Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 31 марта 2011 г. N Ф07-1197/2011 по делу N А56-94715/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе

председательствующего Боглачевой Е.В.,

судей Морозовой Н.А., Пастуховой М.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Франке Нева" Гринько А.В. (доверенность от 11.01.2011 N 2011-01), Яковлева А.А. (доверенность от 11.01.2011 N 2011-03), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу Смелянской А.Б. (доверенность от 11.01.2011 N 19-10-03/00004), Соколовой С.М. (доверенность от 09.03.2010 N 19-10/94715),

рассмотрев 30.03.2011 в открытом судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Франке Нева" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.07.2010 (судья Соколова С.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.11.2010 (судьи Третьякова Н.О., Будылева М.В., Згурская М.Л.) по делу N А56-94715/2009,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Франке Нева" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 21.07.2009 N 9-07-7.

Суд первой инстанции решением от 14.07.2010 (с учетом определения об исправлении опечатки от 13.08.2010) признал недействительным оспариваемый ненормативный акт налогового органа в части:

- привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 132 365 руб. и 428 706 руб. штрафов за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет и в бюджет субъекта Российской Федерации (пункт 1.4 решения Инспекции); взыскания 423 285 руб., 61 235 руб. и 128 010 руб. штрафов за неполную уплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за декабрь 2006 года и за октябрь 2007 года (пункты 3.2, 3.3, 3.4 решения Инспекции); - начисления 67 347 руб. и 185 893 руб. пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет и в бюджет субъекта Российской Федерации (пункт 1.4 решения Инспекции); начисления 31 605 руб. пеней за несвоевременную уплату НДС (27 611 руб. - по пункту 3.2 решения, 3 994 руб. - по пункту 3.3 решения); начисления 80 209 руб. пеней за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2007- 2008 годы (пункт 4.2 решения Инспекции);

- предложения Обществу уплатить 1 518 295 руб. налога на прибыль за 2006 год, зачисляемого в федеральный бюджет, и 3 863 391 руб. налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации (пункт 1.4 решения Инспекции); 2 422 599 руб. НДС за декабрь 2006 года (пункты 3.2, 3.3 решения Инспекции); 64 897 руб. НДФЛ за 2007 год и 495 152 руб. НДФЛ за 2008 год (пункт 4.2 решения Инспекции).

В остальной части Обществу в удовлетворении заявления отказано.

Постановлением апелляционного суда от 24.11.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество просит отменить судебные акты в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции от 21.07.2009 N 9-07-7 по эпизоду, связанному с привлечением Общества к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль в виде взыскания 109 581 руб. и 343 972 руб. штрафов, и удовлетворить в этой части заявленные требования.

Податель жалобы считает, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для привлечения Общества к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 2006 год, поскольку налогоплательщиком не были искажены ни налоговая база, ни общая сумма налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода. Кроме того, на момент принятия Инспекцией оспариваемого решения у Общества отсутствовала недоимка по налогу на прибыль в связи с наличием переплаты, превышающей сумму доначисленного налога, что также, по мнению заявителя, исключает возможность привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение от 14.07.2010 и постановление от 24.11.2010 о признании недействительным решения от 21.07.2009 N 9-07-7 в части: привлечения Общества к налоговой ответственности за неполную уплату НДС в виде взыскания 423 285 руб. штрафа за декабрь 2006 года и 128 010 руб. штрафа за октябрь 2007 года; начисления 31 605 руб. пеней по НДС и 80 209 руб. пеней по НДФЛ за 2007- 2008 годы; предложения уплатить 2 116 425 руб. НДС за декабрь 2006 года, 64 897 руб. НДФЛ за 2007 год и 495 152 руб. НДФЛ за 2008 год.

По мнению налогового органа, выводы судов о необоснованном привлечении Общества к налоговой ответственности за неполную уплату НДС за декабрь 2006 года не соответствуют обстоятельствам дела. Инспекция считает доказанным факт занижения налогоплательщиком налогооблагаемой базы по НДС за декабрь 2006 года в результате неотражения для целей налогообложения суммы полученной предоплаты.

Налоговый орган считает также не соответствующими имеющимся в материалах дела документам выводы судов о наличии у Общества переплаты по НДС, превышающей сумму налога, доначисленного за октябрь 2007 года. По мнению Инспекции, по сроку доначисления (20.11.2007) у налогоплательщика числилась недоимка по НДС, что исключало возможность освобождения его от налоговой ответственности за неполную уплату налога. Кроме того, налоговый орган указывает на несоблюдение Обществом досудебного порядка урегулирования спора по данному эпизоду.

Инспекция также оспаривает судебные акты по эпизоду, связанному с начислением Обществу НДФЛ и пеней в связи с неперечислением налога, удержанного из доходов работников обособленного подразделения, по месту нахождения обособленного подразделения (г. Москва). По мнению налогового органа, суды не приняли во внимание, что НДФЛ, являясь федеральным налогом, в соответствии с пунктами 2 и 4 статьи 56 Бюджетного кодекса Российской Федерации подлежит зачислению в полном объеме в бюджеты городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга.

В судебном заседании представители Общества и Инспекции поддержали доводы своих кассационных жалоб.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов, приведенных в кассационных жалобах Общества и Инспекции.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку правильности исчисления и своевременности уплаты Обществом налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2007.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 18.05.2009 N 9-07-7 и принято решение от 21.07.2009 N 9-07-7 о привлечении Общества к налоговой ответственности, доначислении налогов и начислении пеней. Указанным решением Обществу предложено уплатить 2 093 882 руб. налоговых санкций, 798 643 руб. пеней, 12 211 218 руб. недоимки по налогам; уплатить 560 049 руб. НДФЛ по месту нахождения обособленного подразделения (г. Москва), а также уменьшить на 1 139 274 руб. НДС, предъявленный к возмещению из бюджета.

Общество, не согласившись с выводами Инспекции, обжаловало решение от 21.07.2009 N 9-07-7 в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу N 16-13/26790 от 28.09.2009 решение Инспекции изменено путем отмены в части:

- вывода о неправомерном предъявлении к вычету 361 965 руб. НДС за апрель 2007 года и 690 419 руб. НДС за июнь 2007 года;

- привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ.

В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.

Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, Общество оспорило решение Инспекции от 21.07.2009 N 9-07-7 (в части) в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление налогоплательщика частично.

Кассационная коллегия, изучив материалы дела и доводы жалобы, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов с учетом следующего.

В ходе проверки Инспекция установила, что при заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год Общество неправильно указало (завысило) сумму начисленных авансовых платежей за отчетный налоговый период. В результате за 2006 год налогоплательщику доначислено 5 381 686 руб. налога на прибыль (1 518 295 руб. налога, зачисляемого в федеральный бюджет, и 3 863 391 руб. налога, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации), начислено 657 992 руб. пеней и 1 016 314 руб. налоговых санкций.

Судебные инстанции признали недействительным решение Инспекции в части доначисления Обществу 5 381 686 руб. налога на прибыль за 2006 год, начисления 253 240 руб. пеней и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 561 071 руб. штрафа.

На основании исследования и оценки имеющихся в материалах дела документов суды установили, что по сроку уплаты (28.03.2007) Общество занизило на 2 267 769 руб. налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджеты за 2006 год (547 909 руб. - в федеральный бюджет, 1 719 860 руб. - в бюджет субъекта Российской Федерации).

Судами также установлено, что на момент вынесения Инспекцией оспариваемого решения у Общества отсутствовала недоимка по налогу на прибыль в связи с наличием переплаты налога как в федеральный бюджет, так и в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме, превышающей сумму доначисленного налога.

При таких обстоятельствах суды обоснованно признали недействительным решение Инспекции от 21.07.2009 N 9-07-7 в части предложения Обществу уплатить 5 381 686 руб. доначисленного налога на прибыль, поскольку сумма доначисленного налога перекрывается суммой излишне уплаченного налога. Суды также признали неправомерным начисление налогоплательщику пеней по налогу на прибыль (в оспариваемой части) в связи с неправильным определением размера фактической недоимки. Судебные акты в указанной части в кассационном порядке не обжалуются.

Признавая обоснованным привлечение заявителя к ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 2006 год, суды сослались на отсутствие у Общества переплаты по налогу на прибыль по итогам налогового периода (по сроку уплаты налога 28.03.2007).

В соответствии со статьей 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Как указано в пункте 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, применительно к норме статьи 122 НК РФ "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия). В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.

При рассмотрении дела судами установлено, что в результате неправильного исчисления налога, подлежащего уплате (доплате) в бюджет по итогам налогового периода, Обществом допущена неполная уплата налога на прибыль за 2006 год (547 909 руб. - в федеральный бюджет, 1 719 860 руб. - в бюджет субъекта Российской Федерации). Поскольку на дату уплаты налога (28.03.2007) у Общества отсутствовала переплата по налогу на прибыль и им не были соблюдены условия освобождения от налоговой ответственности, определенные пунктом 4 статьи 81 НК РФ, суды правомерно отказали заявителю в удовлетворении требований по спорному эпизоду.

Доводы кассационной жалобы о том, что у Общества не имелось оснований для подачи уточненной декларации по налогу на прибыль за 2006 год ввиду отсутствия в ней ошибок, приводящих к искажению налоговой базы и общей суммы исчисленного за налоговый период налога, подлежат отклонению как не соответствующие фактическим обстоятельствам.

Согласно пункту 1 статьи 81 НК РФ налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию при обнаружении в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.

Из материалов дела видно, что поводом для доначисления Обществу спорной суммы налога послужила ошибка в отражении сведений в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год (завышение суммы начисленных авансовых платежей), приведшая к занижению суммы налога на прибыль, исчисленной налогоплательщиком к уплате (доплате) в бюджет.

Учитывая, что названная ошибка не была обнаружена самим налогоплательщиком, а была выявлена налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, суды правомерно не усмотрели оснований для освобождения Общества от ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

По результатам налоговой проверки Инспекция сделала вывод о занижении Обществом на 2 116 425 руб. НДС за декабрь 2006 в результате невключения в налоговую базу суммы частичной оплаты, перечисленной ООО "ИКЕА ДОМ" платежным поручением от 26.12.2006 N 365 в оплату счета от 19.10.2006 N 178 по контракту от 17.10.2006 N IKEA-FNR-2-2006.

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, спорный платеж был ошибочно перечислен на расчетный счет Общества в результате повторной оплаты ранее оплаченного счета от 19.10.2006 N 178.

Так как у Общества отсутствовали какие-либо обязательства по поставке товаров (работ, услуг) контрагенту, ошибочно перечислившему денежные средства, Общество не учитывало спорный платеж для целей обложения НДС как частичную оплату (авансовый платеж) в счет предстоящих поставок.

В связи с заключением с ООО "ИКЕА ДОМ" нового контракта от 07.05.2007 N IKEA338-FNR-01-2007 полученный Обществом 26.12.2006 платеж был определен сторонами как предоплата по данному контракту и учтен заявителем для целей налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Следовательно, до возникновения у налогоплательщика обязательства по поставке товаров, вытекающего из контракта от 07.05.2007 N IKEA338-FNR-01-2007, заключенного с ООО "ИКЕА ДОМ", правовые основания квалифицировать поступившие на расчетный счет Общества денежные средства как частичную оплату в счет предстоящей поставки товаров и отражать эту сумму в налоговой декларации за декабрь 2006 года отсутствовали.

При таких обстоятельствах суды правомерно удовлетворили заявление Общества, признав незаконным доначисление ему 2 116 425 руб. НДС, начисление соответствующих сумм пеней и штрафа.

Доводы кассационной жалобы Инспекции по рассмотренному эпизоду не опровергают выводы судов, а по сути, направлены на переоценку установленных ими фактических обстоятельств по делу.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что Общество не исчислило НДС за октябрь 2007 года с аванса, перечисленного ООО "ИКЕА ДОМ" платежным поручениям от 25.10.200 N 489 в счет частичной оплаты товаров по контракту от 15.10.2007 N IKEA480-FNR-04-200.

В связи с занижением налогооблагаемой базы по НДС за октябрь 2007 года Общество было привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Суды признали недействительным решение Инспекции в части привлечения Общества к ответственности со ссылкой на наличие у налогоплательщика по состоянию на дату уплаты НДС за октябрь 2007 года (20.11.2007) переплаты, превышающей сумму налога, подлежащего уплате в бюджет с суммы полученного аванса.

Приведенные в кассационной жалобе Инспекции доводы о том, что сумма произведенных по результатам выездной проверки доначислений по НДС (6 670 983 руб.) превышает сумму переплаты налога (6 030 927 руб.), получили надлежащую оценку при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции.

Как установлено апелляционным судом, сумма недоимки по НДС определена Инспекцией с учетом всех доначислений по решению, в том числе и по эпизодам, указанным в пунктах 3.2, 3.3 решения, доначисления по которым признаны необоснованными. Без учета указанных доначислений недоимка перед бюджетом по состоянию на 20.11.2007 у Общества отсутствовала, в связи с чем привлечение его к налоговой ответственности за неуплату НДС является неправомерным.

Суды обоснованно отклонили и довод налогового органа о несоблюдении Обществом в отношении данного эпизода досудебного порядка урегулирования спора, предусмотренного пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ.

Согласно пункту 5 статьи 101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.

Как видно из материалов дела, налогоплательщиком была подана апелляционная жалоба на решение Инспекции от 21.07.2009 N 9-07-7 в Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу N 16-13/26790 от 28.09.2009 решение Инспекции было изменено, утверждено с учетом внесенных изменений и вступило в силу с момента утверждения.

Поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, обязывающих налогоплательщика оспорить в вышестоящем налоговом органе каждый эпизод решения, суды правомерно признали, что Обществом соблюден досудебный порядок урегулирования спора, предусмотренный пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ, независимо от того, в каком объеме обжаловалось решение Инспекции в вышестоящем налоговым органе.

По результатам проверки Инспекция, установив неперечисление Обществом 560 049 руб. НДФЛ, удержанного с доходов физических лиц, по месту нахождения обособленного подразделения, предложила заявителю уплатить указанную сумму налога в бюджет г. Москвы. Кроме того, за несвоевременное перечисление НДФЛ в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения Обществу начислено 80 209 руб. пеней.

Суды признали недействительным решение Инспекции по данному эпизоду, правомерно указав, что удержанная налоговым агентом сумма НДФЛ перечислена в бюджет полностью по месту нахождения головной организации, поэтому повторная уплата НДФЛ налоговым агентом за счет собственных средств по месту нахождения обособленного подразделения (г. Москва) противоречит положениям пункта 9 статьи 226 НК РФ.

Поскольку НДФЛ, являясь федеральным налогом, был перечислен в федеральный бюджет в установленный законом срок, указание Обществом не того кода ОКАТО обоснованно квалифицировано судами как нарушение порядка перечисления в бюджет НДФЛ, не приведшее к образованию налоговой недоимки.

В силу статьи 75 НК РФ начисление пеней возможно только в том случае, если у налогоплательщика имеется фактическая задолженность перед бюджетом.

Принимая во внимание отсутствие у Общества задолженности по уплате НДФЛ перед федеральным бюджетом, суды признали незаконным предложение заявителю повторно уплатить сумму исчисленного и удержанного налога, а также начисленные пени.

Кассационная коллегия считает, что фактические обстоятельства дела установлены судами в результате полного и всестороннего исследования имеющихся в нем доказательств в их совокупности и взаимосвязи, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, в связи с чем основания для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационных жалоб Общества и Инспекции отсутствуют.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктами 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.07.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.11.2010 по делу N А56-94715/2009 оставить без изменения, а кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Франке Нева" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Председательствующий

Е.В. Боглачева

Судьи

Н.А. Морозова

М.В. Пастухова