Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 июня 2010 г. N Ф07-5353/2010 по делу N А56-37085/2008 Отражение налогоплательщиком реализации товаров на основании отчетов комиссионера является правомерным, выручка от реализации товаров, указанная в представленных налогоплательщиком налоговых декларациях, соответствует данным отчетов комиссионера, соответственно, суды сделали правильный вывод об отсутствии у налогового органа правовых оснований для доначисления заявителю налогов, начисления пеней и штрафов

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 25 июня 2010 г. N Ф07-5353/2010 по делу N А56-37085/2008

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Боглачевой Е.В., судей Никитушкиной Л.Л., Пастуховой М.В.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу Бычкова Е.А. (доверенность от 20.01.2010 N 05-06/00968), Разгуляева А.В. (доверенность от 11.01.2010 N 05-13/00108), от общества с ограниченной ответственностью "Гермес" Никифоровой А.А. (доверенность от 24.06.2010 б/н),

рассмотрев 24.06.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11.12.2009 (судья Градусов А.Е.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.03.2010 (судьи Семиглазов В.А., Будылева М.В., Горбачева О.В.) по делу N А56-37085/2008,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Гермес" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 30.06.2008 N 20-04/15136.

Решением суда первой инстанции от 25.12.2008, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 16.03.2009, заявление удовлетворено.

Постановлением суда кассационной инстанции от 04.06.2009 судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Решением суда первой инстанции от 11.12.2009 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

При рассмотрении дела в апелляционном суде Общество в порядке, предусмотренном статей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), отказалось от заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции от 30.06.2008 N 20-04/15136 в части начисления 4 руб. пени за несвоевременное перечисление удержанного налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).

Постановлением апелляционного суда от 29.03.2010 решение суда от 11.12.2009 отменено в части признания недействительным решения Инспекции от 30.06.2008 N 20-04/15136 о начислении 4 руб. пени по НДФЛ, производство по делу в указанной части прекращено. В остальной части суд апелляционной инстанции оставил решение суда первой инстанции без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, просит отменить решение от 11.12.2009 и постановление от 29.03.2010 и принять по делу новый судебный акт. Как полагает податель кассационной жалобы, суды не дали надлежащей оценки доводам Инспекции о сокрытии Обществом для целей налогообложения выручки от реализации импортированных товаров, а также об отсутствии обстоятельств, прерывающих течение срока исковой давности на взыскание дебиторской задолженности Общества, образовавшейся в 2003 году.

В отзыве Общество просит оставить кассационную жалобу Инспекции без удовлетворения, ссылаясь на несостоятельность ее доводов.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы жалобы, а представитель Общества - доводы отзыва.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка правильности исчисления и своевременности уплаты Обществом налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2006.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 14.05.2009 N 20/20 и принято решение от 30.07.2008 N 20-04/15136 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неполную уплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в виде взыскания 3 182 274 руб. штрафа. Одновременно Обществу предложено уплатить 3 731 009 руб. налога на прибыль и 14 912 429 руб. НДС, а также 1 707 359 руб. пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль, НДС и НДФЛ.

Основанием для принятия указанного решения послужили выявленные в ходе налоговой проверки обстоятельства, свидетельствующие, по мнению Инспекции, о сокрытии Обществом выручки от реализации импортированных товаров, а также о необоснованном невключении в налоговую базу по НДС дебиторской задолженности, образовавшейся в 2003 году.

Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, Общество оспорило решение Инспекции от 30.06.2008 N 20-04/15136 в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные требования, пришли к выводу, что правовые основания для доначисления Обществу спорных сумм налога на прибыль и НДС, начисления соответствующих пеней и штрафов отсутствуют.

Кассационная коллегия, изучив материалы дела и доводы жалобы, не находит оснований для отмены судебных актов, исходя из следующего.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с этой главой.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета. Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг), которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (пункт 1 статьи 249 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами) права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, передача права собственности на товары на безвозмездной основе.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7-1, 13-15 указанной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

Из положений пункта 1 статьи 996 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) следует, что товары, переданные комитентом комиссионеру, являются собственностью комитента до момента реализации этих товаров покупателю.

Как видно из материалов дела, в проверяемый период Общество на основании контрактов с иностранными фирмами от 17.06.2006 N 06/06/G, от 01.03.2004 N 04/02, от 02.02.2004 N 1/02/04, от 01.11.2006 N 29-М, от 01.07.2004 N 04/072 ввезло на территорию Российской Федерации товары (мясопродукты) на общую сумму 123 647 249 руб. Факты ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для внутреннего потребления, уплаты НДС в составе таможенных платежей и принятия товаров на учет установлены судами и не оспариваются Инспекцией.

В ходе проверки налогоплательщик представил в налоговый орган документы, послужившие основанием для исчисления и уплаты налога на прибыль и НДС с выручки от реализации импортированных товаров. Согласно этим документам заявитель передал на реализацию импортированные товары на сумму 150 362 396 руб. (с учетом наценки), в том числе на основании договора комиссии от 10.01.2006 N 01-КМС-2006 Общество (комитент) отгрузило в адрес ООО "Аскон" (комиссионера) товары на сумму 149 487 678 руб.; комиссионер реализовал товары на сумму 35 919 205 руб., стоимость нереализованных товаров составила 113 568 473 руб.

В ходе проведения контрольных мероприятий налоговый орган, исследовав документы бухгалтерского учета ООО "Аскон", установил наличие у комиссионера на конец 2006 года остатков нереализованных товаров, принятых на комиссию, только на сумму 25 538 000 руб. Данное обстоятельство послужило основанием для вывода Инспекции о сокрытии Обществом факта реализации мясопродуктов на сумму 90 352 109 руб. и доначисления налогоплательщику 3 731 009 руб. налога на прибыль и 9 035 211 руб. НДС.

По мнению налогового органа, договор комиссии от 10.01.2006 N 01-КМС-2006 является фиктивным, заключен с целью сокрытия реальных сделок купли-продажи мясопродуктов.

При проведении дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией установлено, что товары со складов временного хранения вывозились не комиссионером, как это предусмотрено договором комиссии, а сторонними организациями; Общество и ООО "Аскон" не располагают собственными или арендованными автотранспортными средствами для перевозки товаров и специально оборудованными складскими помещениями для их хранения; товаросопроводительные документы в подтверждение отгрузки товаров на проверку не представлены; имеющиеся документы содержат противоречивые сведения относительно адресатов доставки товаров.

Суды, исследовав и оценив по правилам статьи 71 АПК РФ все имеющиеся в материалах дела доказательства, правомерно посчитали, что налоговый орган не доказал сокрытие Обществом фактической реализации товаров и занижение налоговой базы по налогу на прибыль и НДС.

Положения пункта 8 статьи 101, пункта 6 статьи 108 НК РФ, части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

Подтверждением реализации товаров могут являться только документы, свидетельствующие о приобретении и оплате товаров конкретными покупателями и в конкретных объемах и суммах.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Суды исследовали представленные Обществом документы, подтверждающие передачу товаров комиссионеру, отчеты комиссионера, акты сверки расчетов. Как обоснованно указано судами, налоговый орган не представил допустимых доказательств того, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Вывод Инспекции о реализации Обществом товаров на сумму 90 352 109 руб. основывается на данных бухгалтерского учета ООО "Аскон" об остатках полученных на комиссию товаров, которые противоречат данным, содержащимся в отчетах комиссионера, и данным налогоплательщика. Суды пришли к правильному выводу о том, что в ходе налоговой проверки не были устранены противоречия между представленными Обществом документами и имеющейся у налогового органа информацией. В частности, Инспекцией не получены дополнительные сведения относительно достоверности оформления документов бухгалтерского учета ООО "Аскон" и наличия оснований отражения комиссионером остатков товаров, принятых на комиссию, в сумме 25 538 000 руб. Следовательно, данные учета комиссионера сами по себе не могут служить бесспорным доказательством реализации Обществом всех импортированных товаров.

Суды обоснованно указали, что установленные в ходе контрольных мероприятий обстоятельства, связанные с хранением и транспортировкой товаров, также не являются доказательствами реализации налогоплательщиком спорных товаров в заявленной налоговым органом сумме.

Установленные Инспекцией факты доставки импортированных товаров третьим лицам, на которые ссылается налоговый орган в решении о привлечении Общества к налоговой ответственности, не подтверждают выводов о сокрытии налогоплательщиком фактической реализации этих товаров. Инспекция не представила доказательств наличия договорных отношений между Обществом и указанными в решении третьими лицами (ООО "МитМаркет", ООО "Альянс", ООО "Митли") по поставке спорных товаров. Получение денежных средств налогоплательщиком от указанных третьих лиц за реализацию спорных товаров или безвозмездная передача им товаров документально не подтверждены налоговым органом.

Суды пришли к правильному выводу о том, что дефекты налоговой проверки в части доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения Инспекции, не могут быть преодолены в ходе судебного разбирательства.

Представленные в материалы дела документы свидетельствуют о том, что для целей налогообложения Общество отражало выручку на основании отчетов комиссионера, содержащих сведения о фактической реализации импортированных товаров.

Доводы Инспекции относительно притворности договора комиссии от 10.01.2006 N 01-КМС-2006 правомерно отклонены судами. Налоговый орган не представил доказательств наличия сделок, для прикрытия которых заключен договор комиссии (пункт 2 статьи 170 ГК РФ).

Таким образом, отражение налогоплательщиком реализации товаров на основании отчетов комиссионера является правомерным, выручка от реализации товаров, указанная в представленных налогоплательщиком налоговых декларациях, соответствует данным отчетов комиссионера.

С учетом изложенных обстоятельств суды первой и апелляционной инстанций сделали правильный вывод о недоказанности Инспекцией факта сокрытия налогоплательщиком выручки от реализации импортированных товаров на сумму 90 352 109 руб. об отсутствии у налогового органа правовых оснований для доначисления Обществу налогов, начисления пеней и штрафов по данному эпизоду.

Обоснованно отклонены судами и доводы Инспекции о неправомерном невключении Обществом в налоговую базу по НДС за декабрь 2006 года 35 263 306 руб. дебиторской задолженности ООО "Фортэкс", образовавшейся в 2003 году.

В соответствии с частью 1 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ) по состоянию на 1 января 2006 года плательщики НДС обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31 декабря 2005 года включительно. По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно части 2 статьи 2 этого Закона плательщики НДС, определяющие до вступления в силу Закона N 119-ФЗ момент определения налоговой базы как день оплаты, включают в налоговую базу денежные средства, поступившие до 1 января 2008 года в счет погашения задолженности, указанной в части 1 данной статьи.

В силу части 6 статьи 2 Закона N 119-ФЗ в случае неисполнения покупателем до истечения срока исковой давности по праву требования исполнения встречного обязательства, связанного с поставкой товаров (выполнением работ, оказанием услуг), датой оплаты товаров (работ, услуг) признается наиболее ранняя из следующих дат: день истечения указанного срока исковой давности или день списания дебиторской задолженности. Если до 1 января 2008 года дебиторская задолженность не была погашена, она подлежит включению налогоплательщиком в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 года (часть 7 статьи 2 Закона N 119-ФЗ).

Как видно из материалов дела, налоговый орган доначислил Обществу 5 877 218 руб. НДС в связи с истечением срока исковой давности на взыскание с ООО "Фортэкс" (покупателя) 35 263 306 руб. дебиторской задолженности, образовавшейся в 2003 году.

Возражая против включения в налоговую базу по НДС спорной суммы задолженности, Общество представило в Инспекцию акты сверки задолженности с ООО "Фортэкс" за 2004-2007 годы, в которых покупатель подтверждает наличие задолженности по оплате поставленных товаров.

Налоговый орган для проверки подлинности указанных документов вынес постановление о проведении почерковедческой экспертизы. Для сравнительного исследования была представлена копия банковской карточки с образцами подписей генерального директора ООО "Фортэкс". Согласно заключению эксперта от 25.06.2008 N 131-4/08 подписи, имеющиеся в актах сверки, не соответствуют образцам подписей генерального директора ООО "Фортэкс" в банковской карточке, а содержащиеся на этих документах оттиски печатей выполнены разными печатями.

С учетом изложенных обстоятельств Инспекция не приняла акты сверки расчетов в качестве надлежащих документов, подтверждающих признание ООО "Фортэкс" долга перед Обществом.

В соответствии со статьей 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу о том, что налоговый орган не опроверг факт признания долга покупателем, подтвержденный спорными актами сверки задолженности.

Заключение эксперта от 25.06.2008 N 131-4/08 оценено судами в совокупности с другими имеющимися в деле доказательствами.

Как обоснованно указали суды, заключение эксперта не содержит однозначного вывода о выполнении подписей на копии банковской карточки и актах сверки взаимных расчетов разными лицами. В заключении эксперта указано на недостаточное наличие сравнительных образцов подписи генерального директора ООО "Фортэкс" за период с 2002 по 2007 годы; кроме того, объектом исследования эксперта являлись ксерокопии спорных документов.

В ходе разбирательства в суде первой инстанции стороны пояснили, что местонахождение руководителя ООО "Фортэкс" им не известно, иными сравнительными образцами подписей они не располагают.

В связи с невозможностью обеспечить явку генерального директора ООО "Фортэкс" в судебное заседание, отсутствием дополнительных образцов его подписи, суд первой инстанции отклонил ходатайство налогового органа о назначении судебной почерковедческой экспертизы.

Иных доказательств, опровергающих результаты сверки расчетов задолженности между налогоплательщиком и ООО "Фортэкс", Инспекция в материалы дела не представила.

Судами также принято во внимание, что на основании решения единственного участника Общества от 03.09.07 проведена реорганизация Общества путем выделения общества с ограниченной ответственностью "Гермес-М". Согласно разделительному балансу спорная дебиторская задолженность ООО "Фортэкс" в сумме 35 263 306 руб. передана ООО "Гермес-М".

С учетом изложенного оспариваемое решение Инспекции в части доначисления Обществу 5 877 218 руб. НДС, соответствующих сумм пеней и штрафов правомерно признано недействительным как не соответствующее нормам налогового законодательства.

Доводы кассационной жалобы налогового органа не содержат ссылки на обстоятельства, опровергающие выводы судов, и по существу направлены на переоценку доказательств. В силу статьи 286 АПК РФ переоценка фактических обстоятельств, установленных судами первой и апелляционной инстанций, не допускается на стадии кассационного судопроизводства.

Кассационная коллегия считает, что при рассмотрении дела суды полно и всесторонне исследовали имеющиеся в нем доказательства, правильно применили нормы материального и процессуального права, в связи с чем основания для отмены судебных актов и удовлетворения жалобы Инспекции отсутствуют.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11.12.2009 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.03.2010 по делу N А56-37085/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Председательствующий

Е.В. Боглачева

Судьи

Л.Л. Никитушкина

М.В. Пастухова