Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22 декабря 2010 г. N Ф07-11841/2010 по делу N А56-14851/2010 Суд кассационной инстанции установил, что выводы суда первой инстанции об отсутствии оснований для доначисления заявителю НДФЛ, начисления соответствующих пеней и штрафа по спорному эпизоду являются обоснованными, поскольку инспекция не представила доказательств, свидетельствующих о нахождении иностранного гражданина менее установленного законодательством срока, то есть не подтвердила правомерность применения ставки 30 процентов при налогообложении доходов указанного лица

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 22 декабря 2010 г. N Ф07-11841/2010 по делу N А56-14851/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Боглачевой Е.В., судей Блиновой Л.В., Пастуховой М.В.,

при участии от закрытого акционерного общества "Банк "Русский Стандарт" Никифорова А.А. (доверенность от 22.01.2010 N 46), Жигиной А.А. (доверенность от 22.01.2010 N 46), Соловьева В.Ю. (доверенность от 10.12.2010 N 2477), Калиниченко Н.А. (доверенность от 26.11.2010 N 2426), от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 Комарницкой И.С. (доверенность от 05.05.2010 N 04/10477), Григорьевой М.С. (доверенность от 08.11.2010 N 04/20576),

рассмотрев 15.12.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 28.07.2010 по делу N А56-14851/2010 (судья Соколова С.В.),

установил:

Закрытое акционерное общество "Банк "Русский Стандарт" (далее - Банк) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - Инспекция) от 28.12.2009 N 14-21/33 в части:

- предложения уплатить 42 100 576 руб. налога на прибыль, начисления и предложения уплатить 1 365 110 руб. пеней и 1 595 936 руб. штрафа, предложения внести изменения в бухгалтерский учет в отношении 30 911 049 руб. налога на прибыль, излишне начисленного за 2006 год (по пункту 1.1 мотивировочной части решения);

- предложения уплатить 3 724 600 руб. налога на прибыль, начисления и предложения уплатить 454 397 руб. пеней и 531 231 руб. штрафа, предложения внести изменения в бухгалтерский учет в отношении 3 724 600 руб. налога на прибыль, излишне начисленного за 2008 год (по пункту 1.2 мотивировочной части решения);

- доначисления 19 188 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), начисления 3 962 руб. пеней и 3 838 руб. штрафа (по пункту 4.2 мотивировочной части решения);

- доначисления 15 041 249 руб. НДФЛ, начисления 4 911 118 руб. пеней и 3 008 250 руб. штрафа (по пункту 4.8 мотивировочной части решения).

Решением суда первой инстанции от 28.07.2010 заявленные Обществом требования удовлетворены в части:

- предложения уплатить 42 100 576 руб. налога на прибыль, начисления и предложения уплатить 1 365 110 руб. пеней и 1 595 936 руб. штрафа, предложения внести изменения в бухгалтерский учет в отношении 30 911 049 руб. налога на прибыль, излишне начисленного за 2006 год (по пункту 1.1 мотивировочной части решения);

- предложения уплатить 3 724 600 руб. налога на прибыль, начисления и предложения уплатить 454 397 руб. пеней и 531 231 руб. штрафа, предложения внести изменения в бухгалтерский учет в отношении 3 724 600 руб. налога на прибыль, излишне начисленного за 2008 год (по пункту 1.2 мотивировочной части решения);

- доначисления 988 руб. НДФЛ, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа (по пункту 4.2 мотивировочной части решения);

- доначисления 15 041 249 руб. НДФЛ, начисления 4 911 118 руб. пеней и 3 008 250 руб. штрафа (по пункту 4.8 мотивировочной части решения).

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционном суде дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, несоответствие его выводов имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 28.07.2010 в части, в которой требования Банка были удовлетворены, и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В отзыве Банк просит оставить кассационную жалобу без удовлетворения, ссылаясь на несостоятельность ее доводов.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Банка отклонили их.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке в пределах доводов кассационной жалобы.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку правильности исчисления и своевременности уплаты Банком налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 23.11.2009 N 14-05/06 и принято решение от 28.12.2009 N 14-21/33 о привлечении Банка к налоговой ответственности, доначислении налогов, начислении пеней и штрафов.

Банк, не согласившись с выводами Инспекции, обжаловал решение от 28.12.2009 N 14-21/33 в вышестоящий налоговый орган. Решением Федеральной налоговой службы от 09.03.2010 N 9-1-08/02-09@ решение Инспекции оставлено без изменения.

Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, Банк оспорил решение налогового органа от 28.12.2009 N 14-21/33 (в части) в арбитражном суде.

Суд первой инстанции заявленные требования удовлетворил, за исключением требования о признании недействительным оспариваемого ненормативного акта в части доначисления Банку 18 200 руб. НДФЛ, начисления соответствующих пеней и штрафа (по пункту 4.2 мотивировочной части решения).

В ходе проверки Инспекция установила (пункт 1.1. мотивировочной части решения), что при исчислении налога на прибыль Банк несвоевременно учитывал расходы на охрану, аренду и инкассацию.

Так, расходы в сумме 44 389 067 руб. 84 коп., относящиеся к 2005 году, учтены в 2006 году; расходы в сумме 175 058 290 руб. 89 коп., относящиеся к 2005 и 2006 годам, учтены в 2007 году; расходы в сумме 49 445 399 руб. 37 коп., относящиеся к 2005-2007 годам, учтены в 2008 году. По мнению налогового органа, это привело:

- к завышению налога на прибыль за 2006 год на 30 911 049 руб.;

- к занижению налога на прибыль за 2007 год на 30 233 680 руб.;

- к занижению налога на прибыль за 2008 год на 11 866 896 руб.

По результатам налоговой проверки заявителю по спорному эпизоду доначислено 42 100 576 руб. налога на прибыль за 2007 и 2008 годы, начислено 1 365 110 руб. пеней и 1 595 936 руб. штрафа. Кроме того, налог на прибыль в сумме 30 911 049 руб. признан излишне начисленным за 2006 год.

Обращаясь в арбитражный суд, Банк пояснил, что изложенные выводы формировались Инспекцией без сверки с налоговыми декларациями заявителя за проверяемые периоды. Банк действительно учитывал часть расходов для целей налогообложения в более позднем периоде, однако такое несоответствие, как полагает заявитель, не привело к занижению налоговой базы, поскольку данные расходы были признаны в более позднем налоговом периоде, что приводило к переплате налога в бюджет за текущий налоговый период.

Признавая недействительным решение Инспекции по спорному эпизоду, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

В ходе проверки Инспекция не истребовала у Банка регистры налогового учета, которые формируются в целях корректировки данных бухгалтерского учета для исчисления налога на прибыль. Представленные заявителем с возражениями на акт проверки регистры корректировок данных бухгалтерского учета не учтены налоговым органом.

В материалы дела Банком представлены регистры корректировок данных бухгалтерского учета, расчетные таблицы, расшифровки соответствующих строк налоговых деклараций по налогу на прибыль, а также пояснения причин возникновения несовпадений в показателях по счетам бухгалтерского учета.

Из указанных документов усматривается, что 44 389 067 руб. 84 коп. расходов, относящихся к 2005 году, неправомерно учтенные, по мнению налогового органа, при исчислении налогооблагаемой прибыли за 2006 год, были частично (в сумме 39 154 985 руб. 81 коп.) исключены Банком из расчета при исчислении налога на прибыль за 2006 год и включены в налогооблагаемую базу 2005 года; 175 058 290 руб. 89 коп. расходов, относящихся к 2005 и 2006 годам, неправомерно учтенные по данным Инспекции при исчислении налогооблагаемой прибыли за 2007 год, были частично (в сумме 101 269 293 руб. 98 коп.) исключены Банком из расчета при исчислении налога на прибыль за 2007 год и включены в налогооблагаемую базу 2006 года; 49 455 399 руб. 37 коп. расходов, относящихся к 2005-2007 годам, неправомерно учтенные, по мнению налогового органа, при исчислении налогооблагаемой прибыли за 2008 год, были частично (в сумме 24 270 454 руб. 79 коп.) исключены Банком из расчета при исчислении налога на прибыль за 2008 год и включены в налогооблагаемую базу 2007 года.

Следовательно, Инспекцией в нарушение требований части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ не представлено доказательств, свидетельствующих о возникновении у Банка недоимки в сумме, указанной в оспариваемом решении.

Кроме того, корректируя в ходе проверки расходы Банка применительно к конкретным налоговым периодам, Инспекция не отрицала наличие у него переплаты по налогу на прибыль за 2005 год. В решении Инспекция указала, что 2005 год не был охвачен выездной налоговой проверкой, поэтому уменьшение налоговых обязательств за 2005 год невозможно.

С учетом правовой позиции, приведенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, суд пришел к правильному выводу о том, что переплата налога за предыдущие налоговые периоды должна учитываться при определении суммы налога к уплате в бюджет за последующий период.

Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налога.

Неуплата (неполная уплата) сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) образует состав налогового правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Следовательно, выявив в ходе проверки занижение налогоплательщиком налоговой базы или неправильное исчисление налога, налоговый орган должен установить, привело ли это нарушение к неуплате (неполной уплате) налога.

Поэтому при определении суммы налога, подлежащей доплате в бюджет по итогам выездной проверки, Инспекция обязана скорректировать доначисленную сумму налога с учетом имеющейся у налогоплательщика переплаты этого налога.

Если переплата налога превышает сумму доначисленного налога или равна ей, у налогоплательщика не возникает задолженности перед бюджетом. Соответственно, у налогового органа в этом случае отсутствуют правовые основания для начисления налогоплательщику пеней и привлечения его к ответственности по статье 122 НК РФ.

Поскольку налоговый орган не доказал возникновения у Банка недоимки по налогу на прибыль в сумме, указанной в обжалуемом решении, суд первой инстанции правомерно признал решение Инспекции в части предложения Банку уплатить спорную сумму налога на прибыль, пени и штраф недействительным.

В ходе проведения проверки налоговый орган выявил нарушение Банком пунктов 1 и 6 статьи 271, пункта 1 статьи 328, статьи 331 НК РФ в результате несвоевременного отражения в 2008 году дохода в сумме 15 519 165 руб. в виде процентов, начисленных за период с 24.12.2007 по 31.12.2007 по долговому обязательству - Ноте класса А компании "Ранги Консьюмер Лоунз N 1 С.А." (пункт 1.2 мотивировочной части решения). В подтверждение данного вывода Инспекция ссылалась на данные бухгалтерского учета налогоплательщика.

Банк в заявлении не согласился с доводами Инспекции о завышении налога на прибыль за 2008 год и его занижении в 2007 году. Заявитель считает, что данный доход был признан для целей налогообложения прибыли в 2007 году и включен Банком в состав внереализационных доходов по строке 100 приложения N 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2007 год.

Как установлено судом первой инстанции, с возражениями на акт налоговой проверки Банк представил расшифровку строки 100 приложения N 1 к листу 02 декларации, подтверждающий своевременный учет дохода в сумме 15 519 165 руб. Между тем налоговый орган не признал представленный регистр документом, подтверждающим своевременный учет дохода, поскольку данные расшифровки не соответствовали данным бухгалтерских регистров, представленным налогоплательщиком во время проверки.

Исследовав представленные в материалы дела документы (в том числе, регистр корректировок данных бухгалтерского учета заявителя за 2007 год, отражающий спорную сумму дохода), суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговым органом не доказано занижение Банком налоговой базы по налогу на прибыль за 2007 год.

При изложенных обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Инспекции в части доначисления 3 724 600 руб. налога на прибыль, начисления 454 397 руб. пеней и 531 231 руб. штрафа, предложения внести изменения в бухгалтерский учет в отношении 3 724 600 руб. налога на прибыль, излишне начисленного за 2008 год.

Суд также признал недействительным решение Инспекции в части предложения Банку как налоговому агенту удержать и перечислить в бюджет 988 руб. НДФЛ с сумм материальной помощи, выплаченной работнику Банка в связи со смертью матери супруги (пункт 4.2 мотивировочной части решения).

Согласно пункту 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Налоговые агенты обязаны удержать исчисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам (пункт 4 статьи 226 НК РФ).

Как установлено судом, заявитель на основании пункта 8 статьи 217 НК РФ не облагал НДФЛ суммы материальной помощи, выплаченные работнику Банка Фирану И.В. в 2008 году в связи со смертью матери супруги.

Инспекция произвела доначисление НДФЛ в сумме 988 руб., указав, что спорные суммы не подпадают под перечень доходов, не подлежащих налогообложению НДФЛ в силу пункта 8 статьи 217 НК РФ, поскольку мать супруги не является членом семьи в соответствии с действующим семейным законодательством.

Согласно пункту 8 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ суммы единовременной материальной помощи, оказываемой работодателями членам семьи в связи со смертью работника или работнику в связи со смертью членов (члена) его семьи.

Статьей 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

В соответствии со статьей 2 Семейного кодекса Российской Федерации к членам семьи относятся супруги, родители, дети, усыновители и усыновленные.

Кассационная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что Семейный кодекс Российской Федерации не устанавливает ограничение, позволяющее отнести к членам семьи родителей только одного супруга. Семья рассматривается как единое целое, поэтому в состав семьи входят родители обоих супругов.

При таких обстоятельствах требования Банка в части признания недействительным доначисления 988 руб. НДФЛ, начисления соответствующих пеней и штрафа удовлетворены судом правомерно.

В ходе проверки Инспекция сделала вывод о том, что Банк, неверно рассчитав срок пребывания на территории Российской Федерации гражданина Германии, не исчислил и не удержал НДФЛ с доходов, выплаченных указанному лицу, не являющемуся налоговым резидентом Российской Федерации, по ставке 30 процентов (пункт 4.8 мотивировочной части решения).

Судом первой инстанции установлено, что в июле 2007 года Банк выплатил гражданину Германии Эберхарду Фрайхер фон Ленайзен доход в сумме 88 477 934 руб. 57 коп. в счет оказания услуг на основании договора от 23.12.2005. При выплате вознаграждения Банк удержал 11 502 131 руб. НДФЛ, рассчитанного по ставке 13 процентов, поскольку признал указанное лицо налоговым резидентом Российской Федерации. Факт пребывания гражданина Германии на территории Российской Федерации более 183 дней в течение 12 следующих подряд календарных месяцев определен заявителем на основании копии паспорта с отметками пограничного контроля о пересечении границ и сведений управленческого учета.

В силу пункта 1 статьи 224 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов, если иное не предусмотрено данной статьей. Налоговая ставка устанавливается в размере 30 процентов в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации (пункт 3 статьи 224 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 207 НК РФ налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.

На основании статьи 24 Федерального закона от 15.08.1996 N 114-ФЗ "О порядке выезда из Российской Федерации и въезда в Российскую Федерацию" иностранные граждане могут въезжать в Российской Федерации и выезжать из Российской Федерации при наличии визы по действительным документам, удостоверяющим их личность и признаваемым Российской Федерацией в этом качестве, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.

Период временного пребывания на территории Российской Федерации иностранного гражданина определяется с учетом отметок пропускного контроля в заграничном паспорте такого гражданина. Если отметки, подтверждающие пересечение указанными лицами границы Российской Федерации, отсутствуют, в качестве доказательства нахождения на территории Российской Федерации могут приниматься любые документы, удостоверяющие фактическое количество дней пребывания в Российской Федерации.

В письме Федеральной налоговой службы от 23.09.2008 N 3-5-03/529@ разъяснено, что документами, подтверждающими фактическое нахождение физических лиц на территории Российской Федерации, в частности, могут являться справки с места работы, выданные на основании сведений из табеля учета рабочего времени, копии паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы, документы, оформленные в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, на основании которых физическое лицо может рассматриваться в качестве налогового резидента Российской Федерации.

Суд первой инстанции в результате оценки представленных в материалы дела доказательств (копии паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы, данных управленческого учета, договора от 23.12.2005), с учетом требований статьи 6.1 НК РФ, установил, что гражданин Германии находился на территории Российской Федерации более 183 дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

В свою очередь, Инспекция не представила доказательств, свидетельствующих о нахождении иностранного гражданина менее установленного пунктом 2 статьи 207 НК РФ срока, то есть не подтвердила правомерность применения ставки 30 процентов при налогообложении доходов указанного лица.

Следовательно, выводы суда первой инстанции об отсутствии оснований для доначисления заявителю НДФЛ, начисления соответствующих пеней и штрафа по спорному эпизоду являются обоснованными.

Доводы кассационной жалобы налогового органа не содержат ссылки на обстоятельства, опровергающие выводы суда, и по существу направлены на переоценку доказательств. В силу статьи 286 АПК РФ переоценка фактических обстоятельств, установленных судом первой инстанции, не допускается на стадии кассационного судопроизводства.

Кассационная коллегия считает, что фактические обстоятельства дела установлены судом в результате полного и всестороннего исследования имеющихся в нем доказательств в их совокупности и взаимосвязи, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, в связи с чем основания для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения кассационной жалобы Инспекции отсутствуют.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 28.07.2010 по делу N А56-14851/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 - без удовлетворения.

Председательствующий

Е.В. Боглачева

Судьи

Л.В. Блинова

М.В. Пастухова