов, подтверждающих перевозку товара со склада временного хранения комиссионеру, в совокупности с отсутствием у Общества собственных автотранспортных средств.

Сумма комиссионного вознаграждения в адрес комиссионера не перечислялась, возмещение расходов по транспортировке и хранению товара не производилось. Денежные средства за реализованный товар комиссионером Обществу не перечислялись.

Изложенные обстоятельства, как указывала Инспекция в решениях и вновь настаивает на своей позиции в доводах кассационной жалобы, свидетельствуют о том, что договор комиссии от 07.05.2007 N 05 является фиктивным и заключен с целью прикрыть сделки купли-продажи с целью получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, поскольку доказательств реального его исполнения заявитель не представил.

Из решения и постановления судов следует, что этим доводам налогового органа судами не дана полная и объективная оценка.

Судебная практика разрешения налоговых споров (о чем свидетельствуют правовая позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенная в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" и позиция Конституционного Суда Российской Федерации, отраженная в определении от 16.10.2003 N 329-О) исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемых ненормативных актов, возложена на орган, принявший решение. Однако согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. Соответственно, в случае, если налогоплательщик ссылается на какие-либо обстоятельства, он также обязан представить надлежащие доказательства, их подтверждающие.

Согласно части 2 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Из обжалуемых судебных актов не следует, что, делая такой вывод, суды надлежащим образом исследовали и оценили все доказательства.

Сведения бухгалтерского и налогового учета Общества не получили надлежащую оценку суда в совокупности с иными обстоятельствами дела, а именно: заявитель не располагает никакими сведениями о месте нахождения нереализованной (по его утверждению) части товара, а в силу статьи 996 ГК РФ Общество является его собственником; документы, подтверждающие хранение комиссионером товара (в том числе нереализованных остатков) и транспортировку ему товаров, отсутствуют; Общество не представило никаких транспортных документов, позволяющих установить, в чей адрес перевозился товар, а налогоплательщик обязан иметь такие документы в соответствии с требованиями статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Инструкций Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, Центрального статистического управления при Совете Министров СССР N 354/7, Министерства автомобильного транспорта РСФСР от 30.11.1983 N 10/998 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом"; договор комиссии в материалы дела не представлен и в части его оплаты со стороны Общества фактически не исполнен; отчеты комиссионера не представлены и не оценены судами.

В данном случае суды отклонили доводы Инспекции, не оценив в совокупности и взаимосвязи все юридически значимые по делу доводы и доказательства.

При таких обстоятельствах решение суда в этой части на основании пункта 3 части 1 статьи 287 АПК РФ следует отменить и направить дело на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду необходимо оценить доводы налогового органа о притворности договора комиссии от 07.05.2007 N 05, предложив представить его в материалы дела, и о сокрытии налогоплательщиком факта реализации импортированного товара в целях занижения налогооблагаемой базы, а также возражения Общества, представленные участвующими в деле лицами доказательства в их совокупности и взаимосвязи, проверить доводы Инспекции о движении (транспортировке) импортированного товара на территории Российской Федерации и его отгрузке, предложить представить отчеты комиссионера и дать им оценку.

При разрешении спора суду необходимо учесть позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации". В частности, в пункте 7 данного постановления указано, что оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов).

При этом, поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (пункт 1 статьи 166 ГК РФ), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (статья 170 ГК РФ).

Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Доводы Инспекции в кассационной жалобе относительно неправомерного взыскания с нее государственной пошлины противоречат нормам материального и процессуального права.

Согласно изменениям, которые внесены Федеральным законом от 25.12.2008 N 281-ФЗ в пункт 1 статьи 333.37 НК РФ, от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, освобождаются государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков.

Указанная льгота установлена для названных лиц именно в случае обязанности уплаты государственной пошлины в арбитражный суд, не в случае распределения судебных расходов.

В соответствии с пунктом 47 статьи 2 и пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" с 01.01.2007 признан утратившим силу пункт 5 статьи 333.40 НК РФ, согласно которому при принятии судом решения полностью или частично не в пользу государственных органов (органов местного самоуправления) возврат заявителю уплаченной государственной пошлины производился из бюджета.

Таким образом, законодательством о налогах и сборах более не предусмотрен возврат из бюджета государственной пошлины лицу, в пользу которого принят судебный акт в том случае, когда другой стороной по делу выступал государственный орган.

Однако, поскольку судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение, вопрос о распределении судебных расходов должен быть разрешен при новом рассмотрении.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.06.2009 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2009 по делу N А56-4775/2009 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

Председательствующий

Л.Л. Никитушкина

Судьи

О.Р. Журавлева

Л.И. Кочерова