Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 февраля 2010 г. N Ф07-11355/2009 по делу N А56-20266/2009 Доходы (расходы) налогоплательщика в виде положительных (отрицательных) курсовых разниц, возникающих при переоценке валютных ценностей в виде полученных средств целевого финансирования, учитываются налогоплательщиками в составе доходов, которые подлежат налогообложению налогом на прибыль организаций

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 25 февраля 2010 г. N Ф07-11355/2009 по делу N А56-20266/2009

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 января 2010 г. N Ф07-11355/2009 по делу N А56-20266/2009

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 января 2010 г. N Ф07-11355/2009 по делу N А56-20266/2009

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29 декабря 2009 г. N Ф07-11355/2009 по делу N А56-20266/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Абакумовой И.Д. судей Дмитриева В.В., Ломакина С.А.,

при участии от потребительского жилищно-строительного кооператива "Золотая Гавань" Иванова Д.А. (доверенность от 01.12.2008), Дыкова А.В. (доверенность от 01.06.2007), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Санкт-Петербургу Тимаковой Л.Л. (доверенность от 07.04.2009), Широких В.И. (доверенность от 14.05.2009),

рассмотрев 17.02.2010 в открытом судебном заседании кассационные жалобы потребительского жилищно-строительного кооператива "Золотая Гавань" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Санкт-Петербургу на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.10.2009 (судьи Горбачева О.В., Будылева М.В., Загараева Л.П.) по делу N А56-20266/2009,

установил:

потребительский жилищно-строительный кооператив "Золотая Гавань" (далее - кооператив) обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, после уточнения в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительными пунктов 1.2.2.2 (Б); 1.2.1.3. (Б); 1.2.3.2.; 2.2.2. (1) (А); 2.2.3. (2) А; 2.2.3. (2) (Б); 2.3.; 2.5.2.; 2.5.3. (1) решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Санкт-Петербургу (далее - налоговая инспекция) от 26.01.2009 N 25-49/02051 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу, далее - УФНС, от 20.03.2009 N 16-13/07415) и обязании налоговой инспекции устранить допущенные нарушения прав заявителя путем отмены обеспечительных мер, принятых на основании её решения от 01.04.2009 N 25-49/12637 и представить в Управление Федеральной регистрационной службы по Санкт-Петербургу и Ленинградской области соответствующее решение для внесения изменений в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество не позднее пяти дней после принятия решения суда.

Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11.06.2009 решение налоговой инспекции в оспариваемой части признано недействительным.

В удовлетворении требования об обязании Инспекции устранить допущенные нарушения прав налогоплательщика путем отмены обеспечительных мер, принятых на основании решения от 01.04.2009 N 25-49/12637 и представить в Управление Федеральной регистрационной службы по Санкт-Петербургу и Ленинградской области соответствующее решение для внесения изменений в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество не позднее пяти дней после принятия решения суда, кооперативу отказано.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.10.2009 решение суда частично отменено. Признаны недействительными пункты: 2.2.2. (1а); 2.2.3. (2а); 2.4. по эпизодам доначисления налога на прибыль за 2006 год в размере 2 079 824 руб., соответствующих пеней и санкций, и налога на прибыль за 9 месяцев 2007 года в размере 3 688 276 руб., соответствующих пени и санкций, а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в виде штрафа в размере 306 595 руб., и начисления пени по НДС за период с 20.09.2007 в размере 2 739 654 руб.

В остальной части требования кооператива оставлены без удовлетворения.

В кассационной жалобе кооператив просит отменить постановление суда апелляционной инстанции и оставить в силе решение суда первой инстанции. Налогоплательщик указывает, что апелляционный суд неправильно применил нормы материального права, а именно статей 39, 146, 162, 250, 251 НК РФ, поскольку его деятельность по строительству жилого дома носит инвестиционный характер, полученные им денежные средства для осуществления этой деятельности расходовались целевым образом и не должны учитываться при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС. Доходы кооператива в виде курсовой разницы, возникшей в связи с получением валютного кредита в целях осуществления инвестиционной деятельности, были учтены наряду с отрицательными курсовыми разницами на счетах бухгалтерского и налогового учета, и участвовали при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и исчислении налога.

Налоговая инспекция в кассационной жалобе и дополнении к ней просит отменить постановление суда апелляционной инстанции и принять новое решение. По мнению налогового органа, апелляционный суд нарушил нормы статьи 283 НК РФ и неправильно рассчитал сумму налога, подлежащего уплате налогоплательщиком. Кроме того, апелляционная инстанция сделала неправильный вывод, что налоговая инспекция не вправе начислить кооперативу налог на прибыль не за налоговый период, а за отчетный - 9 месяцев 2007 года. Налоговая инспекция также считает, что не могла учесть данные уточненных налоговых деклараций по НДС, представленных налогоплательщиком в процессе рассмотрения разногласий по акту выездной налоговой проверки, поскольку не истек срок для их проверки, установленных нормами налогового законодательства.

В отзыве на кассационную жалобу кооператив просил отказать в удовлетворении жалобы налоговой инспекции.

В судебном заседании представители кооператива и налогового органа поддержали доводы своих кассационных жалоб.

Суд кассационной инстанции проверил законность и обоснованность постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.10.2009 в пределах доводов жалоб.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка кооператива по вопросам правильности исчисления и полноты уплаты налога на прибыль, налога на имущество, транспортного налога за период с 01.01.2005 по 30.09.2007, НДС, налога на доходы физических лиц, единого социального налога, страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, о чем составила акт от 12.12.2008 N 25-13.

Рассмотрев материалы проверки и возражения налогоплательщика по акту проверки, налоговая инспекция вынесла решение от 26.01.2009 N 25-49/02051, которое частично отменено по апелляционной жалобе кооператива решением УФНС от 20.03.2009 N 16-13/07415.

Вступившим в законную силу оспариваемым решением налоговой инспекции кооператив привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль и НДС в виде взыскания штрафов в размере соответственно 563 474 руб. и 1 909 691 руб. этим же решением кооперативу предложено уплатить 6 520 739 руб. налога на прибыль и 10 743 666 руб. НДС и начислены соответствующие пени.

Основанием для доначисления налога на прибыль и НДС послужили следующие обстоятельства.

Кооператив заключил с ЗАО "Специализированное строительно-монтажное объединение "ЛенСпецСМУ" (далее - ЛенСпецСМУ, застройшик) договор от 13.10.2003 о долевом участии в строительстве жилых домов, в рамках которого осуществлял финансирование строительства за счет заемных денежных средств и денежных средств, полученных от третьих лиц на основании договоров долевого участия в строительстве. Условиями договоров было предусмотрено совместное финансирование строительства жилого дома по конкретному адресу.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что кооператив в проверяемом периоде получил по договорам долевого участия, заключенным с третьими лицами, денежные средства в размере, большем, чем балансовая стоимость квартир и нежилых помещений, переданных застройщиком (ЛенСпецСМУ) кооперативу по окончании строительства по акту приема-передачи, в том числе объектов, подлежащих передаче третьим лицам.

Налоговая инспекция посчитала, что разница между полученными от третьих лиц по договорам долевого участия денежными средствами и балансовой стоимостью переданных кооперативу объектов недвижимости должна быть включена в виде дохода в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2006 год в сумме 35 213 806 руб. и за 9 месяцев 2007 года в сумме 35 216 885 руб. Сумма НДС, начисленная налоговой инспекцией по этому основанию составила 10 743 665 руб.

При этом налоговая инспекция не приняла в качестве расходов затраты кооператива по оплате услуг агента по агентским договорам от 23.03.2004 N 22/04-А, от 24.02.2006 N 81И-А, услуг банка, почтовые расходы и т.д., в общей сумме 35 213 806 руб. в 2006 году и 35 216 885 руб. за 9 месяцев 2007 года, полагая что данные расходы не связанны с инвестиционной деятельностью кооператива, так как осуществлялись за счет денежных средств дольщиков, и расходовались не по целевому назначению.

Кроме того, налоговая инспекция в ходе проверки установила, что кооператив в составе внереализационных доходов не отразил курсовые разницы, возникшие в результате получения валютного кредита, в 2006 году в размере 18495518 руб.

Суд первой инстанции признал недействительным решение налоговой инспекции, установив, что расходы кооператива носят целевой инвестиционный характер и не могут участвовать в формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда, поддержал доводы налоговой инспекции по налогу на прибыль, но посчитал, что расходы по оплате услуг агента, включая суммы НДС, уплаченные в составе цены услуг, могут уменьшать налогооблагаемую прибыль и признал недействительным решение налоговой инспекции по этому эпизоду (пункты 2.2.2 (1а), 2.2.3 (2а) решения). Суд апелляционной инстанции рассчитал размер налоговых обязательств кооператива за проверяемый период в порядке статьи 283 НК РФ с учетом имеющегося убытка за 2005 год.

Суд кассационной инстанции считает постановление суда апелляционной инстанции подлежащим отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции.

В соответствии со статьей 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных данным НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

Согласно статье 1 Федерального закона от 25.02.99 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" определено, что инвестиции - это денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта, а капитальные вложения - это инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено и не оспаривается налоговой инспекцией, что денежные средства, поступившие кооперативу по договорам о долевом участии в строительстве жилья от физических лиц, направленные на финансирование строительства жилья, являются инвестиционными.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, а именно, в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

В силу пункта 14 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках целевых поступлений, целевого финансирования.

Суд первой инстанции установил, и это обстоятельство не оспаривается налоговой инспекцией, что кооператив производил расходы по оплате агентского вознаграждения в ходе осуществления инвестиционной деятельности в период заключения договоров долевого участия и связаны с их исполнением. Также в период действия договоров долевого участия кооператив в целях привлечения дополнительного финансирования 19.07.2004 заключил кредитный договор с АКБ "Сбербанк" об открытии невозобновляемой кредитной линии с лимитом в сумме 12 500 000 долларов США для финансирования затрат по строительству многофункционального комплекса "Золотая Гавань". Полученные по нему денежные средства были направлены на осуществление строительства жилого дома.

Суд первой инстанции проанализировал условия заключенных договоров долевого участия и сделал вывод, что обязанностью кооператива являлось обеспечение финансирования в целом объекта, а не его отдельных частей, что свидетельствует о целевом характере понесенных расходов. Кроме того, суд первой инстанции сделал вывод об экономической целесообразности понесенных расходов, доказанной технико-экономическим обоснованием необходимости привлечения дополнительных средств в целях соблюдения сроков строительства.

Суд апелляционной инстанции, не оспаривая данных выводов, не привел обоснования обратного.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о целевом расходовании средств дольщиков является обоснованным и подтвержден материалами дела.

В соответствии с пунктом 1 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 названной статьи. Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Налогоплательщик учитывал НДС, уплаченный при оплате услуг агента в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль.

Судами первой и апелляционной инстанций сделан законный и обоснованный вывод, что поскольку приобретение услуг агентов не связано с деятельностью, результаты которой подлежат налогообложению НДС, суммы налога правомерно включались кооперативом в состав расходов.

Суд первой инстанции также правомерно признал недействительным решение налоговой инспекции по эпизоду занижения внереализационного дохода в виде неотражения в 2006 году 18 495 518 руб. в виде превышения отрицательной курсовой разницы над положительной по кредитному договору от 19.07.2004.

При этом суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 11 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами, учитываемыми в целях налогообложения прибыли, признаются доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Банком России.

При этом положительной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

Доходы (расходы) налогоплательщика в виде положительных (отрицательных) курсовых разниц, возникающих при переоценке валютных ценностей в виде полученных средств целевого финансирования (инвестиционный кредит), учитываются налогоплательщиками в составе доходов, которые подлежат налогообложению налогом на прибыль организаций (расходов, уменьшающих полученные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций).

Из решения налоговой инспекции следует, что основанием для доначисления налога по указанному эпизоду послужил вывод о неотражении 18495518 руб. внереализационного дохода в налоговой декларации. Вместе с тем налоговая инспекция указывает, что налогоплательщик отражал курсовые разницы на балансовом счете 86.4 "Целевое финансирование (расходы)" в процессе осуществления инвестиционной деятельности. Данные переоценки валютных ценностей учитывались при формировании налогооблагаемой прибыли за 2006 год. Управление ФНС в своем решении от 20.03.2009 N 16-13/07415 не установила нарушений при отражении хозяйственных операций на счетах кооператива.

При таких обстоятельствах у налоговой инспекции не имелось оснований для начисления налога на прибыль.

Кассационная жалоба налоговой инспекции не подлежит удовлетворению, поскольку постановление суда апелляционной инстанции отменяется по мотивам, изложенным выше.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 286 и пунктом 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.10.2009 по делу N А56-20266/2009 отменить.

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11.06.2009 по тому же делу оставить в силе.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 26 по Санкт-Петербургу в пользу потребительского жилищно-строительного кооператива "Золотая гавань" 1 000 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы.

Председательствующий

И.Д. Абакумова

Судьи

В.В. Дмитриев

С.А. Ломакин