Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 24 февраля 2010 г. N Ф07-604/2010 по делу N А52-3659/2009 Нарушение налоговым органом порядка определения рыночной стоимости является основанием для признания решения о доначислении налогов недействительным

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 24 февраля 2010 г. N Ф07-604/2010 по делу N А52-3659/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Асмыковича А.В., Корпусовой О.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Псковской области Петрищева А.В. (доверенность от 14.07.2009 N А-01-26/027), от общества с ограниченной ответственностью "Леонардо Керамиче" Князевой Н.И. (доверенность от 21.08.2009 N 38),

рассмотрев 24.02.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Псковской области на решение Арбитражного суда Псковской области от 23.10.2009 по делу N А52-3659/2009 (судья Орлов В.А.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Леонардо Керамиче" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) (том 2, лист 1), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Псковской области от 21.05.2009 N 08-37/2190 в части доначисления 1 791 288 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 420 793 руб. 22 коп. пеней, а также уменьшения суммы налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) на 9 951 597 руб.

Решением суда первой инстанции от 23.10.2009 (с учетом определения об исправлении опечатки от 02.12.2009) оспариваемый ненормативный акт Инспекции от 21.05.2009 N 08-37/2190 признан недействительным по следующим эпизодам:

- пункт 2 в части начисления пеней в сумме 420 793 руб. 22 коп.;

- пункт 3 в части предложения уплатить 1 791 288 руб. НДС;

- пункт 5 в части уменьшения убытка по налогу на прибыль на 9 951 597 руб.

С Инспекции в пользу Общества взыскано 3000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, просит отменить вынесенный по настоящему делу судебный акт и принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований. Налоговый орган указывает на экономическую необоснованность размера арендной платы по заключенным Обществом с взаимозависимыми лицами договорам аренды. В связи с отсутствием на соответствующем рынке услуг сделок по идентичным (однородным) услугам, Инспекция считает правильным и обоснованным расчет подлежащего уплате НДС с использованием затратного метода, что не противоречит пунктам 3 и 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В отзыве Общество просит обжалуемый судебный акт оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Общества - доводы отзыва на нее.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Обществом правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления налога на прибыль и НДС за период с 01.01.2006 по 31.12.2007.

По результатам проверки Инспекция составила акт от 24.03.2009 N 08-37/1171дсп, в котором зафиксировала факты налоговых правонарушений, в том числе неполную уплату НДС и неправомерное увеличение убытка по налогу на прибыль.

С учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекция приняла оспариваемое решение от 21.05.2009 N 08-37/2190 о привлечении заявителя к налоговой ответственности.

Названным решением Обществу доначислен НДС, начислены соответствующие пени, а также уменьшен убыток по налогу на прибыль.

Основанием для принятия такого решения послужило следующее.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о том, что ООО "Евро-Керамика", ЗАО "Псковпищепром" и заявитель являлись взаимозависимыми лицами, так как названные организации непосредственно участвовали в уставном капитале Общества и доли их участия составляли более 20 процентов. Также Инспекцией установлен период, на протяжении которого указанные лица являлись взаимозависимыми с Обществом: ООО "Евро-Керамика" в период с 20.12.2005 по 27.03.2006, а ЗАО "Псковпищепром" в период с 20.12.2005 по 22.12.2006.

На основании заключенных с ООО "Евро-Керамика" и ЗАО "Псковпищепром" договоров Общество сдавало последним в аренду основные средства.

Инспекцией установлено, что цена услуг, примененная Обществом по сделкам с ООО "Евро-Керамика" и ЗАО "Псковпищепром", отклоняется более чем на 20 процентов в сторону понижения.

Усомнившись в экономической обоснованности размера арендной платы по указанным выше договорам, в связи с отсутствием сведений о рыночной цене на идентичные услуги в сопоставимых экономических условиях, налоговый орган исчислил сумму дохода (выручки) для целей налогообложения по затратному методу, включив в затраты сумму амортизационных начислений на переданное в аренду оборудование за соответствующий период.

По указанным выше основаниям Обществу дополнительно рассчитана выручка от услуг по сдаче в аренду основных средств в сумме 9 951 597 руб. На данную сумму уменьшен убыток при исчислении налога на прибыль, а также исчислен НДС с неполученной выручки в сумме 1 791 288 руб.

Общество не согласилось с решением налогового органа и обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Псковской области с апелляционной жалобой, которая решением вышестоящего налогового органа от 02.07.2009 N 08-08/4224 оставлена без удовлетворения.

Это послужило основанием для обращения Общества в Арбитражный суд Псковской области с настоящим заявлением (с учетом уточнений).

Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования в полном объеме.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Из материалов дела следует и судом установлено, что Общество создано путем объединения вкладов его участников - ООО "Евро-Керамика" и корпорацией "БиТиАр Трейдинг Лтд" (США), о чем свидетельствует распоряжение администрации Псковской области от 29.01.2001 N 37-р.

В течение 2006 года участником Общества также являлось ЗАО "Псковпищепром".

Между Обществом и его участниками заключены договоры аренды оборудования и недвижимого имущества, в том числе:

- от 30.11.2005, б/н с ЗАО "Псковпищепром" о передаче в аренду торгового оборудования стоимостью 6 489 970 руб. 23 коп.;

- от 01.08.2006 N 12 с ЗАО "Псковпищепром" о передаче в аренду торгового оборудования стоимостью 1 731 581 руб. 21 коп.;

- от 10.08.2006 N 13 с ЗАО "Псковпищепром" о передаче в аренду торгового оборудования стоимостью 1 734 143 руб. 34 коп.;

- от 08.09.2005 N 5 с ЗАО "Псковпищепром" о передаче в аренду торгового оборудования стоимостью 40 376 569 руб. 82 коп.;

- от 01.05.2005 с ООО "Евро-Керамика"о передаче в аренду производственно-технологического оборудования общей стоимостью 2 469 782 руб. 93 коп.;

- от 26.08.2005 о передаче в аренду ООО "Евро-Керамика" производственно-технологического оборудования общей стоимостью 121 149 431 руб.;

- от 22.02.2006 о передаче в аренду ООО "Евро-Керамика" производственно-технологического оборудования общей стоимостью 53 498 477 руб.;

- от 27.02.2006 о передаче в аренду ООО "Евро-Керамика" производственно-технологического оборудования общей стоимостью 15 124 384 руб.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статья 249 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС налогом на добавленную стоимость признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

По положениям пункта 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Пунктом 1 статьи 154 НК РФ предусмотрено, что налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Исходя из материалов дела, Общество и его участники (ООО "Еврокерамика" и ЗАО "Псковпищепром") в проверяемый период являлись взаимозависимыми лицами.

Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 НК РФ налоговым органам предоставлено право контролировать правильность применения цен по сделкам в отдельных случаях, в том числе по сделкам между взаимозависимыми лицами.

Взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, в том числе, в случае участия одной организации непосредственно и (или) косвенно в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов.

В случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 40 НК РФ, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Статья 40 НК РФ содержит критерии для признания рыночной цены товаров (работ, услуг), рынка товаров (работ, услуг), их идентичности и однородности, а также правила определения рыночных цен.

По положениям пункта 3 статьи 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом пунктов 4-11 данной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, при определении рыночной цены товара учитываются информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях, количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств и др. При этом принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Согласно пункту 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В силу пункта 6 статьи 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

В соответствии с пунктом 9 статьи 40 НК РФ условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Пунктом 11 статьи 40 НК РФ установлено, что при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Суд первой инстанции обоснованно указал на то, что поскольку в соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ определение рыночных цен производится по правилам, установленным пунктами 4-11 названной статьи, официальные источники информации не могут использоваться без учета этих положений, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени.

Согласно пункту 10 статьи 40 НК РФ при невозможности определения рыночной цены и при невозможности использования метода цены последующей реализации используется затратный метод.

Таким образом, при применении затратного метода Инспекция должна представить доказательства невозможности определения рыночной цены на идентичный (однородный) товар (работы, услуги) (в данном случае невозможности определения стоимости аренды промышленного и торгового оборудования).

Из оспариваемого решения Инспекции видно, что при установлении возможности определения рыночной цены налоговый орган направил запросы в торгово-промышленную палату Псковской области и территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Псковской области, которые сообщили о невозможности представления запрашиваемых данных.

Отчетов независимого оценщика, иных сведений из официальных источников Инспекцией в материалы дела не представлено.

Суд правильно посчитал, что в данном случае Инспекцией не доказана невозможность определения рыночной стоимости аренды промышленного и торгового оборудования, в том числе с использованием информации, полученной в результате исследования рынка переданных в аренду объектов.

Перечень оборудования (его наименование и стоимость), в том виде, в котором он приведен в запросах налогового органа, не позволяет определить характерные основные признаки оборудования или его сходные характеристики в целях определения рыночной цены идентичных (однородных) услуг.

Кроме того, по договорам Общества, заключенным с ООО "Еврокерамика", налоговым органом произведено исчисление недополученной выручки за первый квартал 2006 года (по отдельным договорам - за март 2006 года).

Однако при этом налоговый орган не дал оценки тому обстоятельству, что в третьем квартале 2006 года договорная цена аренды оборудования увеличилась.

Инспекция, ссылаясь на то, что применяемые Обществом цены не соответствуют рыночным и налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу, должна представить доказательства направленности действий Общества на искусственное создание условий для неуплаты налогов.

Судом первой инстанции установлено, что уровень рыночных цен в порядке, предусмотренном статьей 40 НК РФ, налоговым органом не исследовался и не устанавливался.

Действительно, из оспариваемого решения Инспекции видно, что в ходе выездной налоговой проверки конкретные условия договоров аренды не изучались, сравнение цен не производилось, не учитывалось, что оборудование передавалось в аренду в комплексе с недвижимым имуществом, также не исследовалось влияние данного обстоятельства на формирование цены аренды оборудования.

Кроме того, Инспекцией претензий к формированию стоимости услуг по договорам аренды недвижимого имущества, заключенным Обществом с ЗАО "Псковпищепром" от 01.01.2006 б/н, от 01.04.2006 N 5, от 10.04.2006 N 2006/0255, от 01.07.2006 N 8л/к и от 08.07.2006 N 8, не заявлено.

При таких обстоятельствах следует признать правильным вывод суда о том, что в данном случае Инспекция не доказала правомерность применения затратного метода определения цены, предусмотренного пунктом 10 статьи 40 НК РФ.

Налоговым органом не получено официальной информации в целях использования иных методов определения рыночной цены, перечисленных в статье 40 НК РФ.

Суд первой инстанции обоснованно отметил, что Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает определенную последовательность действий налогового органа при использовании полномочий по доначислению налога.

Ограничившись исключительно запросом в территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Псковской области и торгово-промышленную палату Псковской области, Инспекция нарушила порядок применения способов определения рыночной цены, что привело к необоснованному применению затратного метода.

При названных условиях размер рыночных цен, определенный Инспекцией, нельзя признать достоверным.

Кроме того, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать принимаемые налогоплательщиками решения в отношении осуществляемой ими деятельности с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

Нарушение налоговым органом порядка определения рыночной стоимости является основанием для признания решения о доначислении налогов недействительным.

Оспариваемым решением Инспекции также уменьшен убыток по налогу на прибыль. Сумма убытка сложилась у налогоплательщика за счет амортизационных отчислений.

В соответствии со статьей 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток, вправе перенести убыток на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Следовательно, решение налогового органа в части уменьшения убытка по налогу на прибыль затрагивает экономические права налогоплательщика, связанные с возможностью уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в последующих налоговых периодах.

При указанных обстоятельствах, решение налогового органа в оспариваемой части также обоснованно признано недействительным.

Доводам, приведенным в кассационной жалобе, о правомерности применения затратного метода судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка со ссылками на нормы права и материалы дела, что отражено в соответствующем решении.

Поскольку дело рассмотрено полно и всесторонне, выводы обжалуемого судебного акта соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам, оснований для отмены решения не имеется.

Из кассационной жалобы также видно, что Инспекция не согласна со взысканием с нее в пользу Общества 3000 руб. расходов по уплате государственной пошлины со ссылкой на подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ (в редакции Федерального закона от 25.12.2008 N 281-ФЗ), в соответствии с которым с 30.01.2009 налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах.

Частью первой статьи 110 АПК РФ предусмотрено, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

При этом согласно статье 101 АПК РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

Следовательно, государственная пошлина относится к судебным расходам, которые подлежат взысканию со стороны в случаях и в порядке, предусмотренных Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Положением части первой статьи 110 АПК РФ гарантируется возмещение выигравшей дело стороне всех понесенных судебных расходов (в том числе и по уплате государственной пошлины), независимо от того, что проигравшей стороной является государственный орган.

В соответствии с пунктом 47 статьи 2 и пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" с 01.01.2007 признан утратившим силу пункт 5 статьи 333.40 НК РФ, согласно которому при принятии судом решения полностью или частично не в пользу государственных органов (органов местного самоуправления) возврат заявителю уплаченной государственной пошлины производился из бюджета.

Процессуальным законодательством не предусмотрено освобождение налоговых органов от возмещения судебных расходов другой стороне, в пользу которой принят судебный акт, в связи с чем подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, установленный главой 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым понесенные заявителем расходы по уплате государственной пошлины при удовлетворении его требований взыскиваются в его пользу непосредственно с проигравшей стороны по делу.

В данном случае при подаче заявления в арбитражный суд Общество уплатило 3000 руб. государственной пошлины и в силу приведенных норм эта сумма правомерно взыскана судом с Инспекции как с проигравшей стороны.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Псковской области от 23.10.2009 по делу N А52-3659/2009 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Псковской области - без удовлетворения.

Председательствующий

С.А. Ломакин

Судьи

А.В. Асмыкович

О.А. Корпусова