Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 января 2010 г. N Ф07-11569/2009 по делу N А56-60357/2008 Суд принял обеспечительные меры в части приостановления действия решения Инспекции, поскольку обеспечительные меры допускаются на любой стадии арбитражного процесса, если непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным исполнение судебного акта, а также в целях предотвращения причинения значительного ущерба заявителю

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 27 января 2010 г. N Ф07-11569/2009 по делу N А56-60357/2008

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 января 2010 г. N Ф07-11569/2009 по делу N А56-60357/2008

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 9 ноября 2009 г. N А56-60357/2008

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 декабря 2009 г. N А56-60357/2008

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Эльт Л.Т., судей Абакумовой И.Д., Морозовой Н.А.,

при участии от закрытого акционерного общества "ЛИВИЗ" Костенок А.С. (доверенность от 10.12.2009), от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 Терезова А.Ю. (доверенность от 16.10.2009 N 03-01-27/043), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу Черницкого Д.В. (доверенность от 11.01.2010 N 05-06/00061),

рассмотрев 20.01.2010 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 на определение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 16.02.2009 (судья Баталова Л.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2009 (судьи Будылева М.В., Горбачева О.В., Семиглазов В.А.), на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 21.05.2009 (судья Баталова Л.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.10.2009 (судьи Семиглазов В.А., Горбачева О.В., Загараева Л.П.) по делу N А56-60357/2008,

установил:

Закрытое акционерное общество "ЛИВИЗ" (далее - ЗАО "ЛИВИЗ", Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением (с учетом уточнения заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; далее - АПК РФ) о признании недействительными пунктов 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.2, 2.3, 2.4, 3.1, 4.1, 6.2 решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - Инспекция) от 25.12.2008 N 03-1-31/36.

По ходатайству ЗАО "ЛИВИЗ", в качестве соответчика судом первой инстанции привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция N 11) в связи с тем, что заявитель на момент рассмотрения спора состоит на учете в Инспекции N 11 и, в случае удовлетворения его требований непосредственная обязанность по устранению допущенных нарушений будет исполняться Инспекцией N 11.

Определением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 02.02.2009 по ходатайству Общества были приняты обеспечительные меры в части приостановления действия пунктов 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.2, 2.3, 2.4, 3.1 решения Инспекции от 25.12.2008 N 03-1-31/36.

ЗАО "ЛИВИЗ" 13.02.2009 вновь обратилось с письменным ходатайством о приостановлении действия решения N 03-1-31/36 в части пунктов 4.1, 6.1, 6.2 и запрета Инспекции совершать действия по его исполнению, в том числе взыскивать в бесспорном порядке суммы налогов и пеней, учитывать суммы начисленных согласно данному решению налогов, пеней и налоговых санкций на лицевом счете налогоплательщика как неисполненные налоговые обязательства и указывать их в выдаваемых налогоплательщику Справках о состоянии лицевого счета и иных документах как неисполненные обязательства по уплате налогов, сборов, пеней и налоговых санкций.

Определением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области 16.02.2009, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2009 ходатайство Общества удовлетворено частично: судом были приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия пунктов 4.1, 6.2 решения Инспекции от 25.12.2008 N 03-1-31/36 до вступления в законную силу решения суда по настоящему делу. В удовлетворении остальной части ходатайства Обществу отказано.

Решением от 21.05.2009 (с учетом определения от 02.11.2009 об исправления опечатки) суд разрешил настоящий спор по существу и удовлетворил заявление Общества частично: решение Инспекции от 25.12.2008 N 03-1-31/36 признано недействительным в части начисления недоимок, пеней и штрафов по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость за 2006 и 2007 годы, начисления недоимки, пеней и штрафа по акцизам за март 2008 года, начисления штрафов по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). В удовлетворении остальной части заявленных требований ЗАО "ЛИВИЗ" отказано.

Постановлением апелляционного суда от 19.10.2009 (с учетом определения от 18.11.2009 об исправления опечатки) решение суда от 21.05.2009 отменено в части признания недействительным решения Инспекции от 25.12.2008 N 03-1-31/36 о доначисления акциза в размере 165 205 руб., пеней по акцизам в размере 35 907 руб., налоговых санкций за их неуплату в сумме 33 041 руб. и доначисления 54 342 руб. налога на прибыль за 2006 год, 82 567 руб. этого налога за 2007 год, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций. В этой части в удовлетворении заявления ЗАО "ЛИВИЗ" отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Инспекция обратилась с двумя кассационными жалобами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Поскольку в данном случае иного Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации не предусмотрено, суд кассационной инстанции рассматривает кассационные жалобы Инспекции в пределах приведенных в них доводов.

Налоговый орган в кассационной жалобе N 05-26/213 (исходящий) просит отменить решение от 21.05.2009 и постановление судов от 19.10.2009 в части признания недействительным решения от 25.12.2008 N 03-1-31/36 по эпизодам:

- исключения из состава расходов при исчисления налога на прибыль затрат по договорам оказания услуг по мерчандайзингу (пункт 1.2 решения N 03-1-31/36) и мониторингу в магазинах розничной торговли Санкт - Петербурга (пункт 1.3 решения N 03-1-31/36), а также предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных поставщикам названных услуг (пункты 2.1 и 2.2 решения N 03-1-31/36),

- доначисления 533 765 руб. налога на добавленную стоимость в связи с нарушением ЗАО "ЛИВИЗ" пункта 4 статьи 170 НК РФ, Учетной политики и несоблюдения методики раздельного учета этого налога по операциям, не подлежащим налогообложению (пункт 2.3 решения N 03-1-31/36),

- начисления штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ и направить дело в этой части на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

Также налоговый орган подал кассационную жалобу N 05-26/104, в которой просит отменить определение суда от 16.02.2009 и постановление апелляционного суда от 06.05.2009 и отказать ЗАО "ЛИВИЗ" в удовлетворении ходатайства о принятии обеспечительных мер.

По мнению Инспекции при принятии всех названных судебных актов судами нарушены нормы материального и процессуального права, не полностью исследованы обстоятельства дела.

В судебном заседании представители налоговых органов поддержали доводы кассационной жалобы, а представитель ЗАО "ЛИВИЗ" просил оставить принятые по делу судебные акты без изменения.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции установил следующее.

Из материалов дела усматривается, что Инспекция провела выездную налоговую проверку ЗАО "ЛИВИЗ", его филиалов ЗАО "ЛИВИЗ" город Всеволожск и обособленного подразделения ЗАО "ЛИВИЗ" (КПП 784431001) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе, налога на прибыль за период с 01.01.2006 по 31.12.2007 и налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2006 по 31.03.2008. По результатам проверки налоговый орган составил акт проверки от 28.11.2008 N 03-1-30/28 и, рассмотрев представленные Обществом возражения по акту проверки, принял решение от 25.12.2008 N 03-1-31/36. Данным решением ЗАО "ЛИВИЗ" привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ за неуплату, в числе прочих, налога на прибыль - в сумме 1 811 303 руб. и налога на добавленную стоимость - в сумме 1 485 737 руб. Общество также привлечено к налоговой ответственности, установленной пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление налоговому органу в установленный срок 787 документов в виде 39 350 руб. штрафа. Кроме того, решением от 25.12.2008 N 03-1-31/36 ЗАО "ЛИВИЗ" предложено уплатить 9 056 514 руб. налога на прибыль и 7 347 290 руб. налога на добавленную стоимость, пени за несвоевременную уплату этих налогов и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского учета.

Не согласившись с решением Инспекции N 03-1-31/36, ЗАО "ЛИВИЗ" обжаловало его в судебном порядке.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права при вынесении обжалуемых судебных актов, приходит к следующим выводам.

В ходе выездной проверки налоговым органом выявлено, что ЗАО "ЛИВИЗ" в проверенном периоде заключило ряд договоров, в том числе,

- договоры мерчандайзинга с обществом с ограниченной ответственностью "Торговый дом "ЛИВИЗ" (далее - ООО "ТД "ЛИВИЗ"),

- договоры мониторинга с обществом с ограниченной ответственностью "Агроторг" (далее - ООО "Агроторг").

При исчислении налога на прибыль за 2006 и 2007 годы Общество включило в состав расходов при расчете облагаемой прибыли затраты по данным договорам.

Налоговый орган посчитал учет затрат для целей налогообложения неправомерным ввиду их экономической необоснованности. Инспекция указала на то, что Общество понесло расходы на мониторинг товаров, не являвшихся его собственностью: исполнители проводили исследование и мониторинг рынка в торговых точках розничной сети, которой данные товары переданы по договорам розничной купли - продажи; доказательств связи реализации данных товаров с собственной деятельностью и необходимости расходования значительных сумм на их сопровождение в магазинах розничной сети, ЗАО "ЛИВИЗ" не представило. Кроме того, налоговый орган пришел к выводу, что Обществом не представлены надлежащие первичные учетные документы, подтверждающие оказание ООО "ТД "ЛИВИЗ" и ООО "Агроторг" упомянутых услуг. Предоставленные Обществом акты и отчеты не были приняты проверяющими, поскольку в них отсутствовал детальный перечень оказанных услуг.

В результате изложенного ЗАО "ЛИВИЗ" доначислен налог на прибыль с соответствующими суммами пеней и налоговых санкций на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ (пункты 1.2 и 1.3 решения Инспекции N 03-1-31/36).

Налоговый орган также установил, что Общество включило суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в составе цены за названные услуги, в вычеты по этому налогу. Инспекция посчитала необходимым исключить данные суммы налога на добавленную стоимость из состава вычетов и доначислить налог к уплате, поскольку товары (работы, услуги) должны приобретаться для определенных целей (осуществление операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость), а в рассматриваемом случае услуги приобретены ЗАО "ЛИВИЗ" без экономического смысла (цели) в хозяйственной операции и не подтверждены документально.

Непринятая Инспекцией вследствие этого к вычету сумма налога на добавленную стоимость в 2006 году составила 2 745 763 руб. по договорам, заключенным с ООО "ТД "Ливиз" на оказание услуг по мерчандайзингу, 930 353 руб. - по договорам, заключенным с ООО "Агроторг" на оказание услуг по мониторингу. Сумма непринятого к вычету налога на добавленную стоимость за 2007 год по договорам мерчандайзинга составила 1 890 000 руб., по договорам мониторинга - 1 123 587руб. (пункты 2.1, 2.2 решения Инспекции N 03-1-31/36).

Суды первой и апелляционной инстанции не согласились с позицией ответчика и признали спорные затраты связанными с производственной деятельностью Общества и документально обоснованными. Суды сослались на правовую позицию Конституционного суда Российской Федерации, изложенную в определении от 04.06.2007 N 366-О-П, и указали на отсутствие у суда права оценивать понесенные налогоплательщиком расходы с точки зрения их целесообразности, рациональности и эффективности. Доводы налогового органа об отсутствии правильно и полно оформленных документов, подтверждающих несение данных расходов, были отклонены судами как не соответствующие материалам дела. Суды подтвердили и представление налогоплательщиков всех надлежащих образом оформленных документов, дающих, в соответствии с положениями главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, право на возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщику товаров (работ, услуг). Доначисление налогов на прибыль и на добавленную стоимость по этим операциям признано судами неправомерным.

Оспаривая выводы судов в этой части, налоговый орган приводит обстоятельства, установленные им в ходе выездной налоговой проверки, и считает не соответствующими материалам дела, сделанными без надлежащего исследования и оценки представленных заявителем документов, выводы судов о документальном подтверждении ЗАО "ЛИВИЗ" расходов, понесенных заявителем по договорам мерчандайзинга и мониторинга. Также Инспекция настаивает на экономической нецелесообразности этих расходов.

Изучив материалы дела, суд кассационной инстанции не может согласиться с позицией Инспекции ввиду следующего.

В силу статей 247 и 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а документально подтвержденными расходами признаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу подпункта 6 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, к которым согласно подпункту 27 пункта 1 статьи 264 НК РФ относятся расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон "О бухгалтерском учете") все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Налогоплательщик при включении затрат, связанных с оплатой приобретенного товара, в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, должен иметь доказательства фактического получения этого товара, связь их с производственной деятельностью, а также подтвердить затраты надлежащим образом оформленными первичными бухгалтерскими документами.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53) указано, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как установлено судами и усматривается из материалов дела, в проверенные налоговые периоды между ЗАО "ЛИВИЗ" и ООО "ТД "ЛИВИЗ" были заключены договоры мерчандайзинга, в соответствии с которыми последнее приняло на себя обязательства предоставить ЗАО "ЛИВИЗ" услуги по мерчандайзингу в магазинах розничной торговли. Перечни магазинов (наименования и адреса) приведены в приложения к договорам.

К договорам впоследствии были заключены дополнительные соглашения (тексты аналогичны), касающиеся расшифровки состава услуг по мерчандайзингу: в соответствии с данными дополнительными соглашениями услуги мерчандайзинга включают в себя услуги по распространению рекламных материалов о продукции заказчика (ЗАО "ЛИВИЗ") в магазинах розничной торговли (по перечню магазинов, названному в приложениях к договорам мерчандайзинга), по фирменной выкладке продукции заказчика в магазинах розничной торговли, мониторинг цен продукции заказчика и мониторинг по рекламной активности конкурентов заказчика в таких магазинах.

По факту оказания мерчандайзинговых услуг Общество представило (к каждому договору отдельно): отчет о работе отдела "Мерчандайзинга" за соответствующий месяц, включающий в себя сведения о количестве точек, в которых мерчандайзеры делали фирменную выкладку и осуществляли распространение рекламных материалов в течение отчетного месяца, количестве посещений за месяц (средняя цифра с выделением приоритетных объектов (крупные универсамы), пообъектный перечень посещаемых торговых точек (указано наименование магазина, его адрес, фамилия мерчандайзера и дни посещений); акт об оказании услуг (за соответствующий месяц), где указаны дата его составления и реквизиты договора, стоимость выполненных работ, констатировано отсутствие претензий сторон по этому договору друг к другу; мониторинг цен за соответствующий период (в документе указаны дата его составления и реквизиты (номер и дата) договора мерчандайзинга, сведения о ценах ЗАО "ЛИВИЗ" и его конкурентов на алкогольную продукцию различных ценовых сегментов рынка, дан анализ положения продукции Общества на рынке, приведен перечень предложений, вносимых составившим акт лицом).

Также заявителем были заключены договоры возмездного оказания услуг (с дополнительными соглашениями) с ООО "Агроторг", в рамках которых ООО "Агроторг" обязалось проводить мониторинг представленной производимой ООО "ЛИВИЗ" алкогольной продукции в торговых точках.

В подтверждение понесенных расходов по данным договорам за проверяемый период Общество представило налоговому органу и суду счета-фактуры, акты, отчеты по представленности алкогольной продукции ЗАО "ЛИВИЗ" в исследуемый период, служебные записки с предложениями, составленными по результатам проведения мониторинга за отчетный период, в том числе, по корректировке отпускной цены на продукцию Общества.

Исследовав названные документы, суды пришли к выводу, что они содержат необходимые обязательные реквизиты, перечень которых приведен в пункте 2 статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете", и подтверждают фактическое оказание спорных услуг заявителю.

Суд кассационной инстанции не усматривает оснований не согласиться с выводом судов.

Перечень обязательных реквизитов, которые должны содержать первичные учетные документы, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, установлен пунктом 2 статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете". К таковым отнесены: а) наименование документа; б) дата составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц.

Согласно материалам дела, представленные акты приема-сдачи услуг по договорам мониторинга и мерчандайзинга свидетельствуют, что они составлялись ежемесячно, а к ним дополнительно заказчику предоставлялись документы в виде форм отчетности, графиков, таблиц, предложений развития и др.; в актах указано на оказание услуг. Акты подписаны сторонами по договору и заверены печатями предприятий.

Налоговый орган в кассационной жалобе, мотивируя свою позицию об отсутствии документального подтверждения приобретенных услуг, указывает на несоответствие актов к договорам требованиям Закона "О бухгалтерском учете" по причине невозможности установить, какие именно услуги оказывались Обществу. Однако такой вывод сделан без учета иных представленных к данным актам документов.

Выражая сомнение в действительном оказании услуг Обществу, Инспекция ссылается на общий, без указания деталей, характер отчетности исполнителей по сделкам, считает, что отчеты должны носить более "внушительный" характер. Вместе с тем, ответчик не приводит правовое обоснование своей позиции с указанием нормативных правовых актов, предусматривающих наличие каких - либо определенных реквизитов у отчетов, либо определяющих их качественные критерии (включая "внушительность").

Договоры исполнены сторонами в полном объеме, о чем также указано в актах; документов, подтверждающих обратное, в том числе, ведение претензионной работы по данным договорам ЗАО "ЛИВИЗ" либо его контрагентами, в материалах дела нет.

В соответствии со статьей 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном названным Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела. В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы. Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

В силу части первой статьи 75 АПК РФ письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

Согласно статье 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Суды первой и апелляционной инстанций оценили представленные ЗАО "ЛИВИЗ" в подтверждение понесенных расходов на приобретение услуг по мерчандайзингу и мониторингу документы, признали их соответствующими положениям приведенных выше процессуальных норм, и достоверно устанавливающими факт оказания услуг и их оплату заявителем. Правовых оснований для их переоценки суд кассационной инстанции не имеет.

В отношении доводов Инспекции об экономической неоправданности спорных расходов необходимо отметить следующее.

Правовые подходы, связанные с оценкой расходов, отвечающих признакам экономически оправданных затрат, содержатся в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, постановлении Пленума ВАС РФ N 53.

Так, в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В пункте 3 постановления Пленума ВАС РФ N 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Соответственно, экономическая целесообразность и эффективность расходов организации не является критерием, который может быть положен в основу отказа в учете расходов для целей налогообложения прибыли. Нормой статьи 252 НК РФ установлен иной критерий - связь производимых налогоплательщиком расходов с осуществлением его производственной деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговый орган ссылается на выбытие товара из собственности заявителя в момент его реализации оптовому покупателю а, следовательно, и отсутствие связи между затратами на дальнейшее продвижение товара на рынке в магазинах розничной торговой сети и производственной деятельностью Общества.

ЗАО "ЛИВИЗ" является производителем алкогольной продукции. По утверждению заявителя, не опровергнутому Инспекцией, привлечение мерчандайзеров и осуществление мониторинга текущих цен на алкогольную продукцию способствовало увеличению спроса конечного покупателя на продукцию ЗАО "ЛИВИЗ" в магазинах розничной сети, что в свою очередь обеспечило бесперебойный сбыт продукции Обществом оптовым покупателям, поставляющим товар в магазины. Осуществление комплекса мер по эффектной выкладке товара, пополнению его ассортимента в совокупности с мониторингом (и, как следствие, своевременной корректировкой) цен на собственную продукцию и аналогичные товары иных компаний, в конечном итоге способствует привлечению покупателей к продукции ЗАО "ЛИВИЗ", формированию положительного отношения к данной торговой марке и увеличению прибыли Общества.

Суды первой и апелляционной инстанций установили связь производимых ЗАО "ЛИВИЗ" расходов с осуществлением его производственной деятельности, направленной на получение дохода, что, при наличии документального подтверждения понесенных затрат, является в силу пункта 1 статьи 252 НК РФ, основанием признать такие расходы для целей налогообложения прибыли. Указание Инспекции на экономическую необоснованность понесенных заявителем затрат правомерно отклонено судами со ссылкой на приведенные выше судебные акты Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и Конституционного Суда Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Рассматривая обоснованность применения Обществом налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по договорам мерчандайзинга (2 745 763 руб. налога в 2006 году и 1 890 000 руб. - в 2007 году) и оказания услуг (930 353 руб. налога в 2006 году и 1 123 587 руб. - в 2007 году), суды установили факты приобретения заявителем услуг, их оплаты, принятия на учет и использования для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Несоблюдение Обществом требований к оформлению документов, подлежащих в силу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации обязательному представлению (в том числе, счетов - фактур), Инспекция не установила, на наличие таких нарушений не ссылается.

Мотивы, по которым суд кассационной инстанции поддерживает выводы судов о приобретении спорных услуг для последующего использования в осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, приведены выше при описании эпизода проверки в части доначисления налога на прибыль по этим операциям; переоценке (на чем фактически настаивает Инспекция в кассационной жалобе по этому эпизоду) данные выводы судов не подлежат. Кроме того, различная оценка судами документов по одной и той же сделке, с одним и тем же контрагентами при решении вопроса, связанного с налогообложением прибыли и налоговыми вычетами по налогу на добавленную стоимость по этим сделкам, вступит в противоречие с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 20.11.2007 N 9893/07.

Изложенное свидетельствует о выполнении ЗАО "ЛИВИЗ" всех требований, с соблюдением которых действующее законодательство связывает возникновение у налогоплательщика права на уменьшение суммы исчисленного налога на добавленную стоимость на налоговые вычеты (сумму налога, уплаченного своим поставщикам). Законных оснований для исключения из состава вычетов по налогу на добавленную стоимость 6 689 703 руб. этого налога, уплаченного поставщикам услуг, налоговый орган не имел.

Выводы судов относительно исчисления ЗАО "ЛИВИЗ" налогов на прибыль и на добавленную стоимость по операциям по приобретению мерчандайзинговых и мониторинговых услуг (пункты 1.2, 1.3, 2.1, 2.2 решения Инспекции N 03-1-31/36) в полной мере соответствуют материалам дела, приводившиеся Инспекцией в подтверждение собственной позиции доводы и предоставленные ею доказательства, получили полную и всестороннюю оценку судебных инстанции в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ.

Решение судов по названным эпизодам законно и обоснованно, соответствует имеющимся в деле документам, кассационная жалоба Инспекции в этой части подлежит отклонению.

Из пункта 2.3 мотивировочной части решения от 25.12.2008 N 03-1-31/36 следует, что при проверке правильности и полноты расчета налога на добавленную стоимость Инспекция доначислила Обществу 533 765 руб. этого налога за октябрь 2007 на основании пункта 4 статьи 170 НК РФ.

Обстоятельства данного эпизода проверки следующие.

Согласно Методике раздельного учета по налогу на добавленную стоимость и Учетной политике организации от 27.12.2005, суммы этого налога, уплаченные поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе, основных средств и нематериальных активов, принимаются к вычету либо учитываются в стоимости товара в той пропорции, в которой эти товары используются для производства и реализации товаров, операции по реализации которых подлежат обложению налогом на добавленную стоимость либо освобождаются от обложения этим налогом. Пропорция определяется исходя из стоимости реализованных товаров (работ, услуг) в данном периоде, по операциям, подлежащим обложению налогом на добавленную стоимость.

Операциями, относящимися как к облагаемым налогом на добавленную стоимость, так и к необлагаемым этим налогом, отнесены следующие общехозяйственные и общепроизводственные расходы: по приобретению услуг по аренде федерального и муниципального имущества (в части аренды имущества у КУГИ Центрального района), на приобретение услуг по охране имущества, информационно - вычислительных услуг (поддержка программ 1С и Консультант Плюс), услуг водо-, тепло-, электроснабжения (кроме водоснабжения технической водой).

В 2006 и 2007 годах ЗАО "ЛИВИЗ" осуществило ряд операций, освобожденных от налогообложения по налогу на добавленную стоимость на основании подпункта 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ (реализация долей в уставном капитале организации), в том числе:

- в августе 2006 года реализовало принадлежавшие ему на праве собственности доли в уставном капитале иностранных организаций на общую сумму 16 016 000 руб. по двум договорам купли - продажи;

- в сентябре 2006 года реализовало принадлежавшие ему на праве собственности доли в уставном капитале иностранных организаций на общую сумму 83 641 0790 руб. по двум договорам купли - продажи;

- в октябре 2007 года реализовало принадлежавшую ему на праве собственности 100% доли в уставном капитале иностранной компании на общую сумму 108 175 170 руб. по договору купли - продажи.

В книгах продаж Общества за август и сентябрь 2006 года, октябрь 2007 года отсутствуют сведения о выставлении счетов - фактур по названным операциям, что налоговый орган посчитал нарушением "Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов - фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость", утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914.

Инспекция произвела расчет совокупной величины расходов от реализации ценных бумаг, вывела пропорцию исходя из стоимости отгруженных товаров, и установила, что "входной" налог на добавленную стоимость по произведенным общехозяйственным и общепроизводственным расходам в августе и сентябре 2006 года (согласно приведенному выше перечню) в сумме 2 954 910 руб. принимается к вычету только в той пропорции, в которой они используются для производства. В результате расчетов Инспекция не приняла к вычету 217 205 руб. налога за август 2006 года и 384 071 руб. налога за сентябрь 2006 года.

Вместе с тем, договоры на реализацию в августе и сентябре 2006 года долей в уставных капиталах иностранных компаний на общую сумму 83 641 070 руб. были расторгнуты Обществом в связи с непоступлением оплаты от контрагентов.

Налоговый орган произвел расчет расходов, облагаемых и не облагаемых налогом на добавленную стоимость, относящихся к данным периодам, калькуляцию их пропорции исходя из стоимости отгруженных товаров, и пришел к выводу, что "входной" налог на добавленную стоимость по произведенным общехозяйственным и общепроизводственным расходам в августе и сентябре 2006 года не принимается к вычету только в сентябре в сумме 291 894 руб. (детальные расчеты с указанием сумм и пропорций (в процентном соотношении) приведены в решении Инспекции N 03-1-31/36 и повторно - в кассационной жалобе).

В ходе проверки также установлено, что налог на добавленную стоимость по произведенным общехозяйственным и общепроизводственным расходам в октябре 2007 года признается только в той пропорции, по которой они используются в производстве, и в связи с этим не принимается к вычету в сумме 533 765 руб.

Суд первой инстанции признал доначисление налога на добавленную стоимость за октябрь 2007 года незаконным. Суд сослался на нормы пункта 2 статьи 252 НК РФ, подпункта 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ, подпунктов 10 и 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ, пунктов 2 и 8 статьи 280 НК РФ, Положение по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденное Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10.12.2002 N 126н (далее - ПБУ 19/02), и указал, что учет доходов и затрат от таких операций осуществляется в особом порядке, отличном от учета доходов и затрат при реализации товаров (работ, услуг), и общехозяйственные и иные аналогичные расходы не включаются в фактические затраты на приобретение финансовых вложений кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением этих вложений.

Пункт 4 стать 170 НК РФ, указал суд, касается товаров (работ, услуг) и не относится к операциям, связанным с обращением ценных бумаг, и так как Инспекция исходила исключительно из суммы общехозяйственных расходов на дату заключения договора, начисление налога на добавленную стоимость за октябрь 2007 проведено с нарушением норм бухгалтерского учета и налогового законодательства.

Апелляционный суд поддержал выводы суда первой инстанции.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах в этой части, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и соблюдения процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции считает, что оснований для отмены принятых судебных актов по данному эпизоду налоговой проверки не имеется.

Налоговый орган, как следует из его кассационной жалобы, считает не относящимся к обстоятельствам, имеющим значение для настоящего спора, вывод суда о том, что пункт 4 статьи 170 НК РФ касается товаров (работ, услуг) и не относится к операциям, связанным с обращением ценных бумаг. Инспекция излагает установленные проверкой обстоятельства по спорному эпизоду и считает, что Обществом нарушены пункт 4 статьи 170 НК РФ, пункт 4 Учетной политики для целей налогообложения, методика раздельного учета налога на добавленную стоимость по операциям, не подлежащим налогообложении этим налогом, за 2006 год, в связи с чем Обществу правомерно доначислено 533 765 руб. за октябрь 2007 года.

Однако подателем жалобы не учтено следующее.

В данном случае, как усматривается из материалов дела, налогоплательщик произвел реализацию принадлежащей ему доли в уставном капитале иной организации (акции), то есть совершил операцию в силу подпункта 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежащую налогообложению налогом на добавленную стоимость.

Кроме того, в проверенном периоде ЗАО "ЛИВИЗ" осуществлялись операции, подлежащие обложению этим налогом в общем порядке.

Пунктом 4 статьи 149 НК РФ установлена обязанность ведения раздельного учета операций для налогоплательщиков, которые осуществляют операции по реализации товаров (работ, услуг), подлежащие налогообложению и освобожденные от налогообложения в порядке этой статьи.

Согласно статье 5 Закона "О бухгалтерском учете" право устанавливать порядок отражения операций по счетам бухгалтерского учета предоставлено Министерству финансов Российской Федерации.

Действующими Положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ), утвержденными соответствующими Приказами Министерства финансов Российской Федерации, предусмотрен различный порядок учета доходов и затрат, связанных с финансовыми вложениями организации, и доходов и затрат при реализации товаров (работ, услуг).

В силу пункта 11 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, в бухгалтерском учете организаций текущие затраты на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг) и затраты, связанные с капитальными и финансовыми вложениями, учитываются раздельно.

Согласно пункту 3 ПБУ 19/02 к финансовым вложениям организации относятся: государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ); предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр. Выбытие финансовых вложений имеет место в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и пр. В соответствии с пунктами 34, 36 ПБУ 19/02 перечисленные вложения отражаются в бухгалтерском учете как финансовые вложения и принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат.

Абзацем 8 пункта 9 ПБУ 19/02 установлено, что в фактические затраты на приобретение финансовых вложений не включаются общехозяйственные и иные аналогичные расходы кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением финансовых вложений.

В соответствии с абзацами 4 и 5 пункта 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Вместе с тем, операции с финансовыми вложениями (доходы и расходы, связанные с ними) не могут быть в соответствии с вышеизложенными правилами учета учтены в общей массе операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость.

В рассматриваемом случае, как правильно указали суды, налоговый орган, вопреки требованиям приведенных норм, рассчитывая сумму налога на добавленную стоимость, не принимаемую к вычету, исходил из общей суммы всех общехозяйственных расходов заявителя, и не выделил такие расходы, относящиеся непосредственно к операциям по реализации акций (долей в уставном капитале сторонней организации). Именно на этом основании суд признал расчет неверным, а решение Инспекции в этой части - незаконным.

Выводы суда являются правильными.

Согласно подпункту 6 пункта 7.1 резолютивной части решения от 25.12.2008 N 03-1-31/36 ЗАО "ЛИВИЗ" привлечено к налоговой ответственности, установленной пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком документов и иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах за 2006-2008, в виде штрафа в сумме 39 350 руб. (50 руб. х 787 документов).

В силу пункта 12 статьи 89 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. У налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 93 НК РФ предусмотрено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы.

На основании пункта 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ.

Форма и содержание требования о представлении документов налоговому органу утверждены Приказом Федеральной налоговой службы РФ от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@. Из Приложения N 5 к указанному документу следует, что в требовании налогового органа о представлении документов должны быть указаны наименования, реквизиты, иные индивидуализирующие признаки документов, период, к которому они относятся; полное и сокращенное наименования организации, ИНН/КПП или полное и сокращенное наименования организации и филиала (представительства) организации, ИНН/КПП; указывается, при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении документов (информации).

Как установлено судами предыдущих инстанций, обстоятельства данного правонарушения изложены в последнем абзаце пункта 1.2 решения Инспекции N 03-1-31/36 (отнесение в 2006 - 2007 годах на затраты представительских расходов), перечень документов, подлежавших представлению, приведен в Приложении 1 к решению.

Так, налоговый орган требованием, выставленным в адрес ЗАО "ЛИВИЗ" 27.05.2008, обязал Общество представить ряд документов, а именно: приказы (распоряжения) руководителя организации об осуществлении представительских расходов, сметы представительских расходов, первичные документы, подтверждающие сумму представительских расходов, отчет о представительских расходах по проведенным представительским мероприятиям (с указанием цели представительских мероприятий, результатам их проведения), акты на уничтожение стеклотары, ТТН на вывоз сткеклобоя, договора уступки товарных знаков, договора с "Русский стандарт Водка" от 01.02.2007 N 02-01/1-2007, от 11.09.2006 N LVZ-09/06, основной договор на поставку упаковочной продукции, книгу продаж за январь 2006 года и 4 квартал 2005 года, ГТД за 2 полугодие 2005 года, документы, подтверждающие экспорт за сентябрь, ноябрь, декабрь 2007 года, книги учета ценных бумаг.

Суды, изучив перечень документов, подлежавших представлению, и реестр документов, за непредставление которых Обществу был начислен штраф (787 позиций), признали решение Инспекции в этой части недействительным, поскольку из содержания требования от 27.05.2008 не представляется возможным установить, какие именно документы налогоплательщику необходимо представить налоговому органу, отсутствует индивидуальная определенность запрашиваемых документов. Кроме того, в решении Инспекции сделана ссылка на то, что ЗАО "ЛИВИЗ" по данному пункту акта проверки представило с письмом от 18.12.2008 N 451 документы на 601 листе, а в Приложении к делу N 1 содержится перечень из 787 документов.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, приходит к заключению, что доводы кассационной жалобы не опровергают указанные выводы суда.

Так, оспаривая выводы судов, налоговый орган указывает, что Общество в ходе рассмотрения возражений на акт выездной налоговой проверки от 28.11.2008 N 03-1-30/28 представило документы в обоснование своих доводов по эпизоду, связанному с применением валютного законодательства. Поскольку такие документы не были предоставлены на обозрение проверяющих непосредственно в ходе выездной налоговой проверки, ЗАО "ЛИВИЗ" привлечено к налоговой ответственности, установленной пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

Вместе с тем (о чем указали судебные инстанции в принятых по делу судебных актах) согласно решению Инспекции от 25.12.2008 N 03-1-31/36 обстоятельства данного правонарушения изложены в доводах решения, касающихся отнесения ЗАО "ЛИВИЗ" на затраты представительских расходов в 2006 - 2007 годах (последний абзац пункта 1.2).

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В нарушение приведенной нормы в решении налогового органа от 25.12.2008 N 03-1-31/36 отсутствуют точные сведения о непредставленных документах, подтверждающие обоснованность предъявленного штрафа по размеру. Так, в требовании от 27.05.2008 названы лишь общие наименования документов (приказы, первичные документы в подтверждение представительских расходов и т.д.); налогоплательщик представил часть документов во исполнение требования от 27.05.2008 (что следует из решения N 03-1-31/36, подтверждается материалами дела (сопроводительным письмом Общества от 18.12.2008 N 451 о представлении документов на 601 листе с приложенными документами) и не оспаривается ответчиком). Основания, по которым налоговый орган начислил штраф именно за непредставление 787 документов, в решении не отражены.

Ссылка кассационной жалобы налогового органа также не обосновывает правомерность начисления штрафа в сумме 39 350 руб. из расчета 50 руб. х 787 документов. В пункте 6.2 мотивировочной части решения N 03-1-31/36, где изложены обстоятельства, выявленные при проверке соблюдения Обществом валютного законодательства, указано на непредставление им должным образом заверенного соглашения от 15.01.2005 к контракту N 2/СН-2004 от 16.12.2004, однако это не мотивирует обоснованность начисления штрафа за непредставление 787 документов.

При таких обстоятельствах, в связи с невозможностью достоверно определить какие именно документы и в каком количестве были запрошены налоговым органом, но не были представлены заявителем, суды правомерно пришли к выводу о том, что у Инспекции отсутствовали правовые основания для привлечения ЗАО "ЛИВИЗ" к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ.

Решение суда от 21.05.2009 и постановление апелляционного суда от 19.10.2009 в этой части подлежат оставлению без изменения.

В кассационной жалобе на решение суда от 21.05.2009 и постановление апелляционной инстанции от 19.10.2009 Инспекция также ссылается на нарушение судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела норм процессуального права при разрешении ходатайства ЗАО "ЛИВИЗ" о привлечении в качестве второго ответчика Инспекции N 11 и вопроса о подсудности дела Арбитражному суд города Санкт - Петербурга и Ленинградской области.

По мнению Инспекции, у суда отсутствовали правовые и фактические основания для привлечения Инспекции N 11 в качестве второго ответчика по делу, поскольку каких-либо требований к данному налоговому органу Общество не заявляло, и Инспекция N 11 могла быть привлечена судом к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора. Ответчик считает, что суд неправомерно отказал ему в удовлетворении ходатайства о передаче дела по подсудности в Арбитражный суд города Москвы: местом нахождения Инспекции является город Москва и в силу положений статьи 35 АПК РФ дело не подлежало рассмотрению в Арбитражном суде города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

Как усматривается из материалов дела, ЗАО "ЛИВИЗ" первоначально заявило требование о признании незаконными действий Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Санкт-Петербургу, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Санкт-Петербургу, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Владимирской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Саратовской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Саратовской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по Белгородской области, Инспекции Федеральной налоговой службы по Ломоносовскому району Ленинградской области, Инспекции Федеральной налоговой службы по Киришскому району Ленинградской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Санкт-Петербургу.

Впоследствии Общество уточнило заявленные требования в порядке статьи 49 АПК РФ и просило признать недействительными пункты 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.2, 2.3, 2.4, 3.1, 4.1, 6.2 решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 25.12.2008 N 03-1-31/36.

ЗАО "ЛИВИЗ" заявило ходатайство о привлечении в качестве соответчика Инспекции N 11 в связи с тем, что заявитель поставлен на учет в данную налоговую инспекцию в 2008 году.

Суд первой инстанции установил, что Общество исключено из перечня крупнейших налогоплательщиков, снято с учета в Инспекции и с 19.09.2008 состоит на учете в Инспекции N 11, и удовлетворил ходатайство ЗАО "ЛИВИЗ".

Ходатайство Инспекции было отклонено, так как заявитель привлек в качестве ответчика Инспекцию N 11, расположенную в городе Санкт-Петербурге, а с соответствии с пунктами 2 и 7 статьи 36 АПК РФ выбор между арбитражными судами, которым согласно настоящей статье подсудно дело, принадлежит истцу, и в случае предъявления иска к ответчикам, находящимся или проживающим на территориях разных субъектов Российской Федерации, иск предъявляется в арбитражный суд по месту нахождения или месту жительства одного из ответчиков.

Апелляционный суд признал позицию суда первой инстанции правомерной, дополнительно указав на то, что в соответствии с частью 1 статьи 39 АПК РФ дело, принятое арбитражным судом к своему производству с соблюдением правил подсудности, должно быть рассмотрено им по существу, хотя бы в дальнейшем оно стало подсудным другому арбитражному суду.

Суд кассационной инстанции не усматривает нарушений судами первой и апелляционной инстанций норм процессуального права при разрешении данного вопроса.

В силу статьи 35 АПК РФ дело, подведомственное арбитражному суду, должен рассматривать арбитражный суд, действующий на территории того субъекта Российской Федерации, на территории которого находится или проживает ответчик.

На основании части 2 статьи 36 АПК РФ иск к ответчикам, находящимся или проживающим на территориях разных субъектов Российской Федерации, предъявляется в арбитражный суд по месту нахождения или месту жительства одного из ответчиков.

Согласно части седьмой статьи 36 АПК РФ выбор между арбитражными судами, которым согласно названной статье подсудно дело, принадлежит истцу.

Изначально ЗАО "ЛИВИЗ" обратилось в Арбитражный суд города Санкт - Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 25.12.2008 N 02-36/17, и о признании незаконными действий нескольких налоговых инспекций, в том числе, находящихся в городе Санкт - Петербурге и в Ленинградской области (Межрайонные инспекции Федеральной налоговой службы N 14, 18, 25 по Санкт-Петербургу, Инспекции Федеральной налоговой службы по Ломоносовскому району Ленинградской области и Киришскому району Ленинградской области).

Определением от 12.01.2009 заявление ЗАО "ЛИВИЗ" принято к производству арбитражного суда.

Таким образом, предъявив заявление в Арбитражный суд города Санкт - Петербурга и Ленинградской области, Общество реализовало предоставленное частью 2 статьи 36 АПК РФ право на обращение в арбитражный суд по своему выбору (альтернативная территориальная подсудность).

В дальнейшем ЗАО "ЛИВИЗ" уточнило заявленные требования и просило признать недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 25.12.2008 N 03-1-31/36 в части пунктов 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.2 2.3, 2.4, 3.1, 4.1, 6.2 (в части взыскания штрафов в соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ). Кроме того заявитель ходатайствовал о привлечении к участию в деле в качестве второго ответчика Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт - Петербургу в связи с постановкой на налоговый учет в этом налоговом органе.

Определением от 19.02.2009 суд удовлетворил ходатайство заявителя, одновременно отказав Инспекции в удовлетворении ее ходатайства о выделении требований в отношении оспаривания решения от 25.12.2008 N 03-1-31/36 и направления по подсудности в город Москву.

В силу части 1 статьи 39 АПК РФ дело, принятое арбитражным судом к своему производству с соблюдением правил подсудности, должно быть рассмотрено им по существу, хотя бы в дальнейшем оно стало подсудным другому арбитражному суду.

Вышеуказанные требования норм процессуального права судами первой и апелляционной инстанций соблюдены, в связи с чем нарушений арбитражными судами при рассмотрении настоящего дела правил о подсудности не допущено.

В кассационной жалобе налоговый орган ссылается на неправомерное привлечение судом Инспекции N 11 в качестве ответчика: по мнению Инспекции, указанный налоговый орган мог быть привлечен в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора.

В соответствии с частью 1 статьи 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном АПК РФ.

В силу пункта 2 статьи 44 АПК РФ истцами в арбитражном процессе признаются организации и граждане, предъявившие иск в защиту своих прав и законных интересов, а не интересов других лиц.

Частью 3 статьи 44 АПК РФ установлено, что ответчиками являются организации и граждане, к которым предъявлен иск.

В части 1 статьи 47 АПК РФ указано, что если при подготовке дела к судебному разбирательству или во время судебного разбирательства в суде первой инстанции будет установлено, что иск предъявлен не к тому лицу, которое должно отвечать по иску, арбитражный суд может по ходатайству или с согласия истца допустить замену ненадлежащего ответчика надлежащим. Если истец не согласен на замену ответчика другим лицом, суд может с согласия истца привлечь это лицо в качестве второго ответчика (часть 2 статьи 47 АПК РФ).

В соответствии с частью 5 статьи 47 АПК РФ в случае, если истец не согласен на замену ответчика другим лицом или на привлечение этого лица в качестве второго ответчика, арбитражный суд рассматривает дело по предъявленному иску.

Согласно части 2 статьи 9 АПК РФ лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Таким образом, в соответствии с приведенными выше нормами именно истцу принадлежит право определения предмета и основания иска, а также процессуального статуса участвующих в деле лиц.

В настоящем случае ЗАО "ЛИВИЗ" в соответствии со статьями 4, 44, частями 2 и 7 статьи 36 АПК РФ определило круг лиц, к которым заявило свои требования в судебном порядке, а арбитражный суд правомерно, с соблюдением положений статей 35, 36, 39 АПК РФ, принял заявление к производству и рассмотрел спор по существу.

Кассационная жалоба Инспекции в этой части основана на неправильном толковании норм процессуального права, а потому отклоняется судом кассационной инстанции.

Налоговый орган также обжалует в кассационном порядке определение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 16.02.2009 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2009, которыми были приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия решения Инспекции от 25.12.2008 N 03-1-31/36 по пунктам 4.1 и 6.2 до вступления в законную силу решения по настоящему делу (кассационная жалоба Инспекции N 05-26/104).

По мнению Инспекции, обеспечительные меры приняты судом без должных к тому оснований, поскольку заявитель не представил доказательств причинения ему существенного ущерба в случае списания доначисленных на основании пунктов 4.1 и 6.2 решения N 03-1-31/36 сумм налогов, пеней и налоговых санкций. В тоже время им не предоставлены и доказательства обеспечения исполнения интересов бюджета в случае отказа в удовлетворении заявленных требований, в частности, в виде банковской гарантии. Налоговый орган обращает внимание суда кассационной инстанции на то, что довод судов, положенный в основу судебных актов о принятии обеспечительных мер, о введении в отношении ЗАО "ЛИВИЗ" процедуры наблюдения, напротив, свидетельствует о возможном отсутствии у заявителя необходимых сумм для погашения своих налоговых обязательств, чем может быть нанесен ущерб бюджету. Подход суда к разрешению ходатайства Общества не соответствует требованиям статьи 90 АПК РФ и нарушает баланс публичных и частных интересов.

Рассмотрев кассационную жалобу Инспекции на определение суда от 16.02.2009 и постановление от 06.05.2009 о принятии обеспечительных мер, Федеральный арбитражный суд Северо - Западного округа оставляет без изменения данные судебные акты в силу следующего.

Согласно материалам дела, от ЗАО "ЛИВИЗ" поступило письменное ходатайство от 13.02.2009 о приостановлении решения N 03-1-31/36 в части пунктов 4.1, 6.1, 6.2 и запрета Инспекции совершать действия по его исполнению, в том числе взыскивать в бесспорном порядке суммы налогов и пеней на основании оспариваемого решения, учитывать суммы начисленных согласно данному Решению налогов, пеней и налоговых санкций на лицевом счету налогоплательщика как неисполненные налоговые обязательства и указывать их в выдаваемых налогоплательщику Справках о состоянии лицевого счета и иных документах как неисполненные обязательства по уплате налогов, сборов, пеней и налоговых санкций, поскольку непринятие этих мер может привести к причинению значительного ущерба, до вступления решения по делу в законную силу.

Определением от 16.02.2009, оставленным апелляционным судом без изменения, суд принял обеспечительные меры в части приостановления действия решения N 03-1-31/36 по пунктам 4.1, 6.2 до вступления в законную силу решения по настоящему делу. В удовлетворения остальной части ходатайства отказано.

В соответствии со статьей 90 АПК РФ арбитражный суд по заявлению лица, участвующего в деле, может принять срочные временные меры, направленные на обеспечение иска или имущественных интересов заявителя (обеспечительные меры).

Обеспечительные меры допускаются на любой стадии арбитражного процесса, если непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным исполнение судебного акта, а также в целях предотвращения причинения значительного ущерба заявителю (часть 2 статьи 90 АПК РФ).

Согласно части 3 статьи 199 АПК РФ при предъявлении требований о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными арбитражный суд по ходатайству заявителя может приостановить действие оспариваемого акта, решения.

Приостановление действия оспариваемого ненормативного акта, решения относится к обеспечительным мерам, принятие которых арбитражным судом осуществляется по правилам, установленным главой 8 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. В соответствии с пунктом 5 части 2 статьи 92 АПК РФ заявитель должен обосновать причины обращения с требованием о применении обеспечительных мер.

Согласно пункту 10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 55 "О применении арбитражными судами обеспечительных мер" при оценке доводов заявителя в соответствии с частью 2 статьи 90 АПК РФ следует иметь в виду разумность и обоснованность требования заявителя о применении обеспечительных мер, вероятность причинения заявителю значительного ущерба в случае непринятия обеспечительных мер, обеспечение баланса интересов заинтересованных сторон, предотвращение нарушения при принятии обеспечительных мер публичных интересов, интересов третьих лиц. При этом суд оценивает, насколько истребуемая заявителем конкретная обеспечительная мера связана с предметом заявленного требования, соразмерна ему и каким образом она обеспечит фактическую реализацию целей обеспечительных мер, обусловленных основаниями, предусмотренными частью 2 статьи 90 АПК РФ.

Как указано в информационном письме Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 N 83 "О некоторых вопросах, связанных с применением части 3 статьи 199 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации", ходатайство об обеспечении иска не может быть удовлетворено, если заявитель не представил доказательств, свидетельствующих о том, что в случае непринятия обеспечительной меры могут возникнуть последствия, указанные в части 2 статьи 90 АПК РФ, за исключением случаев, когда такие последствия напрямую вытекают из существа оспариваемого акта, решения (часть 1 статьи 69 АПК РФ).

Рассматривая ходатайство Общества о принятии обеспечительных мер, суды установили, что решением от 25.12.2008 N 03-1-31/36, принятым Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки ЗАО "ЛИВИЗ", последнее привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в общей сумме 4 277 206 руб., ему предложено уплатить 21 107 885 руб. налогов и 4 127 279 руб. пеней.

Согласно обжалуемым судебным актам, приостанавливая действие пунктов 4.1 и 6.2 решения Инспекции от 25.12.2008 N 03-1-31/36 до вступления в законную силу решения суда по настоящему делу, судебные инстанции пришли к выводу, что заявленная обеспечительная мера связана с предметом спора, и признали обоснованными и подтвержденными аргументы налогоплательщика, положенные в основу мотивировки данного ходатайства, о том, что в случае бесспорного списания со счетов Общества недоимки, штрафов и пени ему будет причинен значительный ущерб (учитывая немалый размер подлежащей списанию суммы - 6 184 112 руб.) и организация будет поставлена в крайне тяжелое финансовое положение, что существенно затруднит нормальную хозяйственную и производственную деятельность.

Кроме того, суды указали, что в случае полного или частичного удовлетворения судом заявления ЗАО "ЛИВИЗ" о признании оспариваемого решения Инспекции недействительным, осуществленное налоговым органом бесспорное списание со счетов Общества сумм, оспариваемых налогоплательщиком, будет препятствовать немедленному восстановлению прав и законных интересов заявителя, нарушенных принятием оспариваемого ненормативного акта, а также причинит бюджету ущерб в виде процентов, выплата которых предусмотрена пунктом 4 статьи 79 НК РФ со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата.

Выводы суда основаны на представленных в материалы дела доказательствах и переоценке не подлежат.

Налоговый орган не лишается возможности совершить действия по принудительному взысканию налогов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации, после рассмотрения спора по существу - в случае признания его решения законным и обоснованным. Но в тоже время судом предотвращена возможность необоснованного бесспорного списания денежных средств со счетов Общества до проверки судом законности вынесенного налоговым органом ненормативного правового акта. Таким образом, баланс публичных интересов государства и частных интересов субъекта предпринимательской деятельности соблюден.

Налоговый орган не представил доказательств того, что в случае вынесения решения в его пользу принятие заявленной Обществом обеспечительной меры приведет к невозможности исполнения судебного акта. Не заявляет Инспекция и о наличии документально подтвержденных обстоятельств, свидетельствующих о выводе Обществом активов с целью впоследствии уклониться от обязанности уплатить в бюджет присужденные суммы налогов. Ссылаясь на несогласие с трактовкой судом в пользу налогоплательщика такого обстоятельства, как введение в отношении заявителя процедуры наблюдения, ответчик не учитывает, что в силу положений статей 286, 287 АПК РФ суд кассационной инстанции не наделен полномочиями по переоценке выводов судов первой и апелляционной инстанций относительно обстоятельств спора.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований и для удовлетворения жалобы Инспекции N 05-26/104.

Все обжалуемые Инспекцией по делу судебные акты приняты при правильном применении судами норм материального права, с соблюдением положений процессуального законодательства, а потому отмене не подлежат

Учитывая вышеизложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 290 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

определение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 16.02.2009 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2009, решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 21.05.2009 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.10.2009 по делу N А56-60357/2008 оставить без изменения, а кассационные жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.Т. Эльт

Судьи

И.Д. Абакумова

Н.А. Морозова