Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 апреля 2010 г. N Ф07-1949/2010 по делу N А05-10581/2008 Оснований для отмены судебных актов нет, поскольку доводы Общества направлены на переоценку доказательств и обстоятельств, оценка которым была дана в судебных актах при первоначальном рассмотрении дела

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 23 апреля 2010 г. N Ф07-1949/2010 по делу N А05-10581/2008

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 6 июля 2009 г. N А05-10581/2008

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 1 июля 2009 г. N А05-10581/2008

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21 мая 2009 г. N А05-10581/2008

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кочеровой Л.И., судей Блиновой Л.В., Никитушкиной Л.Л.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Сезон" Юферевой О.Н. (доверенность от 15.04.2010),

рассмотрев 21.04.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Сезон" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 20.10.2009 (судья Меньшикова И.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2010 (судьи Кудин А.Г., Мурахина Н.В., Чельцова Н.С.) по делу N А05-10581/2008,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Сезон" (далее - Общество, ООО "Сезон") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (далее - Инспекция, налоговый орган, налоговая инспекция) от 21.07.2008 N 23-19/036487.

Решением от 19.12.2008 суд первой инстанции признал недействительным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления Обществу налога на прибыль в результате исключения из состава расходов 7 625 488 руб. затрат на оплату транспортных услуг, оказанных предпринимателем Смирновым В.И., начисления соответствующих пеней и штрафа. В удовлетворении остальной части требований заявителю отказано. С налогового органа в пользу ООО "Сезон" взысканы расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

Суд апелляционной инстанции постановлением от 06.04.2009 решение суда первой инстанции от 19.12.2008 оставил без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 06.07.2009 решение Арбитражного суда Архангельской области от 19.12.2008 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.04.2009 отменено в части отказа ООО "Сезон" в удовлетворении требования о признании недействительным оспариваемого решения налоговой инспекции о начислении единого социального налога (далее - ЕСН), налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов. В указанной части дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции. В остальной части решение суда от 19.12.2008 и постановление апелляционного суда от 06.04.2009 оставлены без изменения.

При новом рассмотрении дела ООО "Сезон" в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), сделало заявление об уточнении ранее заявленных требований, в котором просило признать оспариваемое решение налоговой инспекции недействительным в части:

- доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов по эпизодам признания необоснованными и документально неподтвержденными расходов заявителя на оплату оказанных обществами с ограниченной ответственностью "АБМТС", "Агентство "Юрса" ("Агентство "XXI век"), "Архоблспецтранспоставка" (далее - ООО "АБМТС", ООО "Агентство "Юрса" и ООО "Архоблспецтранспоставка") и открытым акционерным обществом "Вестинтертранс" (далее - ОАО "Вестинтертранс") транспортных услуг, а также на оплату маркетинговых услуг ООО "Архоблспецтранспоставка";

- начисления ЕСН, соответствующих пеней и штрафа по начисленной и выплаченной индивидуальными предпринимателями Смирновым В.И., Дружининой М.Д., Лебедевой Е.А. (далее - индивидуальные предприниматели), обществами с ограниченной ответственностью "Персей-1", "Персей-2", "Персей-3", "Персей-4", "Персей-5", "Персей-6" (далее - ООО "Персей-1", ООО "Персей-2", ООО "Персей-3", ООО "Персей-4", ООО "Персей-5", ООО "Персей-6", общества "Персей") своим работникам заработной плате;

- неправильного определения налоговой базы и начисления ЕСН.

Суд первой инстанции решением от 20.10.2009 требования Общества удовлетворил частично. Оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части начисления ЕСН за 2006 год в сумме 254 313 руб. 79 коп., начисления налога на прибыль за 2004-2006 годы без учета в составе расходов 11 271 011 руб. 21 коп. ЕСН и 207 245 руб. налога на имущество, соответствующих пеней и штрафов. В удовлетворении остальной части требований заявителю отказано. С налогового органа в пользу ООО "Сезон" взысканы расходы по уплате государственной пошлины в размере 4 000 руб.

Постановлением апелляционного суда от 28.01.2010 решение суда от 20.10.2009 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, просит отменить обжалуемые судебные акты в части отказа в удовлетворении требований заявителя по эпизодам:

- доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов вследствие признания необоснованными и документально неподтвержденными расходов заявителя на оплату оказанных ООО "АБМТС", ООО "Агентство "Юрса", ООО "Архоблспецтранспоставка" и ОАО "Вестинтертранс" транспортных услуг;

- начисления ЕСН, соответствующих пеней и штрафа (по начисленной и выплаченной контрагентами - аутсорсерами своим работникам заработной плате).

В указанной части требований ООО "Сезон" удовлетворить.

В отзыве на кассационную жалобу Общества, налоговая инспекция, считая вынесенные по делу судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а жалобу заявителя - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе и дополнительных пояснениях к ней, просил жалобу удовлетворить. Представитель Инспекции надлежащем образом, извещенной о месте и времени рассмотрения кассационной жалобы, в судебное заседание не явился, поэтому жалоба рассмотрена без его участия.

Законность обжалуемых судебных актов в соответствии с требованиями статьи 286 АПК РФ проверена в пределах доводов, приведенных в кассационной жалобе.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция в период с 27.06.2007 по 14.04.2008 провела выездную налоговую проверку ООО "Сезон" за период с 01.01.2004 по 31.12.2006. По результатам данной проверки налоговый орган составил акт от 11.06.2008 N 23-19/87 ДСП и вынес решение о привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.07.2008 N 23-19/036487.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 26.09.2008 N 19-10а/14183 названное решение Инспекции оставлено без изменения.

Оспариваемым решением Обществу доначислен ЕСН за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 в результате необоснованного занижения налогооблагаемой базы в сумме 11 525 325 руб., в том числе за 2004 год - 5 638 277 руб., за 2005 год - 3 106 950 руб., за 2006 год - 2 780 098 руб.

В обоснование принятого решения налоговый орган ссылается, в частности, на то, что при проведении налоговой проверки им выявлены действия налогоплательщика, направленные на уклонение от уплаты ЕСН. А именно, должностными лицами ООО "Сезон" посредством формального разрыва трудовых отношений с работниками, осуществляющими производственно-хозяйственную деятельность, применена "схема" выплаты заработной платы физическим лицам через другие, специально созданные для этих целей, организации и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) в порядке, предусмотренном положениями главы 26.2 НК РФ. Единственной целью данных хозяйственных отношений между Обществом и созданными подконтрольными ему организациями, по мнению Инспекции, являлось получение налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по ЕСН.

Арбитражный суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования заявителя в части данного эпизода, а суд апелляционной инстанции, соглашаясь с выводами суда первой инстанции и оставляя решение суда без изменения, исходили из того, что деятельность Общества, связанная с заключением с организациями, фактически созданными его сотрудниками и применяющими УСН, договоров найма персонала, направлена на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по ЕСН. Судами при первоначальном рассмотрении дела было установлено, что персонал, якобы, предоставленный Обществу аутсорсерами, ранее был уволен из Общества и принят на работу в созданные специально для этих целей организации, а также к предпринимателям - аутсорсерам, но фактически выполнял свои трудовые обязанности в ООО "Сезон", Правомерность данного вывода подтверждена судом кассационной инстанции в постановлении от 06.07.2009 по настоящему делу и соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлениях Президиума от 25.02.2009 N 12418/08 и от 28.04.2009 N 17643/08.

Вместе с тем, судом в отсутствие возражений Инспекции принят довод заявителя о неправомерном начислении ЕСН по деятельности, которая у общества с ограниченной ответственностью "Фирма "Сезон" (далее - ООО "Фирма "Сезон") в 2006 году облагалась единым налогом на вмененный доход, в связи с чем признано недействительным оспариваемое решение налогового органа в части начисления ЕСН за 2006 год в сумме 254 313 руб. 79 коп. В этой части решение суда не обжалуется.

В кассационной жалобе Общество ссылается на то, что налоговый орган начислил ООО "Сезон" ЕСН при отсутствии у последнего налогооблагаемой базы, допустив при этом двойное налогообложение. Доначисление ЕСН было произведено без учета налогов, уплаченных аутсорсерами за спорный период.

По мнению Общества, суд первой инстанции необоснованно уклонился от исследования и оценки довода Общества о неполучении необоснованной налоговой выгоды вследствие неуплаты ЕСН за 2006 год и представленных в его обоснование доказательств.

Общество считает, что вывод судов о получении ООО "Сезон" необоснованной налоговой выгоды от работы с контрагентами - аутсорсерами в 2006 году не соответствует обстоятельствам дела. В данном периоде эти организации получали доход от предпринимательской деятельности, не связанной с заявителем.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы, и выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что обжалуемые судебные акты в данной части отмене или изменению не подлежат.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ (в редакции Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ) плательщиками ЕСН признаются организации, производящие выплаты физическим лицам.

В пункте 1 статьи 236 НК РФ (в редакции спорного периода) указано, что объектом налогообложения для таких организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, занимающимся частной практикой), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) налоговая база организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, перечисленных в пункте 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

На основании пункта 2 данной статьи налоговая база по ЕСН определяется отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

Статьей 241 НК РФ (в редакции Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ) предусмотрена регрессивная шкала ставок налога.

Исследовав установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства и представленные в материалы дела доказательства, суды при первоначальном рассмотрении дела установили наличие в настоящем деле обстоятельств, приведенных в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.06.2009 N 1229/09, от 28.04.2009 N 17643/08 и от 25.02.2009 N 12418/08, которые позволяют сделать вывод о том, что имеет место создание Обществом условий для целенаправленного уклонения от уплаты ЕСН.

Следуя указаниям кассационной инстанции, данным в постановлении от 06.07.2009, при новом рассмотрении дела суды первой и апелляционной инстанций, оценив представленные в материалы дела приложения N 14, 15, 16 к оспариваемому решению (том 5, листы 108-110), содержащие расчет ЕСН, подлежащего уплате заявителем за 2004-2006 годы, приложение N 17 к оспариваемому решению (том 5, листы 111-112), расчетные ведомости по заработной плате ООО "Персей-1", ООО "Персей-2", ООО "Персей-3", ООО "Персей-4", ООО "Фирма Сезон", предпринимателей Смирнова В.И., Лебедевой Е.А., Дружининой М.Д. за 2004-2006 годы, а также сводные ведомости по заработной плате (своды начисления и удержаний), расчеты авансовых платежей и декларации по страховым взносам (тома 38-41), приказы о приеме и увольнении работников, трудовые договоры (тома 32-35), установили, что Инспекция при исчислении ЕСН, подлежащего уплате заявителем, применила вычет в виде страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных ООО "Персей-1", ООО "Персей-2", ООО "Персей-3", ООО "Персей-4" и ООО "Фирма Сезон"; регрессивная шкала ставок налога не применялась ввиду отсутствия оснований, предусмотренных статьей 241 НК РФ. При вынесении обжалуемых судебных актов судами также учтено, что согласно пояснениям представителей ООО "Сезон", данным в судебном заседании 08.10.2009, Общество не имеет претензий к налоговой базе по ЕСН, определенной налоговым органом.

Кассационная инстанция отклоняет доводы заявителя о том, что начисление Обществу ЕСН произведено при отсутствии у последнего налогооблагаемой базы, а также о том, что в данном случае имеет место двойное налогообложение (поскольку начисление ЕСН было произведено без учета налогов, уплаченных аутсорсерами за спорный период и переплаты, образовавшейся у ООО "Сезон" в результате уплаты в рассматриваемом периоде единого налога по УСН). Данные доводы налогоплательщика исследованы судом первой инстанции и получили обоснованную правовую оценку.

Как указано выше, при первоначальном рассмотрении дела суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ доводы сторон и имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, пришли к выводу о том, что налогоплательщиком были созданы условия для целенаправленного уклонения от уплаты ЕСН. Суд кассационной инстанции в постановлении от 06.07.2009 признал этот вывод законным и обоснованным. Доказательства того, что налоговая выгода не является исключительным мотивом заключения Обществом договоров аутсорсинга, в материалы дела не представлены. При таких обстоятельствах являются необоснованными приведенные в кассационной жалобе заявителя ссылки на несоответствие обстоятельствам дела вывода судов о получении ООО "Сезон" необоснованной налоговой выгоды от работы с контрагентами - аутсорсерами в 2006 году и уклонение судов от оценки довода Общества о неполучении необоснованной налоговой выгоды вследствие неуплаты ЕСН за 2006 год.

С учетом изложенного следует признать, что вывод судов о правомерности решения налоговой инспекции в части начисления заявителю к уплате ЕСН (за исключением 254 313 руб. 79 коп.) соответствует установленным судом по делу обстоятельствам, является законным и обоснованным.

Основанием для принятия оспариваемого решения, послужил также вывод налоговой инспекции о занижении Обществом налога на прибыль, поскольку первичные документы, представленные им в обоснование понесенных расходов на оплату транспортных услуг, оказанных ООО "АБМТС", ООО "Агентство "Юрса" ("Агентство ХХI век"), ООО "Архоблспецтранспоставка" и ОАО "Вестинтертранс" не отвечают требованиям статей 169 и 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ).

При первоначальном рассмотрении дела суды установили, что у Общества отсутствуют ТТН, подтверждающие выполнение контрагентом - ООО "Архоблспецтранспоставка" услуг по перевозке грузов; транспортные разделы ТТН, представленные заявителем в подтверждение оказания ему транспортных услуг контрагентами - ООО "АБМТС", ООО "Агентство "Юрса" ("Агентство ХХI век") и ОАО "Вестинтертранс", не соответствуют требованиям пункта 2 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ и содержат недостоверную информацию.

Налоговым органом в материалы дела представлены доказательства в подтверждение его доводов о том, что транспортные услуги заявителю названными контрагентами не оказывались: протоколы опроса свидетелей; справки эксперта об исследовании подписей на документах; сведения об отсутствии у организаций - контрагентов штатных работников и транспортных средств; информация банков об обналичивании либо зачислении на лицевые счета руководителей денежных средств, поступивших от Общества в оплату за услуги. В материалах дела также содержится информация о том, что ОАО "Вестинтертранс" с указанным в документах ИНН 7733106820 не зарегистрировано, в качестве юридического лица в Едином государственном реестре юридических лиц не значится. Следовательно, указанная организация не могла быть участником гражданских правоотношений как не имеющая статуса юридического лица.

Исследовав в совокупности представленные налогоплательщиком документы в подтверждение факта оказания ему транспортных услуг (акты выполненных работ, товарные накладные, заявки) суды сделали вывод о том, что указанные документы также не соответствуют требованиям пункта 2 статьи 9 Закона N 129-ФЗ, поскольку не содержат сведений о перевозках груза (дату, маршрут, наименование и количество перевозимых грузов, фамилию водителя, марку и государственный номер транспортного средства).

С учетом установленных по делу обстоятельств и имеющихся в деле доказательств при первоначальном рассмотрении дела суды признали обоснованным доначисление налогоплательщику налога на прибыль в связи с завышением затрат по транспортным услугам, якобы, оказанным Обществу его контрагентами - ООО "АБМТС", ООО "Агентство "Юрса" ("Агентство ХХI век"), ООО "Архоблспецтранспоставка" и ОАО "Вестинтертранс".

Суд кассационной инстанции в постановлении от 06.07.2009 по настоящему делу подтвердил правильность выводов судов первой и апелляционной инстанций, приведенных в решении от 19.12.2008 и постановлении от 06.04.2009 относительно этих эпизодов и в этой части оставил судебные акты без изменения.

Отменяя названные судебные акты в части отказа Обществу в удовлетворении требования о признании недействительным решения Инспекции от 21.07.2008 N 23-19/036487 по эпизоду доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих пеней и штрафа и направляя дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, кассационный суд в мотивировочной части постановления от 06.07.2009 указал основания, по которым судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение. Так, кассационная инстанция предложила суду проверить правильность расчетов доначисленного налога на прибыль, ЕСН, соответствующих сумм пеней и штрафов. В частности, по налогу на прибыль суд кассационной инстанции сослался на положения подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ, согласно которым суммы начисленного ЕСН должны учитываться в составе прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Поскольку из решения Инспекции не усматривалось, что при доначислении налога на прибыль, пеней и штрафа налоговый орган учел в составе прочих расходов налогоплательщика сумму доначисленного в ходе проверки ЕСН, а суды не дали оценки возражениям налогоплательщика в этой части и его расчету, приведенному в дополнениях к иску (том 5, листы 97-194), кассационная инстанция предложила суду первой инстанции оценить это обстоятельство и с учетом проверки правильности доначисленной суммы налога на прибыль, пеней и штрафа принять законное и обоснованное решение.

Суд первой инстанции, выполняя указания кассационной инстанции, при новом рассмотрении дела по данному эпизоду требования заявителя удовлетворил частично.

Установив (с учетом выводов, сделанных судами первой, апелляционной и кассационной инстанций при первоначальном рассмотрении дела), что за 2004-2006 годы ЕСН в сумме 11 271 011 руб. 21 коп. начислен Инспекцией правомерно, правомерность доначисления налога на имущество в размере 207 245 руб. заявитель не оспаривает, пришел к выводу о необходимости на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ включить названные суммы налогов в состав прочих расходов в целях налогообложения прибыли и признал недействительным оспариваемое решение Инспекции в части начисления налога на прибыль за 2004-2006 годы без учета расходов в виде начисленных этим же решением налога на имущество и ЕСН (за исключением 254 313 руб. 79 коп. за 2006 год).

Постановлением апелляционного суда решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество оспаривает выводы судов о документальной неподтвержденности расходов по оплате транспортных услуг, маркетинговых услуг и ссылается на то, что вследствие неправильной квалификации договоров на оказание транспортных услуг судами неправильно определены надлежащие первичные документы, подтверждающие оказание услуг по этим договорам. Такими документами являются акты выполненных работ (услуг), а не товарно-транспортные накладные (далее - ТТН).

Общество считает, что вывод судов о том, что оно не проявило должной осмотрительности при выборе контрагентов противоречит статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации.

По мнению суда кассационной инстанции, жалоба ООО "Сезон" в этой части также не подлежит удовлетворению, поскольку ее доводы направлены на переоценку доказательств и обстоятельств, оценка которым была дана в судебных актах при первоначальном рассмотрении дела. Законность и обоснованность выводов судов относительно неправомерного включения Обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат на оплату транспортных услуг контрагентам - ООО "АБМТС", ООО "Агентство "Юрса" ("Агентство ХХI век"), ООО "Архоблспецтранспоставка" и ОАО "Вестинтертранс", и затрат на оплату маркетинговых услуг ООО "Архоблспецтранспоставка" подтверждена сохраняющим свою силу постановлением кассационной инстанции от 06.07.2009.

С учетом изложенного и полномочий суда кассационной инстанции, приведенных в статьях 286 и 287 АПК РФ, у кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены или изменения обжалуемых решения и постановления по данному делу.

Неправильного применения судами норм материального и процессуального права судом кассационной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

Арбитражного суда Архангельской области от 20.10.2009 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2010 по делу N А05-10581/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Сезон" - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.И. Кочерова

Судьи

Л.В. Блинова

Л.Л. Никитушкина