Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 26 октября 2012 г. N Ф03-4649/12 по делу N А73-15968/2011

г. Хабаровск

26 октября 2012 г.

А73-15968/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 24 октября 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 26 октября 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа

в составе:

Председательствующего: Л.К. Кургузовой

Судей: Е.П. Филимоновой, Г.В. Котиковой

при участии:

от заявителя: Муниципального унитарного предприятия "Специализированный комбинат коммунального обслуживания" - представитель Семенова Ю.Ю., доверенность от 10.11.2011;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края - представитель Федотов А.А., доверенность от 27.09.2012 N 04-10/019538;

от Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю - представитель Федотов А.А., доверенность от 14.08.2012 N 05/39;

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края

на решение от 28.03.2012, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2012

по делу N А73-15968/2011 Арбитражного суда Хабаровского края

Дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Манник С.Д., в суде апелляционной инстанции судьи Гричановская Е.В., Балинская И.И., Сапрыкина Е.И.

По заявлению Муниципального унитарного предприятия "Специализированный комбинат коммунального обслуживания"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края, Управлению Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю

о признании недействительным решения в части

В судебном заседании в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) объявлялся перерыв до 24.10.2012 до 10 часов 00 минут.

Муниципальное унитарное предприятие "Специализированный комбинат коммунального обслуживания" (ОГРН 1022700522899, адрес: 681005, г. Комсомольск-на-Амуре, ул. Копровая, д. 10, далее - предприятие) обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края (адрес: 681000, г. Комсомольск-на-Амуре, ул. Кирова, д. 68, далее - инспекция, налоговый орган), в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее - управление) от 09.12.2011 N 13-10/362/25620@) в части доначисления:

- налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2008 - 2009 годы в сумме 2 194 049 руб., в том числе за 2008 - 1 733 889 руб., за 2009 - 253 627 руб., за 2010 - 206 533 руб.; пеней, приходящихся на исчисленные суммы налога на прибыль, а также штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 438 810 руб. и штрафа по статье 119 НК РФ в сумме 520 167 руб.;

- налога на имущество организаций (далее - налог на имущество) за 2008 год в сумме 63 082 руб., пеней в сумме 14 336 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 12 616 руб., штрафа по статье 119 НК РФ в сумме 18 925 руб.;

- единого социального налога (далее - ЕСН) за 2008 год в сумме 1 209 386 руб., пеней в сумме 154 630 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 71 106 руб., штрафа по статье 119 НК РФ в сумме 106 659 руб.

Решением суда от 28.03.2012, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2012, заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемый ненормативный акт инспекции, в редакции решения управления, признан недействительным в части доначисления:

- налога на прибыль за 2008 год в сумме 1 733 889 руб., пеней приходящихся на исчисленную сумму налога; штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 346 778 руб. и штрафа по статье 119 НК РФ в сумме 520 167 руб.;

- налога на прибыль за 2009 год в сумме 9000 руб., пеней приходящихся на исчисленную сумму налога; а также штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 1800 руб.;

- налога на имущество за 2008 год в сумме 63 082 руб., пеней в сумме 14 336 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 12 616 руб., штрафа по статье 119 НК РФ в сумме 18 925 руб.;

- ЕСН за 2008 год в сумме 1 209 386 руб., пеней в сумме 154 630 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 71 106 руб., штрафа по статье 119 НК РФ в сумме 106 659 руб.

- штрафа по статье 123 НК РФ в сумме 589 856 руб.

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с состоявшимися по делу судебными актами, налоговый орган обратился с кассационной жалобой, поддержанной его представителем в суде кассационной инстанции, в которой просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить в части удовлетворения требований о признании недействительным решения инспекции по доначислению налога на прибыль, налога на имущество, ЕСН за 2008 год, исчислении пеней и взыскании налоговых санкций по статье 119, части 1 статьи 122 НК РФ; доначислении налога на прибыль за 2009 год в сумме 9 000 руб., пеней, приходящихся на указанную сумму налога, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и ошибочность выводов судов о правомерном применении налогоплательщиком в 2008 году специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД), а также о неправомерном исключении инспекцией из расходов 45 000 руб. по закупочному акту N 13 при исчислении налога на прибыль за 2009 год.

Предприятие в отзыве на кассационную жалобу, а также его представитель в суде кассационной инстанции против доводов жалобы возражают, просят судебные акты в обжалуемых частях оставить без изменения как соответствующие законодательству и обстоятельствам дела.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзывов на неё предприятия и управления, заслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив в порядке и пределах статей 284, 286 АПК РФ и, исходя из доводов кассационной жалобы, правильность применения судами обеих инстанций норм материального и соблюдение норм процессуального права, суд кассационной инстанции находит судебные акты подлежащими отмене в части по следующим основаниям.

Как установлено судами, по результатам выездной налоговой проверки предприятия по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2008 по 31.05.2011 установлены нарушения законодательства о налогах и сборах, отраженные в акте выездной налоговой проверки от 06.09.2011 N 15-24/20497дсп.

Рассмотрев акт проверки, а также возражения налогоплательщика инспекцией принято решение от 30.09.2011 N 15-24/23218 о привлечении предприятия к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов в общей сумме 2 131 872 руб., в том числе: 645 751 руб. по статье 119 НК РФ, 30 000 руб. по статье 120 НК РФ, 816 265 руб. по пункту 1 статьи 122 НК РФ, 639 856 руб. по статье 123 НК РФ. Этим же решением налогоплательщику доначислены налог на прибыль за 2008-2010 годы, НДС, ЕНВД, транспортный налог, налог на имущество, ЕСН в общей сумме 5 085 167 руб., исчислены пени в общей сумме 1 045 622 руб. за несвоевременную уплату налогов.

Решением УФНС России по Хабаровскому краю от 09.12.2011 N 13-10/362/25620@ решение инспекции изменено.

Не согласившись с решением инспекции, с учётом внесенных в него изменений решением управления, предприятие обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

В настоящее время в споре между лицами, участвующими в деле, находится правомерность доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 1 733 889 руб.; пеней, приходящихся на исчисленную сумму налога; штрафа в сумме 346 778 руб. по пункту 1 статьи 122 НК РФ; штрафа в сумме 520 157 руб. по статье 119 НК РФ; налога на имущество за 2008 год в сумме 63 082 руб., исчислении пеней в сумме 14 336 руб., штрафов в сумме 12 616 руб. по пункту 1 статьи 122 НК РФ и в сумме 18 925 руб. по статье 119 НК РФ; единого социального налога за 2008 год в сумме 1 209 386 руб., пеней в сумме 154 630 руб., штрафов в сумме 71 106 руб. по пункту 1 статьи 122 НК РФ и в сумме 106 659 руб. по статье 119 НК РФ; налога на прибыль за 2009 год в сумме 9 000 руб., пеней, приходящихся на исчисленную сумму налога, штрафа в сумме 1 800руб. по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Основанием для доначисления спорных сумм налога на прибыль, налога на имущество и ЕСН за 2008 год, исчисления пеней и взыскания налоговых санкций послужили выводы налогового органа о том, что деятельность предприятия по оказанию юридическим лицам ритуальных услуг подлежит налогообложению в общеустановленном порядке, в то время как предприятие применяло специальный режим налогообложения в виде ЕНВД; налоговые декларации по вышеуказанным налогам за спорный период в налоговый орган представлены не были. Основанием для доначисления налога на прибыль за 2009 год в сумме 9 000 руб. явилось завышение предприятием расходов на 45 000 руб., составляющих стоимость товара, приобретенного по закупочному акту у физического лица.

Признавая недействительным решение инспекции по доначислению налога на прибыль за 2009 год в вышеупомянутой сумме, суды, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, установили, что инспекция в акте проверки и решении ошибочно указала дату - 05.02.2009 закупочного акта N 13. Фактически закупочный акт N 13 от 05.02.2008, то есть относится к периоду 2008 года.

Актом проверки не зафиксировано и в решении не указано об отражении предприятием этих расходов в регистрах бухгалтерского учёта в 2009 году.

С учётом установленных обстоятельств, суды пришли к правильному выводу об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления 9 000 руб. налога на прибыль, исчисления пеней и взыскания 1 800 руб. налоговых санкций, обоснованно признав недействительным решение инспекции по данному эпизоду.

Доводы кассационной жалобы в указанной части направлены на переоценку выводов предыдущих судебных инстанций об обстоятельствах дела, что в силу статьи 286 АПК РФ не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Далее, при разрешении спора судебными инстанциями установлено, что в 2008 году предприятие осуществляло предпринимательскую деятельность с применением системы налогообложения в виде ЕНВД по виду деятельности "оказание ритуальных услуг (услуг по погребению)" и получало плату как от физических лиц, так и юридических лиц по безналичному расчёту за умерших работников (Администрация сельского поселения "Село Хурба" Комсомольского района, ООО "Тихая обитель", Благотворительный фонд ООО "РН-Комсомольский НПЗ", ООО Ритуальное бюро "Гранит" и др.) или по безналичному расчёту в виде возмещения оказанных услуг по гарантированному перечню за счёт различных средств субъектов Российской Федерации (Отдел социальной защиты населения администрации г. Комсомольска-на-Амуре, Отделение Пенсионного Фонда и др.).

Согласно журналу-ордеру 62 "Расчёты с покупателями и заказчиками" доходы от оказания данных услуг юридическим лицам (в том числе по гарантированному перечню) за 2008 год составили 23 486 488 руб.

Поскольку оплата стоимости погребения производилась юридическими, но не физическими лицами, инспекцией за 2008 год доначислены к уплате в бюджет налоги по общей системе налогообложения, исчислены пени за несвоевременную уплату вышепоименованных налогов. Также предприятие привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату налогов и непредставление в установленный срок налоговых деклараций.

Признавая недействительным решение инспекции по данному эпизоду, суды поддержали позицию налогоплательщика о том, что осуществляемая деятельность по оказанию ритуальных услуг на территории г. Комсомольска-на-Амуре в 2008 году в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.25, статьей 346.27 НК РФ подлежит налогообложению ЕНВД.

При этом суды исходили из того, что ритуальные услуги, связанные с погребением человека после его смерти не могут оказываться юридическим лицам; реализация закреплённой в законе гарантии погребения умершего не ставится в зависимость от статуса заказчика (физическое или юридическое лицо) или от плательщика ритуальной услуги; перечисленные выше бюджетные организации являлись органами, на которых в силу закона возложена обязанность по оплате гарантированного государством комплекса социальных похоронных услуг, но не заказчиками ритуальных услуг.

Выводы судов основаны на неправильном толковании норм материального права, исходя из следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении оказания бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, классифицируемых в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению.

Решением Комсомольской-на-Амуре городской Думы от 11.11.2005 N 133 с 01.01.2006 на территории городского округа "Город Комсомольск-на-Амуре" введена система налогообложения в виде ЕНВД, в том числе по оказанию бытовых услуг.

Абзацем 7 статьи 346.7 НК РФ определено понятие бытовых услуг - это платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов и услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств), предусмотренные Общероссийским классификатором услуг населению, согласно которому к бытовым услугам относятся все ритуальные услуги и услуги по захоронению.

В статье 9 Федерального закона от 12.01.1996 N 8-ФЗ "О погребении похоронном деле" приведён гарантированный перечень услуг по погребению. Согласно пункту 1 указанной статьи супругу, близким родственникам, иным родственникам, законному представителю или иному лицу, взявшему на себя обязанность осуществить погребение умершего, гарантируется оказание на безвозмездной основе следующего перечня услуг по погребению:

1) оформление документов, необходимых для погребения;

2) предоставление и доставка гроба и других предметов, необходимых для погребения;

3) перевозка тела (останков) умершего на кладбище (в крематорий);

4) погребение (кремация с последующей выдачей урны с прахом).

Услуги по погребению, указанные в пункте 1 настоящей статьи, оказываются специализированной службой по вопросам похоронного дела (пункт 2 этой же статьи).

Стоимость услуг, предоставляемых согласно гарантированному перечню услуг по погребению, определяется органами местного самоуправления по согласованию с соответствующими отделениями Пенсионного фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования Российской Федерации, а также с органами государственной власти субъектов Российской Федерации и возмещается специализированной службе по вопросам похоронного дела за счёт бюджетов разных уровней.

Из буквального толкования данной статьи следует, что потребителем ритуальной услуги является физическое или юридическое лицо, взявшее на себя обязанность по погребению умершего.

Проверкой установлено, что в спорных правоотношениях заказчиками ритуальных услуг выступали юридические лица; физические лица (супруги, родственники, взявшие на себя обязанность по погребению умершего) не затрачивали собственные средства на услуги, гарантированные государством. Следовательно, физические лица не являлись субъектами правоотношений по оказанию бытовых услуг по погребению умерших.

Исходя из изложенного, инспекция правомерно произвела доначисление налога на прибыль, налога на имущество, ЕСН за 2008 год.

Учитывая, что при рассмотрении дела суды не проверяли правильность расчета доначисленных налогов, пеней и штрафов по статье 119 и части 1 статьи 122 НК РФ, судебные акты по данному эпизоду подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд Хабаровского края, при котором необходимо установить реальный размер налоговых обязательств и, исходя из установленных обстоятельств, разрешить данный спор.

Руководствуясь статьями 274, 284 - 289 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Хабаровского края от 28.03.2012 по делу N А73-15968/2011, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2012 по тому же делу в части удовлетворения заявления муниципального унитарного предприятия "Специализированный комбинат коммунального обслуживания" о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края от 30.09.2011 N 15-24/23218, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 09.12.2011 N 13-10/362/25620@, по доначислению налога на прибыль организаций за 2008 год в сумме 1 733 889 руб.; пеней, приходящихся на исчисленную сумму налога; штрафа в сумме 346 778 руб. по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации; штрафа в сумме 520 157 руб. по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации; налога на имущество организаций за 2008 год в сумме 63 082 руб., исчислении пеней в сумме 14 336 руб., штрафов в сумме 12 616 руб. по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и в сумме 18 925 руб. по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации; единого социального налога за 2008 год в сумме 1 209 386 руб., пеней в сумме 154 630 руб., штрафов в сумме 71 106 руб. по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и в сумме 106 659 руб. по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации отменить.

В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Хабаровского края.

В остальном решение суда в обжалуемой части и постановление Шестого арбитражного апелляционного суда в обжалуемой части по данному делу оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Л.К. Кургузова

Судьи

Е.П. Филимонова Г.В. Котикова