Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 1 апреля 2011 г. N Ф07-11521/2010 по делу N А21-3586/2010

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 2 июля 2012 г. N Ф07-11521/10 по делу N А21-3586/2010

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 ноября 2010 г. N Ф07-11521/2010 по делу N А21-3586/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корабухиной Л.И., судей Кузнецовой Н.Г., Родина Ю.А.,

при участии от Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области Кручинина А.А. (доверенность от 14.12.2010 N АФ-04-05/16634), Громова М.Ю. (доверенность от 14.12.2010 N АФ-04-05/16658), от индивидуального предпринимателя Кнюка Ю.Г. представителей Бутовецкого В.Б. (доверенность от 19.01.2009 без номера), Кубарева А.В. (доверенность от 19.01.2009 без номера),

рассмотрев 30.03.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 14.09.2010 (судья Приходько Е.Ю.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2010 (судьи Третьякова Н.О., Дмитриева И.А., Згурская М.Л.) по делу N А21-3586/2010,

установил:

Индивидуальный предприниматель Кнюк Юрий Григорьевич (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее - Управление) от 24.02.2010 N 1 об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также требования N 18310 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 17.03.2010 и решения от 19.04.2010 N 51985 о взыскании налогов, сборов, пени, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика-организации, индивидуального предпринимателя или налогового агента-организации, индивидуального предпринимателя в банках, вынесенных Межрайонной Инспекцией Федеральной налоговой служб N 9 по городу Калининграду (далее - Инспекция).

Решением суда первой инстанции от 14.09.2010, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 08.12.2010 заявление Предпринимателя удовлетворено в полном объеме.

В кассационной жалобе Управление, ссылаясь на неправильное применение судами обеих инстанций норм материального права, а также на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, просит отменить принятые по делу судебные акты и направить дело на новое рассмотрение.

По мнению Управления, суды расширительно истолковали правовую позицию, выраженную в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П "По делу о проверке конституционности положения, содержащегося в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с жалобой общества с ограниченной ответственностью "Варм" (далее - постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П).

Податель жалобы указывает, что суды обеих инстанции неправомерно признали проведение Управлением повторной выездной налоговой проверки направленной исключительно на преодоление вступивших в законную силу судебных актов. Управление считает, что назначив повторную выездную налоговую проверку в порядке контроля за деятельностью Инспекции, оно тем самым приняло меры по устранению нарушений, допущенных при проведении первоначальных выездных проверок. Управление указывает, что решения Инспекции по проведенным ранее налоговым проверкам, признаны судами недействительными только в части необоснованности определения налоговой базы по налогам, исходя из таможенной стоимости автотранспортных средств на основании статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Обстоятельства, связанные с приобретением Предпринимателем автотранспортных средств у иностранных поставщиков и ввозом их на таможенную территорию Российской Федерации, а также - с порядком расчетов с иностранными поставщиками Инспекцией в ходе выездных налоговых проверок не исследовались и, соответственно, предметом рассмотрения в судах не были.

В отзыве на кассационную жалобу Предприниматель просит оставить принятые по делу судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представители Управления поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Предпринимателя их отклонили, указывая на несостоятельность этих доводов.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Управлением на основании решения заместителя руководителя Управления от 26.12.2008 N 98 проведена повторная выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты Предпринимателем налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.01.2005 по 31.12.2006.

В ходе повторной выездной налоговой проверки налоговым органом установлено неправомерное предъявление Предпринимателем в проверяемый период налоговых вычетов по НДС, основанное на ряде обстоятельств, свидетельствующих о направленности деятельности не на получение дохода от предпринимательской деятельности, а на неправомерное возмещение НДС из федерального бюджета, а именно: невозможность одновременного осуществления Предпринимателем операций купли-продажи автотранспортных средств на территории различных иностранных государств; установленная в ходе проверки недостоверность сведений, содержащихся в представленных в таможенные и налоговые органы документах о приобретении автотранспортных средств у иностранных контрагентов и фактическом ввозе их на таможенную территорию Российской Федерации; отсутствие доказательств реального движения денежных средств в адрес иностранных продавцов автотранспортных средств; отражение в учете для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды; установление Предпринимателем цены реализации автотранспортных средств, ниже понесенных расходов по их приобретению, что указывает на отсутствие экономического смысла предпринимательской деятельности.

По результатам проверки Управлением составлен акт от 19.01.2010 N 2 и 24.02.2010 вынесено решение N 1 "Об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Предпринимателю отказано в возмещении из бюджета 19 549 198 руб. НДС, начисленного в завышенных размерах.

Решением Федеральной налоговой службы от 15.04.2010 N 9-3-08/0128 решение Управления от 24.02.2010 N 1 оставлено без изменения, апелляционная жалоба Предпринимателя - без удовлетворения.

На основании решения от 24.02.2010 N 1 Инспекцией в адрес Предпринимателя 17.03.2010 выставлено требование N 18310 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, в соответствии с которым налогоплательщику предложено до 06.04.2010 уплатить 19 549 198 руб. задолженности по НДС.

В связи с неисполнением Предпринимателем в добровольном порядке требования от 17.03.2010 N 18310, Инспекцией 19.04.2010 принято решение N 51985 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках.

Считая приведенные выше ненормативные правовые акты налоговых органов незаконными и нарушающими его права и законные интересы, Предприниматель оспорил их в судебном порядке.

Суды обеих инстанций, удовлетворяя требования заявителя, исходили из того, что осуществляя повторную выездную налоговую проверку в порядке контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа, Управление фактически в полном объеме проверило деятельность налогоплательщика за тот же налоговый период, который уже был предметом выездных налоговых проверок Инспекции.

Суды сослались при этом на постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П, которым признано не соответствующим статьям 46 (часть 1), 57 и 118 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации положение, содержащееся в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 Кодекса, согласно которому повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку, в той мере, в какой данное положение по смыслу, придаваемому ему сложившейся правоприменительной практикой, не исключает возможности вынесения вышестоящим налоговым органом при проведении повторной выездной налоговой проверки решения, которое влечет изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определенных не пересмотренным и не отмененным в установленном процессуальным законом порядке судебным актом, принятым по спору того же налогоплательщика и налогового органа, осуществлявшего первоначальную выездную налоговую проверку, и тем самым вступает в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными данным судебным актом.

С учетом указанной правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации суды сочли, что решение Управления направлено на преодоление вступивших в законную силу судебных актов по арбитражным делам об оспаривании налогоплательщиком решений Инспекции, связанных с доначислением Предпринимателю НДС, пеней и налоговых санкций за те же налоговые периоды, и о признании незаконным бездействия налогового органа по возмещению НДС из бюджета (арбитражные дела N А21-6466/2007, N А21-1021/2008, N А21-6745/2008).

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав пояснения представителей сторон, считает выводы судебных инстанций недостаточно обоснованными.

Согласно статье 82 НК РФ налоговая проверка является одной из форм налогового контроля, проводимого налоговыми органами в целях исполнения возложенных на них обязанностей в пределах предоставленных им полномочий.

В соответствии с пунктом 10 статьи 89 НК РФ повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

При проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.

Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

Из постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П следует, что повторная выездная налоговая проверка недопустима, когда имеются основания полагать, что ее результаты могут вступить в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными не пересмотренным по установленной процессуальной процедуре судебным актом. Вместе с тем необходимо в каждом конкретном подобном случае исследовать вопрос о том, исключает или не исключает повторная выездная налоговая проверка принятие по ее результатам решения, вступающего в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными действующим судебным актом.

Вместе с тем как следует из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20.10.2010 N 7278/10, наличие судебного акта, отменившего решение налогового органа, само по себе не является достаточным основанием для отмены решения управления.

Решение вышестоящего налогового органа может быть отменено только в том случае, если содержащиеся в нем выводы воспроизводят изложенные в решении инспекции обстоятельства, признанные судом ошибочными.

Из материалов дела видно, что по результатам проведения выездной налоговой проверки правильности исчисления и своевременности перечисления Предпринимателем в бюджет НДС за 2004 - 2005 год и за два месяца 2006 года, Инспекцией принято решение от 30.08.2007 N 459 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, доначислении 14 990 044 руб. недоимки по НДС и соответствующих пеней.

Основанием для вынесения указанного решения Инспекции послужило выявленное в ходе проверки занижение Предпринимателем налогооблагаемой базы по НДС в связи с применением им при реализации автотранспортных средств цен, отклоняющихся более чем на 20 процентов в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени. С учетом этого обстоятельства Инспекция определила налоговую базу Предпринимателя по НДС на основании статьи 40 НК РФ, исходя из таможенной стоимости автотранспортных средств.

Решением Арбитражного суда Калининградской области от 13.12.2007, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2008 и постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.07.2008 по делу N А21-6466/2007, выводы инспекции о необходимости применения положений статьи 40 НК РФ в спорных отношениях, касающихся определения налогооблагаемой базы по НДС, связанной с реализацией Предпринимателем автомобилей на внутреннем рынке, признаны необоснованными, а решение налогового органа от 30.08.2007 N 459 - недействительным.

Решением Инспекции от 28.12.2007 N 478/8487241, принятом по результатам выездной налоговой проверки соблюдения Предпринимателем законодательства о налогах и сборах, в том числе по НДС за период с 01.03.2006 по 31.12.2006, Предпринимателю доначислено 192 607 руб. НДС, соответствующие пени и уменьшен предъявленный к возмещению НДС из бюджета на 5 100 470 руб.

Как следует из решения суда первой инстанции от 07.06.2008 по делу N А21-1021/2008, оставленного без изменения постановлением апелляционной инстанции от 22.08.2008 и постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 01.12.2008 указанные доначисления налога и уменьшение подлежащего возмещению НДС также были связаны с определением Инспекцией налоговой базы по этому налогу, исходя из установления рыночных цен на реализованные транспортные средства применительно к статье 40 НК РФ.

Названными судебными актами решение Инспекции от 28.12.2007 N 478/8487241 в этой части было признано недействительным по мотиву недоказанности налоговым органом занижения Предпринимателем налоговой базы.

Таким образом, по арбитражным делам N А21-6466/2007 и N А21-1021/2008 суды признали неправомерными выводы Инспекции о реализации налогоплательщиком по заниженной цене автомобилей, ввезенных на таможенную территорию Российской Федерации, а соответственно, - выводы о занижении им в связи с этим налогооблагаемой базы по НДС.

Из материалов дела следует, что при проведении выездных налоговых проверок правильности исчисления и своевременности перечисления Предпринимателем в бюджет НДС за 2005 - 2006 годы Инспекция не выявила расхождений в суммах уплаченного налогоплательщиком НДС при ввозе автомобилей на таможенную территорию Российской Федерации.

Обоснованность и законность этих выводов и явилась предметом контроля вышестоящего налогового органа при проведении повторной проверки.

При рассмотрении настоящего дела судами не учтено, что нижестоящим налоговым органом, в отличие от Управления, не устанавливалась и не исследовалась неправомерность предъявления заявителем налоговых вычетов по НДС, связанных с ввозом автомобилей на таможенную территорию Российской Федерации, применительно к недостоверности представленных им документов о приобретении автомобилей у иностранных продавцов и о ввозе этих автомобилей самим Предпринимателем.

В отсутствие в оспариваемых решениях налогового органа таких выводов, суды при рассмотрении дел N А21-6466/2007 и N А21-1021/2008 не могли исследовать их на предмет доказанности Инспекцией и давать им правовую оценку.

Таким образом, у судов первой и апелляционной инстанций при рассмотрении настоящего дела отсутствовали достаточные основания полагать, что содержащиеся в решении Управления выводы воспроизводят изложенные в решениях инспекции обстоятельства, признанные судом ошибочными, и вступают в противоречие с судебными актами по делам N А21-6466/2007 и N А21-1021/2008.

Не может быть признана обоснованной и ссылка судебных инстанций на судебные акты, принятые по делу N А21-6745/2008 о признании незаконным бездействия Инспекции по возврату из бюджета части НДС за период с 01.01.2005 по 28.02.2006 и об обязании Инспекции произвести такой возврат. Вступившее в законную силу решение суда по этому делу от 30.12.2008 непосредственно основано на выводах судов по делу N А21-6466/2007 и не содержат самостоятельной судебной оценки тех обстоятельств, которые впоследствии стали предметом повторной выездной налоговой проверки, проведенной Управлением.

Учитывая изложенное, суд кассационной инстанции считает, что выводы судебных инстанции о направленности оспариваемого решения Управления на преодоление вступивших в законную силу судебных актов по приведенным выше арбитражным делам сделаны без учета фактических обстоятельств и основаны на неправильном применении норм материального права.

Несмотря на то, что заявитель в дополнении к исковому заявлению привел доводы, касающиеся существа принятого Управлением решения, судебными инстанциями они не исследованы, правовой оценки не получили, равно как и выводы налогового органа, содержащиеся в оспариваемом решении.

При таких обстоятельствах принятые по настоящему делу судебные акты первой и апелляционной судебных инстанций подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду надлежит с учетом правовой позиции суда кассационной инстанции исследовать и дать правовую оценку доводам сторон по существу принятого Управлением решения от 24.02.2010 N 1, и основанным на нем ненормативным правовым актам Инспекции; и вынести по итогам полного и всестороннего исследования имеющихся в материалах дела доказательств в их совокупности и взаимосвязи, а также установленных по делу фактических обстоятельств, законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 14.09.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2010 по делу N А21-3586/2010 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Калининградской области.

Председательствующий

Л.И. Корабухина

Судьи

Н.Г. Кузнецова

Ю.А. Родин