Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 августа 2010 г. N Ф07-7848/2010 по делу N А26-7861/2009 Суды правомерно признали решение налогового органа в части доначисления Обществу ЕСН, начисления соответствующих пеней и налоговых санкций не соответствующим положениям действующего налогового законодательства, поскольку налоговый орган не доказал, что действия Общества по заключению договоров контрактации были направлены на создание условий для уменьшения размера налоговой обязанности, что в свою очередь привело к получению Обществом необоснованной налоговой выгоды

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 27 августа 2010 г. N Ф07-7848/2010 по делу N А26-7861/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Боглачевой Е.В., судей Блиновой Л.В., Морозовой Н.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "ПетрозаводскМаш-ТНП" Бороданова А.А. (доверенность от 23.08.2010), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Карелия Оборина А.Г. (доверенность от 23.08.2010), Кайгородовой О.Э. (доверенность от 12.04.2010), Реджеповой Е.П. (доверенность от 20.08.2010),

рассмотрев 26.08.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 09.12.2009 (судья Васильева Л.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.04.2010 (судьи Протас Н.И., Згурская М.Л., Третьякова Н.О.) по делу N А26-7861/2009,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ПетрозаводскМаш-ТНП" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Карелия от 30.06.2009 N 10 в части доначисления 1 344 585 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 6 965 960 руб. единого социального налога (далее - ЕСН), начисления соответствующих пеней и штрафов.

Решением суда первой инстанции от 09.12.2009, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 26.04.2010, заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение от 09.12.2009 и постановление от 26.04.2010 и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований. Податель кассационной жалобы ссылается на неверное истолкование судами положений пункта 4 статьи 168 и пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), неприменение пункта 9 статьи 167 НК РФ по эпизодам, связанным с доначислением Обществу НДС. Кроме того, податель жалобы не согласен с выводами судов о недоказанности факта создания налогоплательщиком схемы ухода от налогообложения по эпизоду, связанному с доначислением ЕСН.

В отзыве Общество просит оставить кассационную жалобу без удовлетворения, ссылаясь на несостоятельность ее доводов.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представитель Общества их отклонил.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка правильности исчисления и своевременности уплаты Обществом налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 04.06.2009 N 9 и принято решение от 30.06.2009 N 10 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в том числе за неполную уплату НДС и ЕСН. Обществу доначислены 1 657 343 руб. НДС, 6 965 960 руб. ЕСН, начислены соответствующие суммы пеней и штрафов.

Налогоплательщик, не согласившись с выводами Инспекции, обжаловал решение от 30.06.2009 N 10 в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 14.08.2009 N 07-08/08103 решение Инспекции изменено: исчисленная за 2007 год сумма НДС уменьшена на 312 758 руб. (с соответствующей корректировкой сумм пеней и штрафа), в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, Общество оспорило решение налогового органа от 30.06.2009 N 10 (в части) в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные требования, пришли к выводу о том, что правовые основания для доначисления Обществу спорных сумм НДС и ЕСН, начисления пеней и штрафов отсутствуют.

Суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы Инспекции, исходя из следующего.

В ходе налоговой проверки Инспекция установила, что в проверяемом периоде Общество заключило договоры с ЗАО "Петрозаводскмаш" на аренду помещений, оказание коммунальных услуг, поставку материалов. Заявитель, в свою очередь, оказывал ЗАО "Петрозаводскмаш" производственные услуги. Выставленные ЗАО "Петрозаводсмаш" счета-фактуры отражались Обществом в книге покупок по мере принятия на учет товаров (работ, услуг), а предъявленный в счетах-фактурах НДС принимался к вычету за те же периоды. Расчеты за поставленные товары (работы, услуги) между указанными организациями осуществлялись зачетом взаимных требований в последующие налоговые периоды, одновременно Общество платежными поручениями перечисляло ЗАО "Петрозаводскмаш" суммы НДС.

По мнению налогового органа, из анализа положений абзаца 2 пункта 4 статьи 168, пункта 2 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период), а также пункта 12 статьи 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" следует, что если между налогоплательщиком и его поставщиком проведен зачет взаимных требований, предъявленная налогоплательщику сумма НДС может быть заявлена к вычету лишь в период фактической оплаты этой суммы поставщику. Инспекция пришла к выводу о занижении Обществом на 255 946 руб. НДС за 1 и 2 кварталы 2008 года в связи с преждевременным предъявлением к возмещению налога на основании выставленных поставщиком счетов-фактур.

Суды первой и апелляционной инстанций признали данный вывод налогового органа несостоятельным.

В соответствии с пунктом 2 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2009) при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком в случаях и в порядке, которые предусмотрены пунктом 4 статьи 168 НК РФ.

Согласно абзацу 2 пункта 4 статьи 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг.

В рассматриваемом случае основания для применения налогоплательщиком налоговых вычетов в периоды, соответствовавшие моменту фактической уплаты НДС по счетам-фактурам, выставленным ЗАО "Петрозаводскмаш" (пункт 2 статьи 172 НК РФ), отсутствовали, поскольку при расчетах Обществом не использовалось собственное имущество и не осуществлялись товарообменные операции. Следовательно, вычет сумм налога правомерно производился налогоплательщиком по общему правилу, предусмотренному пунктом 1 статьи 172 НК РФ (при наличии счетов-фактур, выставленных продавцом, и принятии на учет приобретенных товаров, работ, услуг).

При этом суды первой и апелляционной инстанций правомерно указали, что положениями пункта 4 статьи 168 НК РФ установлены особенности уплаты НДС поставщику в тех случаях, когда расчеты за поставленные товары (работы, услуги) осуществляются зачетом взаимных требований; порядок применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС данная норма права не регулирует.

С учетом изложенных обстоятельств суды обоснованно признали решение Инспекции по спорному эпизоду недействительным.

Налоговым органом в ходе проверки также установлено, что Общество приобретало товары (работы, услуги) для производства продукции, реализуемой как на экспорт, так и на внутреннем рынке. Предъявленный поставщиками НДС принимался к вычету по мере получения счетов-фактур и принятия товаров (работ, услуг) на учет. При реализации произведенной продукции на экспорт Общество принимало к вычету "входной" НДС в периоде подтверждения экспортного оборота и одновременно производило восстановление налога в периоде оприходования товаров (работ, услуг).

Инспекция, посчитав, что Общество неправомерно не восстанавливало принятый к вычету НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным при производстве продукции, поставленной на экспорт, в момент отгрузки этой продукции на экспорт (до момента определения налоговой базы в порядке, предусмотренном пунктом 9 статьи 167 НК РФ), доначислила Обществу 1 088 639 руб. НДС, начислила соответствующие суммы пеней и штрафа.

Судебные инстанции обоснованно указали, что поскольку Общество реализует продукцию как на внутреннем рынке, так и на экспорт, в момент приобретения исходного сырья оно не имело возможности определить, в какой части это сырье будет использовано для производства экспортируемой продукции.

В Налоговом кодексе Российской Федерации отсутствует порядок восстановления сумм НДС в случае, когда до подтверждения ставки 0 процентов налогоплательщик заявил к возмещению соответствующие суммы НДС по внутреннему рынку.

В силу пункта 10 статьи 165 НК РФ порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой.

Согласно приказам об учетной политике от 13.01.2006 N 08/1, от 11.01.2007 N 08/16, от 09.01.2008 N 08/16 при реализации продукции со ставкой НДС 0 процентов принимаемая в виде налогового вычета сумма НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям (работам, услугам, имущественным правам), использованным на производство указанной продукции, рассчитывается исходя из количества отгруженной на экспорт продукции в доле материальных затрат, отнесенных на выработку этого количества продукции.

Суды, признавая недействительным решение Инспекции по спорному эпизоду, правомерно указали, что ставка 0 процентов по НДС применяется не по факту отгрузки товаров на экспорт, а при соблюдении установленного порядка ее подтверждения. Следовательно, сам факт отгрузки Обществом товаров на экспорт еще не возлагал на налогоплательщика обязанность восстанавливать к уплате в бюджет суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам).

Кассационная коллегия полагает, что при рассмотрении спорных эпизодов судами не допущено неправильного применения норм материального права.

В ходе проведения налоговой проверки Инспекция установила, что Общество (заказчик) заключило с ООО "ТНП-Универсал" и с ООО "ТНП-Комфорт" (производители) договоры контрактации промышленной продукции, причем Общество являлось единственным деловым партнером этих организаций. По условиям договоров деятельность ООО "ТНП-Универсал" и ООО "ТНП-Комфорт" заключалась в производстве продукции из давальческого сырья с использованием материалов, инструментов, оборудования и помещений Общества, то есть фактическое исполнение трудовых обязанностей работниками этих организаций осуществлялось непосредственно в Обществе.

Собранные в результате мероприятий налогового контроля доказательства, свидетельствующие об одновременном создании всех трех юридических лиц и их взаимозависимости, единстве кадрового и бухгалтерского обеспечения, поддержании определенной численности работников ООО "ТНП-Универсал" и ООО "ТНП-Комфорт" для применения упрощенной системы налогообложения, позволили налоговому органу сделать вывод о том, что заключение договоров контрактации промышленной продукции носило формальный характер; осуществляя выплаты физическим лицам через специально созданные организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, Общество фактически использовало схему уклонения от уплаты ЕСН. Данный вывод налогового органа послужил основанием для доначисления Обществу 6 965 960 руб. ЕСН, начисления соответствующих пеней и штрафа.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.

Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения при этом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В силу пункта 1 статьи 237 НК РФ налоговая база для указанной категории налогоплательщиков определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, его принявший.

Как установлено судами, Инспекция не представила доказательств, свидетельствующих о том, что в проверяемом периоде Общество заключало трудовые договоры с лицами, которые фактически являлись работниками ООО "ТНП-Универсал" и ООО "ТНП-Комфорт", издавало приказы об их приеме на работу, выплачивало им заработную плату, то есть являлось для указанных лиц работодателем.

Кассационная коллегия считает, что судами правомерно оставлена без внимания при рассмотрении данного дела ссылка налогового органа на факт взаимозависимости Общества и ООО "ТНП-Универсал", ООО "ТНП-Комфорт".

Согласно пункту 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В данном случае налоговый орган не доказал, что отношения между указанными лицами повлияли на результаты заключенных между ними сделок и на их реальное исполнение.

Судами учтено, что ООО "ТНП-Универсал" и ООО "ТНП-Комфорт" зарегистрированы в качестве юридических лиц. Указанные организации в соответствии с выбранной упрощенной системой налогообложения исполняли обязанности налогоплательщиков: представляли соответствующие налоговые декларации и расчеты, уплачивали налоги и другие обязательные платежи.

Как установлено судебными инстанциями, заключенные Обществом с ООО "ТНП-Универсал" и ООО "ТНП-Комфорт" договоры контрактации промышленной продукции реально исполнялись и были направлены на извлечение прибыли.

Оценив в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, суды пришли к обоснованному выводу о том, что хозяйственные операции налогоплательщика по заключению данных договоров обусловлены разумными экономическими причинами и не лишены экономического содержания.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 25.07.2001 N 138-О разъяснил, что по смыслу пункта 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

При рассмотрении данного дела налоговый орган не доказал, что действия Общества по заключению договоров контрактации с ООО "ТНП-Универсал" и ООО "ТНП-Комфорт" были направлены на создание условий для уменьшения размера налоговой обязанности, что в свою очередь привело к получению Обществом необоснованной налоговой выгоды.

При таких обстоятельствах суды правомерно признали решение налогового органа в части доначисления Обществу ЕСН, начисления соответствующих пеней и налоговых санкций не соответствующим положениям действующего налогового законодательства.

Доводы кассационной жалобы по спорному эпизоду направлены на переоценку выводов судов. Между тем переоценка фактических обстоятельств дела, установленных судами первой и апелляционной инстанций, в силу статей 286 и 287 АПК РФ не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Кассационная коллегия считает, что фактические обстоятельства дела установлены судами в результате полного и всестороннего исследования имеющихся в нем доказательств в их совокупности и взаимосвязи, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, в связи с чем основания для отмены решения от 09.12.2009 и постановления от 26.04.2010 и удовлетворения кассационной жалобы Инспекции отсутствуют.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 09.12.2009 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.04.2010 по делу N А26-7861/2009 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Карелия - без удовлетворения.

Председательствующий

Е.В. Боглачева

Судьи

Л.В. Блинова

Н.А. Морозова