Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 25 февраля 2016 г. N Ф03-6218/15 по делу N А37-722/2015

г. Хабаровск

25 февраля 2016 г.

Дело N А37-722/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 17 февраля 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 февраля 2016 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

Председательствующего судьи: Е.П. Филимоновой

Судей: Н.В. Меркуловой, И.В. Ширяева

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Магсел": Гришина Н.В., генеральный директор, приказ от 16.06.2014 N 10;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области: Шеремета Т.Н., представитель по доверенности от 21.01.2016 N 05/2117;

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области на постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 06.11.2015 по делу N А37-722/2015 Арбитражного суда Магаданской области

Дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Минеева А.А., в суде апелляционной инстанции судьи Харьковская Е.Г., Вертопрахова Е.В., Швец Е.А.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Магсел"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области

о признании недействительным решения

Общество с ограниченной ответственностью "МАГСЕЛ" (ОГРН 1054900009560, ИНН 4909027550, место нахождения: 685000, Магаданская область, г. Магадан, ул. Кольцевая, 13 А; далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области (ОГРН 1044900038160, ИНН 4900009740, место нахождения: 685000, Магаданская область, г. Магадан, ул. Пролетарская, 39; далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 06.11.2014 N 12-13/42, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Магаданской области от 19.02.2015 (далее - управление).

Решением от 27.07.2015 обществу в удовлетворении заявления отказано, так как суд пришел к выводу о законности оспариваемого ненормативного акта налогового органа.

Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 06.11.2016 решение суда первой инстанции отменено, заявление общества удовлетворено. Решение инспекции, в редакции решения управления, признано недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ).

Не согласившись с постановлением апелляционного суда, инспекция обратилась с кассационной жалобой, поддержанной представителем в суде кассационной инстанции, в которой предлагает его как принятое с неправильным применением норм материального права отменить с оставлением в силе решения суда первой инстанции. Считает противоречащими положениям пункта 1 статьи 38, пункта 1 статьи 336, пункта 2 статьи 338, пунктам 1, 5 статьи 340 НК РФ выводы апелляционного суда относительно момента определения налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ, налог) - по дате реализации сырья (2014 год).

Общество в отзыве на кассационную жалобу, а также его представитель в суде кассационной инстанции против изложенных в ней доводов возражают, просят обжалуемый судебный акт апелляционного суда оставить без изменения как соответствующий налоговому законодательству и обстоятельствам дела.

В судебном заседании в соответствии со статьёй 163 АПК РФ объявлялся перерыв до 17.02.2016 до 12 часов 40 минут.

Проверив в порядке и пределах статей 284, 286 АПК РФ и, исходя из доводов кассационной жалобы, правильность применения судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, Арбитражный суд Дальневосточного округа находит постановление апелляционного суда подлежащим отмене.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в отношении ООО "МАГСЕЛ", являющегося налогоплательщиком НДПИ, проведена выездная налоговая проверка по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты данного налога за период с 01.01.2012 по 31.12.2012, по результатам которой составлен акт от 22.08.2014 N 12Д38.

Рассмотрев акт проверки, иные материалы налоговой проверки, а также возражения налогоплательщика инспекцией в присутствии генерального директора общества принято решение от 06.11.2014 N 12-13/42 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 205 930,00 руб. Этим же решением доначислено и предложено уплатить НДПИ в сумме 1 029 648,00 руб., исчислены пени в сумме 208 346,42 руб.

Основанием для доначисления обществу налога, исчисления пеней и привлечения к налоговой ответственности послужили выводы налогового органа о неправомерном занижении налоговой базы в результате представления налоговых деклараций по НДПИ за июль, август, октябрь 2012 года с нулевыми показателями, то есть без заявления в этих декларациях объекта налогообложения (количества добытого полезного ископаемого), стоимости единицы добытого полезного ископаемого, налоговых ставок и исчисленной суммы налога при наличии у заявителя в указанных периодах объекта налогообложения по НДПИ в виде гравитационного концентрата. Спор по правильности произведенных расчетов сумм налогов, штрафа и пени у сторон отсутствует.

Решением УФНС России по Магаданской области от 19.02.2015 N 11-21.1/1165@, принятым в порядке пункта 3 статьи 140 НК РФ, апелляционная жалоба налогоплательщика удовлетворена частично, сумма штрафных санкций, подлежащих уплате в бюджет, уменьшена до 105 930,00 руб. на основании положений статей 112, 114 НК РФ. В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения.

ООО "МАГСЕЛ", не согласившись с решением инспекции, в редакции решения управления, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании данного решения недействительным.

Суд первой инстанции, отказывая обществу в удовлетворении заявленного требования, поддержал правовую позицию налогового органа о том, что изъятие из недр полезного ископаемого, содержащего драгоценные металлы, их обогащение по технологической схеме с доведением до гравитационного концентрата, соответствующего общероссийскому стандарту (ТУ), свидетельствует о том, что гравитационный концентрат, полученный в ходе переработки проб в рамках исследования, отвечает признакам полезного ископаемого, определенного для целей налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых.

Отменяя решение суда первой инстанции и признавая недействительным оспариваемый ненормативный акт налогового органа, апелляционный суд исходил из того, что гравитационный концентрат, произведенный обществом в соответствии с Проектом, является не первоначально добытым полезным ископаемым, а продукцией обрабатывающей промышленности; акты опробования концентрата несут геологическую информацию, стоимость драгоценных металлов в данных актах отсутствует, в связи с чем налогообложение НДПИ в 2012 году неправомерно. Апелляционный суд счёл, что обязанность по уплате налога возникает в период реализации минерального сырья (в 2014 году), содержащего драгоценные металлы.

Вместе с тем апелляционным судом не учтено следующее.

В проверяемом периоде общество владело лицензией МАГ 04017 БР на право пользования недрами с целью геологического изучения, разведки и добычи коренного золота на Стахановском рудном поле в Сусуманском районе Магаданской области, выданной 08.05.2007 управлением по недропользованию по Магаданской области, сроком действия до 07.05.2027.

Согласно пункту 4.1 раздела 4 лицензионного соглашения, являющегося приложением N 1 к лицензии МАГ 040017 БР (вид полезного ископаемого: Б - благородные металлы (золото, серебро, платиноиды, вид работ: Р - одновременное, для геологического изучения (поисков, разведки) и добычи полезных ископаемых (пункт 32 Приказа Минприроды России от 29.09.2009 N 315), недропользователь должен осуществить разведку и добычу коренного золота на лицензионном участке в соответствии с основными условиями пользования участком недр, определенными данным разделом.

В 2007 году общество подготовило и ему был согласован Управлением по недропользованию по Магаданской области (лицензирующий орган) проект на проведение поисково-оценочных работ в пределах Стахановского рудного поля.

В 2010 году подготовлено и с Управлением по недропользованию по Магаданской области согласовано дополнение к проекту на проведение поисково-оценочных работ в пределах Стахановского рудного поля. Изменение в методике геологоразведочных работ (лицензия МАГ 04017 БР).

Дополнение к проекту содержит разделы: 10 "Опробовательские работы" и 11 "Лабораторные работы". Приведены проектные решения по опробованию шлама и керна буровых скважин, минералогического и технологического опробования с целью комплексного изучения вещественного и минерального состава рудных тел их оконтуривания и установления закономерностей распределения ценных компонентов и вредных примесей. Обработка шламовых и керновых проб с использованием процессов дробления, грохочения, концентрационного обогащения предусматривает получение концентратов. Предусмотрено направление на пробирный анализ на золото гравиконцентратов и их хвостов.

Дополнение к проекту на проведение оценочных работ в пределах Стахановского рудного поля рассмотрено и согласовано территориальной комиссией по согласованию технических проектов разработки месторождений твердых полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участков недр (ТКР-ТПИ Магаданнедра) (Протокол от 10.06.2011 N 71).

Согласно положительному экспертному заключению от 29.04.2011 N 010.11-МФ Магаданского филиала Федерального государственного учреждения Государственная комиссия по запасам полезных ископаемых (ФГУ ГКЗ) Федерального агентства по недропользованию Министерства природных ресурсов и экологии Российской Федерации по дополнению к проекту на проведение оценочных работ в пределах Стахановского рудного поля (лицензия МАГ 04017 БР) для решения поставленных задач, дополнением к проекту предусмотрено опробование полученного гравитационного концентрата и хвостов обогащения.

Таким образом, осуществляемый обществом на основании вышеупомянутой лицензии вид деятельности соответствует видам пользования недр, установленным статьёй 6 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах".

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" (далее - Закон о драгметаллах) под добычей драгоценных металлов понимается извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценные металлы.

В соответствии со статей 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом полезным ископаемым согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 статьи 337 НК РФ), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В силу пункта 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

К видам добытого полезного ископаемого подпунктом 13 пункта 2 статьи 337 НК РФ отнесены концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, то есть извлечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений.

Исходя из понятия добычи драгметаллов, данного Законом о драгметаллах, и классификации этого вида деятельности в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 029-2001 следует, что получение из минерального сырья концентратов, содержащих драгметаллы, рассматривается как неотъемлемая часть процесса добычи этих драгметаллов и, следовательно, относится непосредственно к виду добычных работ.

Согласно пунктам 2,9 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

В соответствии с пунктом 1.1 договора подряда на выполнение аналитических работ по опробованию опытных партий золотосодержащего концентрата от 12.07.2012 N 1-АН/2012 подрядчик (ОАО "Колымский аффинажный завод") обязуется осуществить по заданию заказчика (ООО "МАГСЕЛ") аналитические работы по опробованию опытных партий золотосодержащего гравитационного концентрата в соответствии с техническим заданием (приложение N 1). Пункт 5 задания на производство работ (приложения N 1 к договору подряда) предусматривает работы: обжиг и пробирная плавка малых партий золотосодержащего гравитационного концентрата до сплава (лигатурного золота) Доре. Гравитационный концентрат поставляется заказчиком партиями.

На основании описей-накладных от 17.07.2012, 29.08.2012, 30.08.2012, 31.08.2012, 04.10.2012, 19.10.2012 ООО "МАГСЕЛ" направляло на ОАО "Колымский аффинажный завод" золотосодержащий гравитационный концентрат. Результаты работы завода отражены в актах опробования, которые содержат указание на вид сырья - концентрат.

Согласно общероссийских ТУ 117-2-8-75 "Концентрат гравитационный золотосодержащий", предъявляющих требования к содержанию золота в концентрате гравитационном не менее 50 г/т, переданный обществом в рамках договора подряда на ОАО "Колымский аффинажный завод" концентрат в полной мере соответствует техническим требованиям, предъявляемым к концентрату гравитационному.

С учетом фактических обстоятельств, а также положений пункта 1 и подпункта 13 пункта 2 статьи 337, пунктов 2, 7 статьи 339 НК РФ суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что гравитационный концентрат отвечает признакам полезного ископаемого, определенного для целей налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых в спорные налоговые периоды 2012 года.

В соответствии со статьей 338 НК РФ налоговая база по НДПИ определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).

Налоговой базой при добыче драгоценных металлов является стоимость добытых полезных ископаемых, определенная в соответствии со статьей 340 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком одним из следующих способов: 1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций; 2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; 3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

В силу пункта 4 статьи 340 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик оценивает стоимость добытого полезного ископаемого исходя из его расчетной стоимости.

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Согласно пункту 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости", при отсутствии факта реализации добытого полезного ископаемого необходимо определять налоговую базу по НДПИ на основе расчетной стоимости добытого полезного ископаемого по подпункту 3 пункта 1 и пункта 4 статьи 340 НК РФ.

Оценку стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы налоговый орган произвел исходя из расчётной стоимости добытых полезных ископаемых, что соответствует подпункту 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ. Поскольку стоимость 1 грамма золота, полученная с применением указанного порядка оценки стоимости добытых полезных ископаемых, составила 11 933,2 руб., что значительно превысило мировые цены на драгоценные металлы, налоговый орган стоимость единицы добытого полезного ископаемого для исчисления налоговой базы определил из учетных цен аффинированных драгоценных металлов, установленных ЦБ РФ, по состоянию на дату отгрузки золотосодержащего гравитационного концентрата ОАО "Колымский аффинажный завод". При этом суд первой инстанции не установил нарушений прав налогоплательщика произведенным налоговым органом расчетом.

Доводы общества о невозможности в данном случае определения расчетной стоимости добытого полезного ископаемого за налоговые периоды 2012 года (в период фактической добычи полезного ископаемого) суд первой инстанции правомерно отклонил как не основанные на положениях статей 338, 340 НК РФ.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерном доначислении обществу налоговым органом спорных сумм НДПИ за июль, август, октябрь 2012 года, а также исчислении пеней и привлечении к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ.

Поскольку суд первой инстанции установил фактические обстоятельства, имеющие значение для дела и правильно применил нормы материального права, у суда апелляционной инстанции отсутствовали основания для отмены решения суда, в связи с чем постановление Шестого арбитражного апелляционного суда подлежит отмене, решение Арбитражного суда Магаданской области - оставлению в силе.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 06.11.2015 по делу N А37-722/2015 Арбитражного суда Магаданской области отменить, оставить в силе решение суда от 27.07.2015 по указанному делу.

Арбитражному суду Магаданской области произвести поворот исполнения постановления Шестого арбитражного апелляционного суда от 06.11.2015 в части взыскания с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "МАГСЕЛ" государственной пошлины в размере 1 500 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Е.П. Филимонова

Судьи

Н.В. Меркулова И.В. Ширяев