Письмо Госналогинспекции по г.Москве от 13 марта 1998 г. N 31-08/6313 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования и дарения"

Государственная налоговая инспекция по г.Москве направляет ответы на поставленные территориальными государственными налоговыми инспекциями вопросы, возникающие в ходе исчисления и взимания налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения.

Объекты налогообложения

Вопрос: Какой статьей закона установлено, что сумма подаренных (наследуемых) наличных денег и страховые суммы не облагаются налогом с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения?

Ответ: В статье 2 Закона РФ "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" приведен исчерпывающий перечень облагаемых названным налогом объектов, переходящих гражданам России, иностранным гражданам и лицам без гражданства в порядке наследования или дарения на территории Российской Федерации. Наличные деньги и страховые суммы не входят в этот перечень.

Вопрос: Что является объектом обложения налогом с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения: стоимость гаража или только сумма паенакопления в гаражно-строительном кооперативе?

Ответ: В соответствии со статьей 2 Закона РФ от 12.12.91 г. N 2020-1 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения", к объекту налогообложения относится только сумма паенакоплений.

Вопрос: Считать ли договор пользования квартирой договором дарения?

Ответ: Нет, т.к. пользователь не приобретает права собственности на эту квартиру, а в соответствии с действующим законодательством плательщиками налога являются лица, которым на территории РФ перешло имущество в собственность. (Статья 1 Закона РФ от 12.12.91 N 2020-1 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения"

Вопрос: Что относится к валютным ценностям?

Ответ: В соответствии с п.4 ст.1 Закона РФ "О валютном регулировании и валютном контроле" к валютным ценностям относятся:

а) иностранная валюта;

б) ценные бумаги в иностранной валюте - платежные документы (чеки, векселя, аккредитивы и другие), фондовые ценности (акции, облигации) и другие долговые обязательства, выраженные в иностранной валюте;

в) драгоценные металлы - золото, серебро, платина и металлы платиновой группы (палладий, иридий, родий, рутений и осмий) в любом виде и состоянии, за исключением ювелирных и других бытовых изделий, а также лома таких изделий;

г) природные драгоценные камни - алмазы, изумруды, рубины, сапфиры и александриты в сыром и обработанном виде, а также жемчуг, за исключением ювелирных и других бытовых изделий из этих камней и лома таких изделий.

Вопрос: Нотариусом оформлено наследство индивидуального частного предприятия. В соответствии с действующим законодательством это имущество не является объектом обложения налогом с имущества, переходящего в порядке наследования. В состав наследуемого предприятия входит офис (оборудованная под офис жилая площадь (квартира), принадлежащая наследователю на праве собственности; автомашина, зарегистрированная в органах ГАИ на имя наследователя. Следует ли в этом случае исчислять налог с имущества, переходящего в порядке наследования?

Ответ: В соответствии с действующим гражданским законодательством (статья 528 ГК РСФСР) состав наследственного имущества определяется на момент открытия наследства и включает в себя как имущественные права, так и имущественные обязанности. К числу имущественных прав, переходящих по наследству относится, в том числе и право личной собственности, т.е. в случае смерти гражданина, согласно п.2 статьи 218 Гражданского Кодекса РФ, право собственности на принадлежавшее ему имущество переходит по наследству к другим лицам в соответствии с завещанием или законом. В вышеприведенном случае в состав наследуемого имущества входит квартира, принадлежащая наследователю на праве собственности, автомашина, зарегистрированная в органах ГАИ на имя наследователя. Следовательно в соответствии со ст.2 Закона Российской Федерации "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" квартира и машина будут облагаться налогом с имущества, переходящего в порядке наследования.

Порядок исчисления налога

Вопрос: Каков порядок применения установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда для исчисления налога?

Ответ: При исчислении налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, применяется размер минимальной месячной оплаты труда, действовавший на момент совершения сделки или выдачи документов органами, уполномоченными совершать нотариальные действия (телеграмма ГНС РФ и МФ РФ от 08.12.93 N ЮБ-4-03/197н и N 4-4-01, письмо ГНИ по г. Москве от 20.12.93 N 11-08/9234).

При исчислении налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, размеры минимальной месячной оплаты труда применяются с момента опубликования Федерального закона (телеграмма МФ РФ и ГНС РФ от 27.04.95 NN 04-04-01, ЮБ-4-03/15н).

Пример N 1. Внук получил в дар квартиру от бабушки. Договор дарения квартиры, по оценке 100000000 рублей, был оформлен 10 января 1997 года. В соответствии с Федеральным законом РФ от 09.01.97 г. N 6-ФЗ "О повышении минимального размера оплаты труда" с 1 января 1997 г. установлена минимальная месячная оплата труда в размере 83490 рубля, но в связи с тем, что при исчислении налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, размеры минимальной месячной оплаты труда применяются с момента опубликования Федерального закона (в данном случае с 16 января 1997 г.) следует применять для расчета налога минимальный месячный размер оплаты труда - 75900 руб.

Определяются:

1. Соотношение стоимости подарка с размером минимальной месячной оплаты труда, применявшимся в момент получения подарка:

100000000 : 75900 = 1317,52, т.е. стоимость имущества превысила 850-кратный размер минимальной месячной оплаты труда и внук относится к категории "другие граждане" по степени родства, в связи с этим применяется ставка - 77-кратного размера минимальной месячной оплаты труда + 20% от стоимости имущества, превышающей 850-кратной размер минимальной месячной оплаты труда.

2. Стоимость, превышающая 850-кратный размер минимальной месячной оплаты труда:

100000000 - (850 х 75900) = 35485000 руб.

3. Сумма налога:

5844300 (75900 х 77) + 7097000 (35485000 х 20%) = 12941300 руб.

Вопрос: Является ли основанием для взимания налога нотариально незаверенный договор дарения?

Ответ: Нет, не является, т.к. основанием для исчисления налога является только нотариально удостоверенный договор. (п.1 ст.5 Закона РФ от 12.12.91 N 2020-1 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения").

Вопрос: В случае отсутствия оценки БТИ, возможно ли использовать стоимость по договоренности сторон?

Ответ: В соответствии с п.7 Инструкции налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения исчисляется со стоимости имущества, указанной сторонами, но ниже оценки, произведенной органами БТИ.

Вопрос: Должны ли граждане представлять в налоговый орган документы, подтверждающие степень родства, если в справке нотариуса это указывается?

Ответ: В связи с тем, что исчисление налога и предоставление льгот осуществляется с учетом степени родства, налоговому органу требуется документальное подтверждение родственных отношений с представлением копий первичного документа. (п.13 р.III Инструкции ГНС РФ от 30.05.95 N 32 "О порядке исчисления и уплаты налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения")

Вопрос: Производится ли сложение (возврат) налога в случае нотариального расторжения договора дарения?

Ответ: Да. Гражданским Кодексом РФ (статьи 578, 573) предусмотрено, что договор может быть расторгнут в нотариальном порядке, если стороны согласны. Если одна из сторон не согласна, то расторжение осуществляется в судебном порядке.

Вопрос: На основании какого документа производится сложение налога при не розыске или смерти налогоплательщика?

Ответ: В соответствии с действующим законодательством срок исковой давности по претензиям к физическим лицам по взысканию налогов в бюджет, составляет три года. (Статья 24 Закона РФ "Об основах налоговой системы в РФ").

Обязанность физического лица по уплате налога прекращается в случае смерти налогоплательщика (Статья 11 Закона РФ "Об основах налоговой системы в РФ"). Основанием для сложения налога служит свидетельство о смерти налогоплательщика.

Вопрос: Платежное извещение вручено родственнику (соседу налогоплательщика). Налогоплательщик отказывается уплатить налог и пеню, ссылаясь на то, что платежное извещение ему не было вручено. Действия налогового органа в данном случае?

Ответ: Налоговый орган должен принять меры к вручению платежного извещения лично плательщику и с момента его вручения установить новые сроки уплаты налога.

Вопрос: Возвращается ли налог, если договор дарения расторгнут до (после регистрации) в КМЖ?

Ответ: В случае расторжения договора дарения уплаченный налог возврату не подлежит, за исключением:

- если решением суда договор признан недействительным;

- или если не соблюдена форма заключения сделки и ее нотариального оформления (договор дарения не прошел государственной регистрации собственности). (Письмо ГНС РФ от 18.06.96 N 08-3-09).

С момента передачи дара, а в случае дарения недвижимости - с момента регистрации в соответствующих органах договор дарения считается исполненным и одаряемый приобретает право собственности.

Вопрос: Проценты за предоставление рассрочки или отсрочки уплаты налога начисляются от ставки на срочные или депозитные вклады, действующие в Сберегательном банке Российской Федерации?

Ответ: В соответствии с инструкцией от 30 июня 1992 г. N 1-Р "О порядке совершения учреждениями Сберегательного банка Российской Федерации операций по вкладам населения" (ред. 01.01.96) Сбербанки России принимают от населения срочные, срочные депозиты и срочные с ежемесячной выплатой дохода вклады. Налоговые органы могут предоставить рассрочку или отсрочку уплаты налога, но не более чем на 2 года с уплатой процентов в размере 0,5 ставки по срочным вкладам, действующей в Сберегательном банке Российской Федерации. Заявление о предоставлении отсрочки (рассрочки) по уплате налога принимается от физических лиц в течение трехмесячного срока со дня вручения платежного извещения. По истечении этого срока отсрочка (рассрочка) по уплате данного налога не предоставляется. (п.5 статьи 5 Закона РФ от 12.12.91 N 2020-1 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения")

Вопрос: Налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, начисляется сразу же после получения справки от нотариуса о стоимости наследуемого (подаренного) имущества или после регистрации договора в Комитете муниципального жилья?

Ответ: Исчисление налога физическим лицам, проживающим на территории Российской Федерации, и вручение им платежных извещений производится налоговыми органами в 15-дневный срок со дня получения соответствующих документов от нотариусов и должностных лиц, уполномоченных совершать нотариальные действия.

Исчисление налога физическим лицам, проживающим за пределами Российской Федерации, и вручение им платежных извещений производится до получения ими документа, удостоверяющего право собственности на имущество. Выдача им такого документа без предъявления квитанции об уплате налога не допускается. (п.3 статьи 5 Закона РФ от 12.12.91 N 2020-1 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения"

Вопрос: Подлежит ли возврату своевременно уплаченная сумма налога при предъявлении в налоговый орган справки о совместном проживании по истечении двух лет?

Ответ: В соответствии с действующим законодательством срок исковой давности по претензиям к физическим лицам по взысканию налогов в бюджет и возврату, составляет три года. (Статья 24 Закона РФ "Об основах налоговой системы в РФ")

Вопрос: Как взыскать налог и начисленные пени с неплатежеспособного наследника (инвалид, пенсионер преклонного возраста)?

Ответ: В соответствии с действующим законодательством налог не взымается со стоимости жилых домов и транспортных средств, переходящих в порядке наследования инвалидам I и II групп, в иных случаях льгот по налогообложению для перечисленных категорий граждан не предусмотрено и налог взыскивается в общеустановленном порядке. (Статья 4 Закона РФ от 12.12.91 N 2020-1 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения")

Вопрос: На кого выписывается платежное извещение и открывается лицевой счет в случае наследования или дарения имущества несовершеннолетним ребенком?

Ответ: В связи с тем, что Законом РФ "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования и дарения" не предусмотрены льготы для несовершеннолетних детей, они в любом случае являются плательщиками этого налога. Платежное извещение выписывается и лицевой счет открывается на несовершеннолетнего ребенка.

В соответствии с действующим законодательством (Статьи 17, 18 ГК РФ) правоспособность гражданина возникает в момент его рождения и прекращается смертью. Граждане могут совершать любые не противоречащие закону сделки и участвовать в обязательствах (в нашем случае налоговых). При этом в соответствии с п.1 статьи 28 ГК РФ за несовершеннолетних, не достигших 14 лет (малолетних), сделки, за исключением указанных в пункте 2 настоящей статьи (мелкие бытовые сделки, сделки, направленные на безвозмездное получение выгоды, не требующие нотариального удостоверения либо государственной регистрации, сделки по распоряжению средствами, предоставленными законным представителем или с согласия последнего третьим лицом для определенной цели или для свободного распоряжения), могут совершать от их имени только их родители, усыновители или опекуны.

В случае, если несовершеннолетний ребенок находится на полном государственном обеспечении в воспитательном учреждении, лечебном учреждении или учреждении социальной защиты, в соответствии с пунктом 1 статьи 147 Семейного кодекса РФ выполнение обязанностей опекунов (попечителей) возлагается (в том числе по уплате налогов и защите его интересов в суде) на администрацию этого учреждения.

Вопрос: На территории России заключен договор дарения иностранной валюты иностранному гражданину. В период оформления договора налог не был удержан. Каков механизм вручения платежного извещения иностранному гражданину в этом случае и действия налогового органа при невозможности установить местожительство этого лица? Помимо установленных законодательством санкций в отношении нотариуса, возможно ли взыскание суммы налога с нотариуса в судебном или ином порядке?

Ответ: В соответствии со статьей 5 Закона РФ "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" и статьей 16 Основ законодательства РФ о нотариате, нотариус обязан представить в налоговый орган справку о стоимости имущества, переходящего в собственность граждан, необходимую для исчисления налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения и выдать гражданам, проживающим за пределами РФ, документы, удостоверяющие их право собственности на имущество, только после уплаты налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения.

Согласно статьи 17 Основ законодательства о нотариате, нотариус, занимающейся частной практикой, в случае совершения действия, противоречащих законодательству РФ, несет ответственность в установленном законом порядке. Его деятельность может быть прекращена судом по представлению налоговых органов, а также по решению суда он обязан возместить причиненный вследствие этого ущерб государству.

Кроме того в соответствии со статьей 5 Закона РФ "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" за непредставление либо несвоевременное представление документов, необходимых для начисления налога, на руководителя указанных органов налагается штраф в размере пятикратного установленного законом размера ММОТ. (Письмо ГНС РФ от 10.04.97 г. N 08-3-10, письмо ГНИ по г.Москве от 05.05.97 г. N 11-13/9454).

Вопрос: Приведите примеры расчета налога в следующих ситуациях:

1. Гражданин, в феврале 1997 г. от одного физического лица получил в подарок имущество, состоящее из квартиры стоимостью 100000000 руб., машины 20000000 руб., наличных денег - 25000000 руб. общей стоимостью 145000000 руб. Одаряемым была предоставлена в налоговую инспекцию справка о совместном проживании с дарителем.

Расчет:

В этом случае при исчислении налога не учитываются:

- стоимость квартиры в связи с предоставленной льготой совместно проживающим дарителя и одаряемого;

- сумма наличных денег, т.к. не является объектом налогообложения.

Для целей налогообложения стоимость подарка составит 20000000 рублей (т.е. стоимость машины).

Определяются:

1.1. Соотношение стоимости подарка с размером минимальной месячной оплаты труда, применявшимся в момент получения подарка

20000000 : 83490 = 239,5 т.е.

стоимость имущества составила более 80-кратного, но не превысила 850-кратного размера ММОТ, в связи с чем применяется ставка в размере 10%.

1.2. Стоимость имущества, не облагаемая налогом

83490 х 80 = 6679200 руб.

1.3. Стоимость имущества, облагаемая налогом

20000000 - 6679200 = 13320800 руб.

1.4. Сумма налога, причитающаяся к уплате

13320800 х 10% = 133208 руб.

2. Муж подарил в 1997 году жене и сыну в совместную собственность квартиру по оценке 120000000 рублей. Справка о совместном проживании не представлена.

Расчет:

При дарении физическим лицом имущества в общую совместную собственность нескольким физическим лицам, налог исчисляется со стоимости имущества, соответствующей доле, причитающейся каждому одаряемому.

Поскольку супруги не являются плательщиками данного налога, то к налогообложению будет привлечен сын в соответствующей доле.

Стоимость подарка сына составила 60000000 (120000000 : 2)

Определяются:

2.1. Соотношение стоимости подарка с размером ММОТ применявшимся на день получения подарка,

60000000 : 83490 = 718,64,

т.е. стоимость имущества составила более 80-кратного, но не более 850-кратного размера ММОТ, в связи с чем применяется ставка в размере 3 процентов.

2.2. Стоимость имущества, не облагаемая налогом,

83490 х 80 = 6679200 руб.

2.3. Стоимость имущества, облагаемая налогом,

60000000 - 6679200 = 53320800 руб.

2.4. Сумма налога, причитающаяся к уплате:

53320800 х 3% = 1599624 руб.

3. Гражданин в апреле 1997 года получил в наследство имущество, состоящее из квартиры, стоимостью 150000000 рублей и автомобиля, стоимостью 18000000 рублей на общую сумму 168000000 рублей. На день получения наследства гражданин являлся инвалидом II группы.

Расчет:

При наследовании транспортного средства инвалид II группы освобождается от уплаты данного налога. Исчисление налога будет производиться только со стоимости квартиры.

168000000 - 18000000 = 150000000 руб. (стоимость квартиры).

Определяются:

3.1. Соотношение стоимости наследуемого имущества с размером ММОТ, применявшимся на день открытия наследства.

150000000 : 83490 = 1796,62

т.е. стоимость имущества составила более 1701-кратного, но не превысила 2550-кратного установленного законом размера ММОТ и степень родства - "другие наследники", в связи с чем применяется ставка в размере 170-кратного размера ММОТ + 30% от стоимости имущества превышающей 1700-кратной размер ММОТ.

3.2. Стоимость, облагаемая налогом

150000000 - 141933000 (1700 х 83490) = 8067000 руб.

3.3. Сумма налога

14193300 + 2420100 (806700 х 30%) = 16613400 руб.

3.4. Оценка квартиры по состоянию на 01.01.97 г. для целей налогообложения по налогу на имущества - 25000000 руб. Сумма налога на имущество физических лиц, подлежащая уплате наследником на квартиру

25000000 х 0,1 % : 12 х 9 = 18750 руб.

3.5. Сумма налога с имущества, переходящего в порядке наследования, причитающаяся к уплате наследником, за вычетом налога на имущество физических лиц

16613400 - 18750 = 16594650 руб.

4. В июне 1997 г. внук получил в порядок наследования по закону квартиру по оценке 90000000 рублей. Как будет исчисляться налог?

Расчет:

Внуки наследователя являются наследниками по закону, если ко времени открытия наследства нет в живых того из родителей, который был бы наследником. В этих случаях внуки призываются в качестве наследников первой очереди.

Определяются:

4.1. Соотношение стоимости наследуемого имущества с размером ММОТ, применявшимся на день открытия наследства 90000000 : 83490 = 1077,97

т.е. стоимость имущества составила более 850-кратного, но не превысила 1700-кратного размера ММОТ, в связи с чем применяется ставка 5% от стоимости имущества, превышающей 850-кратной размер ММОТ.

4.2. Стоимость имущество, облагаемая налогом

90000000 - 70966500 (850 х 83490) = 19033500 руб.

4.3. Сумма налога

19033500 х 5% = 951675 руб.

4.4. Оценка квартиры по состоянию на 01.01.97 г. для целей налогообложения на имущества физических лиц составляет 20000000 руб. Сумма налога составит:

20000000 х 0,1 % : 12 х 7 = 11667 руб.

4.5. Сумма налога с имущества, переходящего в порядке наследования, причитающаяся к уплате наследником, за вычетом налога на имущество физических лиц

951675 - 11667 = 940008 руб.

Вопрос: При составлении завещания дедушкой и бабушкой на внука, к какой группе наследников будет относится внук, если его отец - единственный наследник у родителей умер?

Ответ: Инструкцией Госналогслужбы РФ от 30 мая 1995 г. N 32 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" установлено, что наследниками первой очереди являются дети (в том числе усыновленные), супруг, родители (усыновители) умершего, а также ребенок умершего, родившейся после его смерти; второй очереди - братья и сестры умершего, его дед и бабка как со стороны отца, так и со стороны матери.

В соответствии с разъяснениями Госналогслужбы РФ, данными в письмах от 20.07.95 N 03-4-08 и от 27.11.95 N 03-4-08, внуки и правнуки наследователя являются наследниками по закону, если ко времени открытия наследства нет в живых того из родителей, который был бы наследником. Они наследуют поровну в той доле, которая причиталась бы при наследовании по закону их умершему родителю. В этих случаях внуки и правнуки призываются в качестве наследников первой очереди.

При наследовании по завещанию внуки и другие физические лица, указанные наследодателем в завещании будут призываться к наследованию как другие наследники, вне зависимости от того, живы наследники по закону или нет, т.к. в соответствии со статьей 527 Гражданского Кодекса РСФСР при наличии завещания, наследование по закону имеет место лишь в отношении части имущества наследователя, оставшейся незавещанной.

В том числе, если имеет место наследование по праву представления, что возможно лишь при наследовании по закону, внуки будут призываться к наследованию в качестве наследников первой очереди.

Льготы по налогу

Вопрос: Предоставляется ли льгота одаряемому в случае дарения своей комнаты одним соседом по коммунальной квартире другому, проживающему в этой же коммунальной квартире?

Ответ: Нет, т.к. в данном случае речь идет не о совместном проживании с одаряемым на одной площади на момент дарения, а о дарении имущественной доли собственником.

Вопрос: Как осуществляется налогообложение граждан, подвергшихся воздействию радиации на Чернобыльской АЭС?

Ответ: На общих основаниях, т.к. льгота по налогу с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, для данной категории плательщиков действующим законодательством не предусмотрена.

Заместитель начальника инспекции - государственный советник налоговой службы III ранга

А.А.Глинкин