Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 июня 2010 г. по делу N А66-13314/20099 Кассационная жалоба оставлена без удовлетворения, поскольку вывод судебных инстанций о том, что заявителем не было допущено нарушений налогового законодательства при уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль за спорный период на сумму расходов по содержанию аппарата, является правомерным

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 28 июня 2010 г. по делу N А66-13314/20099

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Боглачевой Е.В., Пастуховой М.В.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Тверской области Арсеньевой М.А. (доверенность от 27.05.2010 N 03-28/05093),

рассмотрев 28.06.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 13.01.2010 (судья Голубева Л.Ю.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.03.2010 (судьи Ралько О.Б., Пестерева О.Ю., Тарасова О.А.) по делу N А66-13314/2009,

установил:

Закрытое акционерное общество "Издательско-полиграфический комплекс Парето-Принт" (далее - ЗАО "ИПК Парето-Принт", Общество) обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Тверской области (далее - Инспекция) от 21.08.2009 N 08-14/1596 об уменьшении суммы полученного убытка по налогу на прибыль организаций за 2008 год в сумме 6 992 506 руб.

Решением Арбитражного суда Тверской области от 13.01.2010 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.03.2010 решение суда первой инстанции по настоящему делу оставлено без изменений.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, просит отменить указанные судебные акты и принять новое решение - об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Податель жалобы не согласен с выводом судов о правомерном неприменении Обществом несоответствующего нормам налогового законодательства пункта 32 Положения об учетной политике для целей налогообложения на 2008 год. По мнению Инспекции, организация системы налогового учета, выбор совокупности способов определения доходов и расходов, их признания, оценки и распределения, осуществляются самостоятельно налогоплательщиком. В связи с этим указание Обществом на техническую ошибку при принятии спорной учетной политики уже после налоговой проверки, выявившей нарушения этой политики, является со стороны Общества некорректным. Налоговый орган считает, что суд первой инстанции неправомерно учел изменения, внесенные ЗАО "ИПК Парето-Принт" в 2009 году в учетную политику для целей налогообложения на 2008 год, поскольку в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации изменение учетной политики организации может произойти только с 1 января года, следующего за годом издания приказа об изменении учетной политики.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе.

Представители Общества, надлежащим образом извещенного о времени и месте рассмотрения дела, в судебное заседание не явились, что не препятствует судебному разбирательству согласно статье 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах приведенных в жалобе доводов.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная проверка представленной Обществом первичной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2008 год, по итогам которой составлен акт от 09.07.2009 N 214.

В ходе проверки налоговый орган установил, что при исчислении налога на прибыль организаций за 2008 год ЗАО "ИПК Парето-Принт" включило в состав косвенных расходов начисленную заработную плату, оплату по среднему заработку и единый социальный налог в сумме 6 992 506 руб.

Пунктом 32 приложения N 1 к приказу от 31.12.2007 N 02-7П "Положение об учетной политике для целей налогообложения на 2008 г." (далее - Положение) установлено, что распределение доходов и расходов, относящихся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, производится пропорционально продолжительности периода. Так, расходы на содержание аппарата, включающие расходы на аренду офиса и командировочные расходы, а также расходы на мобильную связь и т.п. относятся к расходам будущих периодов и будут списаны равными долями в течение 12 месяцев после начала производственного цикла и начисления доходов.

Установив, что в проверяемом периоде (2008 год) налогоплательщиком не велась производственная деятельность, а в декларации по налогу на прибыль организаций доходы от реализации Общество не отразило, Инспекция пришла к выводу о неправомерном завышении налогоплательщиком суммы расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации на 6 992 506 руб.

По результатам рассмотрения материалов проведенной камеральной проверки налоговый орган с учетом возражений налогоплательщика принял решение от 21.08.2009, которым уменьшил сумму полученного убытка по налогу на прибыль организаций за 2008 год в сумме 6 992 506 руб.

Указанное решение Общество обжаловало в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 07.10.2009 N 12-11/416 в удовлетворении апелляционной жалобы налогоплательщику отказано; оспариваемый ненормативный акт утвержден и признан вступившим в законную силу.

Не согласившись с выводами налоговых органов, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, исходил из того, что порядок отнесения расходов на содержание аппарата к расходам будущих периодов, предусмотренный пунктом 32 Положения (до внесения в него изменений приказом от 25.06.2009), противоречит нормам налогового законодательства и, следовательно, правомерно не применялся Обществом.

Апелляционный суд поддержал выводы суда первой инстанции, указав также, что внесение Обществом изменений в пункт 32 Положения не может иметь существенного значения при рассмотрении настоящего дела.

Кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы, поскольку предыдущие судебные инстанции правомерно руководствовались следующим.

Согласно абзацам 3 и 4 статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому.

Вместе с тем из системного анализа указанной статьи следует, что учет отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах или применяемых методов учета.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу статьи 252 НК РФ расходами, учитываемыми в целях обложения налогом на прибыль, являются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 2 статьи 252 НК РФ определено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Пунктом 2 статьи 253 указанного Кодекса установлено, что расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Статьей 272 НК РФ предусмотрено, что расходы, принимаемые для целей обложения налогом на прибыль, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК РФ.

В соответствии со статьей 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

В силу названной статьи к прямым расходам относятся материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода. Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом (пункт 2 статьи 318 НК РФ).

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ. При этом налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров.

В данном случае из материалов дела следует и Инспекцией не оспаривается, что Обществом в 2008 году производственная деятельность не велась, а в представленной декларации доходы от реализации не отражены.

Суды первой и апелляционной инстанций, установив применение налогоплательщиком метода начисления, пришли к правильному выводу о том, что в спорном периоде у Общества прямых расходов не было. Учитывая отсутствие у заявителя в 2008 году процесса производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, судебные инстанции обоснованно признали правомерным отнесение к косвенным расходам 2008 года затрат по оплате труда сотрудников аппарата, единого социального налога и пенсионных страховых взносов, исчисленных с выплаченных сумм как затраты отчетного периода, уменьшающие налоговую базу текущего налогового периода.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит обязанности налогоплательщика предусматривать в учетной налоговой политике для целей налогообложения порядок распределения косвенных расходов по оплате труда, отличный от порядка, установленного данным Кодексом.

Статьей 272 НК РФ определен порядок признания расходов при методе начисления. Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ при применении метода начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли с учетом положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК РФ.

При этом абзацем вторым пункта 1 статьи 272 НК РФ установлено, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Из пункта 4 статьи 272 НК РФ следует, что расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно - исходя из сумм начисленных в соответствии со статьей 255 названного Кодекса расходов на оплату труда.

Таким образом, суды обоснованно исходили из того, что нормами налогового законодательства не предусмотрена обязанность Общества относить расходы на содержание аппарата к расходам будущих периодов и списывать их равными долями в течение 12 месяцев после начала производственной деятельности (как это предусмотрено спорным пунктом 32 Положения).

В рассматриваемом случае пункт 32 Положения об учетной политике для целей налогообложения на 2008 год, утвержденного приказом Общества от 31.12.2007 (до внесения в него изменений приказом от 25.06.2009), противоречил пункту 4 статьи 272 и пункту 2 статьи 318 НК РФ, о чем правильно указал суд первой инстанции.

С учетом вышеизложенного вывод судебных инстанций о том, что Обществом не было допущено нарушений налогового законодательства при уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год на сумму расходов по содержанию аппарата, является правомерным.

В кассационной жалобе Инспекция указывает на необоснованность принятия судами во внимание изменений спорного пункта учетной политики Общества, внесенных приказом от 25.06.2009.

Из материалов дела видно, что Общество при определении расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2008 год, руководствовалось нормами Налогового кодекса Российской Федерации и не учитывало пункт 32 Положения ввиду того, что "при подготовке указанного Положения в указанном пункте была допущена техническая ошибка".

Изменения в пункте 32 Положения, внесенные приказом Общества от 25.06.2009 "в связи с выявленными нарушениями применения статей 271, 272 НК РФ в налоговом учете", правомерно приняты во внимание судебными инстанциями, поскольку в рассматриваемой ситуации имеет место исправление налогоплательщиком ошибки в целях приведения учетной политики в соответствие с требованиями законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, не влекущее отрицательных последствий для налогообложения.

В силу изложенного суды обоснованно признали недействительным оспариваемое решение Инспекции.

При таких обстоятельствах с учетом соответствия вынесенных по настоящему делу судебных актов нормам материального и процессуального права кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Тверской области от 13.01.2010 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.03.2010 по делу N А66-13314/2009 оставить без изменений, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Тверской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Е.В. Боглачева

М.В. Пастухова