Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 8 октября 2014 г. N Ф03-4388/14 по делу N А73-2718/2014

г. Хабаровск

08 октября 2014 г.

Дело N А73-2718/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 01 октября 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 октября 2014 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

Председательствующего судьи: И.А. Мильчиной

Судей: В.М. Голикова, И.С. Панченко

при участии:

от заявителя - открытого акционерного общества "Хабаровский радиотехнический завод": Лесь-Нелиной О.С., представитель по доверенности от 03.03.2014 б/н;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Индустриальному району г. Хабаровска: Шимохиной И.С., представитель по доверенности от 23.07.2014 N 04/35;

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Хабаровский радиотехнический завод" на решение от 29.04.2014, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2014 по делу N А73-2718/2014 Арбитражного суда Хабаровского края

дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Барилко М.А.; в апелляционной инстанции судьи: Сапрыкина Е.И., Балинская И.И., Пескова Т.Д.

по заявлению открытого акционерного общества "Хабаровский радиотехнический завод" (ОГРН 1092723002778, ИНН 2723118304, место нахождения: 680041, Хабаровский край, г. Хабаровск, переулок Кедровый, 8в)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Индустриальному району г. Хабаровска (ОГРН 1042700230011, ИНН 2723018532, место нахождения: 680003, Хабаровский край, г. Хабаровск, ул. Союзная, 23)

о признании недействительными решения в части

Открытое акционерное общество "Хабаровский радиотехнический завод" (далее - ОАО "Хабаровский радиотехнический завод", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Индустриальному району г. Хабаровска (далее - ИФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска, налоговый орган, инспекция) от 31.12.2013 N 15-14/80 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 27.02.2014 N 13-10/32/03631, в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 333 817 руб., пени в размере 26 188,09 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в общей сумме 118 732 руб., а также привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 500 000 руб.

Решением Арбитражного суда Хабаровского края от 29.04.2014, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2014, оспариваемое решение признано недействительным в части применения налоговых санкций в сумме, превышающей 35 000 руб., в остальной части заявленных требований отказано.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), по кассационной жалобе ОАО "Хабаровский радиотехнический завод", полагающего, что судебные акты приняты с нарушением норм материального и процессуального права, в связи с чем просит решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

По мнению заявителя жалобы, поддержанному его представителем в суде кассационной инстанции, суды допустили ошибочное толкование положений подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ, касающееся обязанности налогоплательщика по восстановлению сумм НДС в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). Как указывает общество, восстановлению в порядке подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ могут подлежать суммы НДС, определенные исходя из сумм, которые по итогам налогового периода перестают являться оплатой (частичной оплатой) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). По тем же суммам, которые остаются авансами, то есть не зачтены в счет полученной поставки, НДС восстановлению не подлежит.

Также полагает, что учитывая пункт 3 статьи 5 НК РФ, норма абзаца 3 подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ в редакции Федерального закона от 21.07.2014 N 238-ФЗ имеет обратную силу и может быть применена в рассматриваемом случае.

Налоговый орган в отзыве на жалобу и ее представитель в судебном заседании возражал против изложенных в ней доводов, считает оспариваемые судебные акты в обжалуемой части законными и обоснованными, в удовлетворении жалобы просил отказать.

Проверив обоснованность доводов и возражений, изложенных в кассационной жалобе и отзыве на нее, заслушав мнения представителей лиц, участвующих в деле, а также проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения в силу следующего.

Как установлено судами и следует из материалов дела, ИФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска проведена выездная налоговая проверка ОАО "Хабаровский радиотехнический завод" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ряда налогов и сборов по общеустановленной системе налогообложения, в том числе НДС за период 2010-2012 годы и НДФЛ (налоговый агент) за период с 01.01.2010 по 31.05.2013, по итогам которой составлен акт от 22.11.2013 N 15-14/81.

Рассмотрев материалы проверочных мероприятий и возражений налогоплательщика, инспекцией принято решение от 31.12.2013 N 15-14/80, которым общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения по статьям 122 и 123 НК РФ. Кроме того, налогоплательщику доначислены налоги, в том числе НДС за 3 квартал 2012 года в сумме 333 817 руб., пени в сумме 26 188,09 руб.

Основанием для привлечения к налоговой ответственности и доначисления оспариваемых обществом сумм НДС и пеней явились выводы инспекции о неполном восстановлении обществом НДС по оплаченным авансам, выставленных подрядчиками ОАО "17 Центральный проектный институт связи" и ОАО "1019 военный ремонтный завод", работы по которым выполнены, в том числе в 4 квартале 2010 года в сумме 1 423 865 руб., в 3 квартале 2012 года в сумме 333 817 руб. и излишнем восстановлении НДС в сумме 1 423 865 руб. во 2 квартале 2011 года.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обжаловало его в вышестоящий налоговый орган, который решением от 19.12.2013 N 13-10/23936@ изменил решение инспекции только в части штрафа по статье 123 НК РФ, уменьшив его до суммы, не превышающей 500 000 руб., в остальной части решение оставлено без изменения, что послужило основанием для обращения общества с заявлением в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части, суды обеих инстанций согласились с выводами налогового органа о доначислении НДС в оспариваемой сумме и начислении пени. Вместе с тем суд первой инстанции, поддержанный апелляционным судом, руководствуясь положениями статей 112,114 НК РФ и постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 N 11-П, уменьшил налоговые санкции до 35 000 руб. При этом суды правомерно руководствовались следующим.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком, в том числе в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном названным Кодексом.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Как установлено судами, между ОАО "17 Центральный проектный институт связи", правопреемником которого является ОАО "Воентелеком" (исполнитель) и ОАО "Хабаровский радиотехнический завод" (заказчик) заключен договор от 31.08.2011 N 661511-П,РД-И на создание (передачу) проектной документации. Объем и сроки работ определяются Календарным планом (пункт 1.4 договора). Стоимость работ по договору составила 8 753 422,90 руб., в том числе НДС 18% - 1 335 267,90 руб. (пункт 3.1 договора).

В силу пункта 4.1 договора расчеты по настоящему договору осуществляются в следующем порядке: - в течение 5-ти банковских дней с даты подписания договора заказчик перечисляет на расчетный счет исполнителя единовременно авансовый платеж в размере 50 % от стоимости каждого этапа работ, указанной в настоящем договоре, что составляет 4 376 711 руб., в том числе НДС 18% - 667 633,95 руб.; - в течение 5-ти банковских дней с даты подписания сторонами Акта сдачи-приемки выполненных работ по каждому этапу работ заказчик перечисляет на расчетный счет исполнителя платеж в размере 50 % от стоимости соответствующего этапа работ. В соответствии с Календарным планом на разработку проектной и рабочей документации работы, выполняемые по объекту, включают в себя 2 этапа: - 1 этап. Проектная документация. Реконструкция и техническое перевооружение ОАО "ХРТЗ" в 2011. Стоимость работ - 3 709 077,50 руб., кроме того НДС 18 % - 667 633,95 руб.; - 2 этап. Рабочая документация. Реконструкция и техническое перевооружение ОАО "ХРТЗ" в 2011. Стоимость работ - 3 709 077,50 руб., кроме того НДС 18 % - 667 633,95 руб.

На указанную сумму предоплаты ОАО "17 Центральный проектный институт связи" выставило в адрес общества счет-фактуру от 19.01.2012 N А0000000002, в графе "Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг) имущественного права" было указано: "Аванс 50 % по договору N 661511-П,РД-И от 31.08.2011. Проектная документация. Реконструкция и техническое перевооружение ОАО "ХРТЗ" в 2011".

Платежным поручением от 19.01.2012 N 204 налогоплательщик перечислил исполнителю аванс 50 % в размере 436 711,45 руб., в том числе НДС в размере 667 633,95 руб., отразив указанную сумму налога в книге покупок за 1 квартал 2012 года и заявив эту же сумму налога в порядке пункта 12 статьи 171 НК РФ в полном объеме к вычету в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2012 года.

17.07.2012 ОАО "Воентелеком" и обществом подписан акт N 8 сдачи-приемки проектной документации по договору от 31.08.2011 N 661511-П,РД-И. Этап 1. Проектная документация. Реконструкция и техническое перевооружение ОАО "ХРТЗ" в 2011, согласно которому стоимость работ по договору составила 4 376 711 руб., в том числе НДС 18% - 667 633,95 руб., перечислено авансом 2 188 355,73 руб., в том числе НДС 18% - 333 816,98 руб., следует к перечислению 2 188 355,72 руб., в том числе НДС 18% - 333 816,97 руб.

17.07.2012 ОАО "Воентелеком" предъявило к оплате обществу счет-фактуру N 12-07-002 на сумму 4 376 711,45 руб., в том числе НДС 667 633,95 руб., в графе "Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг) имущественного права" было указано: Выполнение работ по договору N 661511-П,РД-И от 31.08.2011. Этап 1. Проектная документация. Реконструкция и техническое перевооружение ОАО "ХРТЗ" в 2011.

Налог в сумме 667 634 руб., заявленный налогоплательщиком к вычету в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2012 года и отраженный в книге продаж за указанный период, восстановлен им в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2012 года в сумме 333 817 руб. (667 634 руб. х 50%), то есть пропорционально сумме аванса.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, с учетом положений подпункта 3 пункта 3 статьи 170, статьи 171, 172 НК РФ, суды пришли к правильному выводу, что НДС в размере 667 634 руб. по приобретенным (выполненным) работам по счету-фактуре от 17.07.2012 N 12-07-002, принятый обществом к вычету в 3 квартале 2012 года, в полном объеме подлежал восстановлению в указанном налоговом периоде. В связи с чем, в спорный период имело место занижение налогоплательщиком НДС в сумме 333 817 руб.

По взаимоотношениям ОАО "Хабаровский радиотехнический завод" и ОАО "1019 военный ремонтный завод" суды также пришли к выводу, что во 2 квартале 2011 года общество излишне исчислило НДС в сумме 1 423 865 руб., за счет завышения восстановленного в указанном налоговом периоде НДС.

Так 15.04.2010 между ОАО "Хабаровский радиотехнический завод" (заказчик) и ОАО "1019 военный ремонтный завод" (исполнитель) заключен договор N 10/СИ-2010 на выполнение работ по капитальному ремонту зенитных ракетных комплексов 5Ж15С, согласно пункту 4.1 которого цена договора составила 91 739 574 руб., включая НДС в сумме 13 994 172,31 руб.

В силу пункта 7.10 договора заказчик производит авансирование в размере 73 391 659,20 руб., что составляет 80 % от цены договора. В соответствии со Спецификацией (приложение N 1 к договору) в перечень работ, подлежащих выполнению ОАО "1019 военный ремонтный завод", вошли следующие работы: 1. Капитальный ремонт ЗРК 5Ж15С N СТ1030К (выполняется на предприятии исполнителя) стоимостью 45 068 437 руб., включая НДС, 2. Капитальный ремонт ЗРК 5Ж15С N СТ2034Г (выполняется на предприятии исполнителя) стоимостью 46 671 137 руб., включая НДС.

Платежным поручением от 28.04.2010 N 303 общество перечислило ОАО "1019 военный ремонтный завод", в соответствии с пунктом 7.10 договора, 80% аванса в размере 73 391 659,20 руб., в том числе НДС - 11 195 337,84 руб.

На указанную сумму предоплаты исполнитель выставил в адрес заказчика счет-фактуру от 28.04.2010 N А0000000001, в графе "Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг) имущественного права" было указано: "Аванс для производства капитального ремонта ЗРК 5Ж15С по договору N10/СИ-2010 от 15.04.2010". НДС в размере 11 195 337,84 руб. был отражен налогоплательщиком в книге покупок за 2 квартал 2010 года, заявлен к вычету в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2010 года.

20.12.2010 ОАО "Хабаровский радиотехнический завод" и ОАО "1019 военный ремонтный завод" был подписан Акт сдачи-приемки работ по капитальному ремонту ЗРК 5Ж15С N СТ2034Г. Общая стоимость выполненных работ составила 46 671 137 руб., включая НДС 7 119 325,98 руб., подлежит зачету ранее выплаченный аванс в размере 37 336 909,60 руб., в том числе НДС - 5 695 460,78 руб.

На оплату выполненных работ 20.12.2010 ОАО "1019 военный ремонтный завод" в адрес общества выставило счет-фактуру N 131 на сумму 46 671 137 руб., включая НДС 7 119 325,98 руб., в графе "Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг) имущественного права" было указано: "Капитальный ремонт зенитного ракетного комплекса 5Ж15С NСТ2034Г".

19.05.2011 ОАО "Хабаровский радиотехнический завод" и ОАО "1019 военный ремонтный завод" был подписан Акт сдачи-приемки работ по капитальному ремонту ЗРК 5Ж15С N СТ1030К. Общая стоимость выполненных работ составила 45 068 437 руб., включая НДС в сумме 6 874 846,33 руб., подлежит зачету ранее выплаченный аванс в размере 36 054 749,60 руб., в том числе НДС в сумме 5 499 877,06 руб.

На оплату выполненных работ 19.05.2011 ОАО "1019 военный ремонтный завод" в адрес ОАО "Хабаровский радиотехнический завод" выставило счет-фактуру N 55 на сумму 45 068 437 руб., включая НДС в сумме 6 874 846,33 руб.

Оплата выполненных работ была произведена обществом платежным поручением от 11.01.2012 N 61 на сумму 9 013 687,40 руб., в том числе НДС 1 374 969,26 руб. и платежным поручением от 11.01.2012 N 62 на сумму 9 334 227,40 руб., в том числе НДС 1 423 865,20 руб.

НДС в размере 7 119 325,98 руб. был заявлен налогоплательщиком к вычету в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 года, НДС в размере 6 874 846,33 руб. был заявлен к вычету в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2011 года.

НДС, принятый к вычету по выданному авансу, был отражен ОАО "Хабаровский радиотехнический завод" в книге продаж за 4 квартал 2010 года и восстановлен в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 года в сумме 5 695 461 руб. (7 119 326 руб. х 80 %), то есть пропорционально сумме аванса.

Таким образом, во 2 квартале 2011 года общество излишне исчислило налог в сумме 1 423 865 руб. (11 195 338 руб. - 7 119 326 руб. - 5 499 877 руб.), за счет завышения восстановленного в указанного налоговом периоде НДС.

При встречной налоговой проверки ОАО "1019 военный ремонтный завод" установлено, что согласно карточке счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" сумма в размере 46 771 137 руб. по выполнению работ, указанных в счете- фактуре от 20.12.2010 N 131, была отражена ОАО "1019 военный ремонтный завод" по кредиту счета 62.1 и дебету счета 62.02 "Расчеты по авансам полученным". Следовательно, сумма полученного аванса была уменьшена ОАО "1019 военный ремонтный завод" на всю стоимость выполненных работ. В соответствии с оборотно-сальдовой ведомостью по счету 76.АВ "НДС с авансов полученных" НДС в размере 7 119 326 руб. по счету-фактуре от 20.12.201 N 131 в полном объеме был отнесен ОАО "1019 военный ремонтный завод" в дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом" в 4 квартале 2010 года.

При изложенных обстоятельствах, с учетом подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ, суды пришли к выводу, что НДС в размере 7 119 326 руб. по приобретенным (выполненным) работам по счету-фактуре от 20.12.2010 N 131, принятый Обществом к вычету в 4 квартале 2010 года, в полном объеме подлежал восстановлению налогоплательщиком в указанном налоговом периоде.

Вследствие этого, в 4 квартале 2010 года Общество занизило НДС в сумме 1 423 865 руб. (7 119 326 руб. - 5 695 461 руб.). НДС в размере 5 499 877 руб. (11 195 338 руб. - 5 695 461 руб.) был восстановлен им в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2011 года при выставлении счета-фактуры от 19.05.2011 N 55 на сумму 45 068 437 руб., включая НДС в сумме 6 874 846,33 руб. Таким образом, во 2 квартале 2011 года налогоплательщик излишне исчислил НДС в сумме 1 423 865 руб. (11 195 338 руб. - 7 119 326 руб. - 5 499 877 руб.), за счет завышения восстановленного в указанного налоговом периоде НДС.

Анализ вышеизложенных обстоятельств позволил судам согласиться с выводом налогового органа о том, что налогоплательщиком неполно был восстановлен НДС по оплаченным авансам, по которым работы были приобретены (выполнены), в том числе в 4 квартале 2010 года - в сумме 1 423 865 руб., в 3 квартале 2012 года - в сумме 333 817 руб. и излишне восстановлен НДС в сумме 1 423 865 руб. во 2 квартале 2011 года.

Следует признать обоснованными выводы судов обеих инстанций о том, что условия гражданско-правового договора о зачете авансовых платежей не влияют на порядок восстановления НДС, установленный налоговым законодательством, в частности главой 21 НК РФ.

Иное толкование заявителем подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ не свидетельствует о судебной ошибке.

Не принимается во внимание ссылка общества на пункт 3 статьи 5 НК РФ, поскольку суд кассационной инстанции не наделен полномочиями рассматривать доводы заявителя, которые не были предметом судебного разбирательства в судах нижестоящих инстанций.

Учитывая, что суды обеих инстанций, исследовав и оценив в соответствии с положениями главы 7 АПК РФ, имеющиеся в материалах дела доказательства, правильно применили нормы материального права и не допустили нарушений норм процессуального права, у суда кассационной инстанции отсутствуют законные основания для отмены или изменения судебных актов в обжалуемой части.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 29.04.2014 в обжалуемой части, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2014 по делу N А73-2718/2014 Арбитражного суда Хабаровского края оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Мильчина

Судьи

В.М. Голиков И.С. Панченко