Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 7 марта 2016 г. N Ф03-418/16 по делу N А37-861/2015

г. Хабаровск

07 марта 2016 г.

Дело N А37-861/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 02 марта 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 марта 2016 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

Председательствующего судьи: Е.П. Филимоновой

Судей: Н.В. Меркуловой, И.В. Ширяева

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Партия": Васянин М.М., директор, приказ от 01.07.2012; Чернобаев Ю.Ю., представитель по доверенности от 01.02.2016 б/н; Васянина И.В., представитель по доверенности от 01.06.2015 б/н;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Магаданской области: Иванова Т.В., представитель по доверенности от 16.02.2016 N 07.1-13; Маханова Ю.Н., представитель по доверенности от 11.01.2016 N 07.1-13;

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Магаданской области на решение от 14.08.2015, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2015 по делу N А37-861/2015 Арбитражного суда Магаданской области

Дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Минеева А.А., в суде апелляционной инстанции судьи: Пескова Т.Д., Вертопрахова Е.В., Сапрыкина Е.И.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Партия"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Магаданской области

о признании недействительным решения

В судебном заседании в соответствии со статьёй 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) объявлялся перерыв до 02.03.2016 до 17 часов 10 минут.

Общество с ограниченной ответственностью "Партия" (ОГРН 1024900961755, ИНН 4900004333, Магаданская область, п. Усть-Омчуг, ул. Горняцкая, 11; далее - общество "Партия", общество) обратилось в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Магаданской области (ОГРН 1044900333158, ИНН 4907007767, место нахождения: 686110, Магаданская область, п. Палатка, ул. Космонавтов, 9; далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 02.02.2015 N ОА-06-28/1, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Магаданской области (далее - управление) от 13.05.2015, о доначислении налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2011 и 2012 годы соответственно в суммах 861 914 руб. и 8 511 946 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за второй квартал 2012 года в сумме 1 207 120 руб., за третий квартал 2012 года - 4 728 131 руб., за четвертый квартал 2012 года - 1 725 500 руб.; исчислении пеней в сумме 1 236 029,83 руб. за несвоевременную уплату НДС, в суммах 212 140,69 руб. и 1 909 269,89 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2011 год и 2012 год, привлечении к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания штрафа в суммах 84 809,6 руб. и 848 883,5 руб. за неполную уплату налога на прибыль за 2011 и 2012 годы.

Решением суда от 14.08.2015, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2015, заявленные требования удовлетворены в полном объеме. Оспариваемый ненормативный акт инспекции, в редакции решения управления, признан недействительным как несоответствующий НК РФ.

Не согласившись с состоявшимися по делу судебными актами, инспекция обратилась с кассационной жалобой, поддержанной представителями в судебном заседании в суде кассационной инстанции, в которой предлагает решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Магаданской области, ссылаясь на неправильное истолкование судами закона, несоответствие выводов судов, содержащихся в судебных актах, фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Считает, что по эпизоду правомерности отнесения в 2012 году расходов и применения и налоговых вычетов обществом "Партия" по сделке с контрагентом - обществом с ограниченной ответственностью "СоюзПром" (далее - общество "СоюзПром"), суды не оценили доводы инспекции о несоответствии позиции налогоплательщика действующему законодательству, приняли расходы и налоговые вычеты на основании документов, содержащих недостоверные сведения в отношении лица, подписавшего документы (Шарниной А.С.), руководитель Шарнина А.С. отрицает участие в финансово-хозяйственной деятельности общества; данная организация является логистической компанией, не имеет имущества, трудовых ресурсов, помещений для осуществления взятых на себя обязательств по исполнению договора, заключенного с обществом "Партия"; с 17.12.2013 ООО "СоюзПром" сменило название на ООО "Инвэкс" и встало на учёт в г.Москве, руководитель и учредитель Назыров А.М. отрицает свою причастность к данной организации.

По эпизоду правомерности позиции общества о единовременном включении в состав расходов 2011 года по контрагенту - Закрытому акционерному обществу "Научно-производственное предприятие "Заря" (далее - ЗАО НПП "Заря") инспекция ссылается на отсутствие в судебных актах указания на нормы материального права, которыми руководствовался суд, удовлетворяя требования заявителя при отсутствии подтверждающих документов; в ходе выездной налоговой проверки на основании регистров бухгалтерского учёта отражена документально неподтвержденная сумма 72 283,54 руб. в отношении контрагента - ООО "Заря", однако в нарушение статьи 71 АПК РФ суды, удовлетворив требования общества по данному эпизоду, выводы не мотивировали; принимая в судебном заседании исправленный счет - фактуру от 05.09.2011 N 9 с иными показателями, суды не учли, что ЗАО НПП "Заря" не представило документов, подтверждающих, что действительно производилось исправление в счете-фактуре от 05.09.2011 N 9.

По эпизоду проведения почерковедческих экспертиз от 10.07.2014 N 290/06/14 и от 05.12.2014 N 505/11/14 инспекция не согласна с выводами судов о том, что данные экспертизы являются недопустимым доказательством, так как налоговым органом не представлены документы, подтверждающие стаж работы в качестве эксперта - почерковеда, в частности, трудовая книжка. Приводит доводы о соответствии, по её мнению, заключений эксперта требованиям статьи 95 НК РФ, их проведении компетентным лицом в соответствии с нормами действующего законодательства, с изложением всех используемых методик; в решении суда первой инстанции отражены обстоятельства, которые судом в ходе судебного заседания не исследовались, сложившаяся судебная практика относительно признания допустимым доказательством заключений почерковедческих экспертиз, проведенных экспертом Пидвирным П.А., в которых его компетентность подтверждена теми же документами, что и по рассматриваемому делу, судами во внимание не принята.

Кроме этого, по мнению инспекции, судами в нарушение статей 6, 67, 71 АПК РФ не дана надлежащая оценка фактическим обстоятельствам дела и не учтено, что операции с минеральным сырьем (отходами) месторождения "Школьное", содержащим драгоценные металлы, регулируются специальными нормами и должны рассматриваться во взаимосвязи с нормами налогового законодательства; налогоплательщиком в подтверждение понесенных расходов по транспортировке сырья из г.Екатеринбурга по двум поставкам не были представлены документы, по двум транспортировкам - документы содержат пороки; достоверный пакет документов, подтверждающий понесенные расходы, обществом не представлен.

Также инспекция считает, что суды, мотивируя правомерность позиции общества об исключении электронных выписок БАНКА24.РУ (ОАО) в отношении закрытого акционерного общества "Научно-производственное предприятие" "Заря" (далее - ЗАО НПП "Заря"), обществ с ограниченной ответственностью "Партия", "СоюзПром", "УралРезерв", "Олимп-ДМ", "СвердСнабСервис", "Монолитпром", индивидуального предпритнимателя Пермякова Ю.Р. ввиду нечитаемости текста, в нарушение статьи 71 АПК РФ не исследовали содержание данных выписок, инспекции в удовлетворении ходатайства о приобщении к представленным ранее на бумажном носителе выпискам банка CD-диска, на котором содержатся выписки из банков в отношении вышепоименованных организаций в электронном виде, отказали, что, мнению заявителя жалобы, свидетельствует о неполном выяснении обстоятельств, имеющих существенное значение для дела.

Общество в отзыве на кассационную жалобу и дополнениях к отзыву, а также его представители в суде кассационной инстанции против изложенных в них доводов возражают, считают состоявшиеся по делу судебные акты законными и обоснованными, в связи с чем просят оставить решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на неё, заслушав представителей общества и инспекции, проверив в порядке и пределах статей 284, 286 АПК РФ правильность применения судами обеих инстанций норм материального права и соблюдение норм процессуального права, Арбитражный суд Дальневосточного округа находит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда подлежащими отмене.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, результаты которой зафиксированы в акте проверки от 15.09.2014 N 06-28/8.

Рассмотрев акт проверки, возражения налогоплательщика и дополнения к ним, с участием законного представителя общества и иных представителей по доверенностям, инспекцией принято решение 02.02.2015 N АО 06-28/1 о привлечении общества к налоговой ответственности, в частности по статье 122 НК РФ в виде взыскания штрафа за неполную уплату налога на прибыль за 2011 и 2012 годы. Этим же решением налогоплательщику доначислен налог на прибыль, исчислены пени за неполную уплату налога.

Решением УФНС России по Магаданской области от 13.05.2015 (исх. N 11-21.1/2807 от 18.05.2015), принятым в порядке пункта 3 статьи 140 НК РФ по апелляционной жалобе налогоплательщика, решение инспекции от 02.02.2015 N АО-06-28/1 изменено: обществу "Партия" доначислены и предложены к уплате налог на прибыль за 2011 год в сумме 861 914 руб. и за 2012 год в сумме 8 511 946 руб.; НДС за 2, 3, 4 кварталы 2012 года соответственно в суммах 1 207 120 руб., 4 728 131 руб., 1 725 500 руб.; исчислены пени в сумме 1 236 029, 83 руб. за несвоевременную уплату НДС, в суммах 212 140,69 руб. и 1 909 269,81 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2011 и 2012 годы; налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ в виде штрафа в суммах 84 809,6 руб. и 848 883,5 руб. за неполную уплату налога на прибыль за 2011 и 2012 годы. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения. Данное решение утверждено с учетом внесенных в него изменений и признано вступившим в силу.

Основанием для доначисления и предложения к уплате оспариваемых обществом сумм НДС, налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ послужили выводы налогового органа о нереальности хозяйственных операций между обществом "Партия" (поставщик) и обществом "СоюзПром" (переработчик) по договору на выполнение работ по переработке минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, от 01.02.2012 N 10/12 по обогащению минерального сырья, принадлежащего обществу "Партия"; о непроявлении обществом достаточной степени осмотрительности в выборе данного контрагента.

Общество, не согласившись с решением инспекции, в редакции решения управления, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом под прибылью понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что при определении налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

При этом для целей налогообложения расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса - убытки), осуществлённые (понесённые) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с разъяснениями, содержащимися в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", под налоговой выгодой для целей названного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в том числе, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтверждённые доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учётом времени, места нахождения имущества или объёма материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; совершение операций с товаром, который не производится или не мог быть произведён в объёме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учёта.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (пункт 10).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечёт отказ в удовлетворении требования налогоплательщиков, связанных с её получением.

Материалами дела подтверждается, что общество "Партия" зарегистрировано в качестве юридического лица 22.11.2000. Основным видом деятельности общества является добыча руд цветных металлов, кроме урановой и ториевой руд. Дополнительными видами деятельности, в том числе являются деятельность автомобильного грузового транспорта, обработка отходов и драгоценных металлов, добыча руд и драгоценных металлов.

Общество "Партия" владеет перерабатываемым минеральным сырьем (отходы горнорудного производства ЗИФ "Нелькобазолото" месторождения "Школьное") на праве собственности, возникшем на основании договора купли-продажи минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, от 07.12.2011 N 7/12/11.

Судом установлено, что налоговый орган принял фактические затраты, касающиеся выполнение обществом поставок золотосодержащего сырья на аффинажные заводы и отгрузки готовой продукции в адрес уполномоченных покупателей (банков).

В 2011-2012 годах для осуществления процесса переработки (обогащения) минерального сырья общество привлекало контрагентов: ЗАО НПП "Заря", общества с ограниченной ответственностью "Заря", "Союзпром".

Между тем, в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что учредителями ЗАО НПП "Заря" являются Елшин А.Н. (33%), Ряузов А.В. (34%), Батищев Р.В. (33%); также Ряузов А.В. является учредителем ООО "Заря" (100%) и ЗАО "Научно-инновационное объединение "Вектор" (34%); директор общества "СоюзПром" Шарнина А.С. отрицает свое участие в деятельности данной организации; документы, представленные в подтверждение произведенных работ, подписаны номинальным лицом; документы, подтверждающие передачу концентрата от ЗАО НПП "Заря" в адрес общества "СоюзПром" в объеме 102,5 кг не представлены; транспортировка концентрата до г. Екатеринбурга в количестве 17 724 кг не могла быть произведена, так как грузовой автомобиль ISUZU 3784D2, государственный номер М641УО96 не отвечает необходимой грузоподъёмностью, иных документов, подтверждающих перевозку минерального сырья в г.Екатеринбург и его оплату за транспортировку не представлено; документы от имени привлеченных обществом "Соэзпром" субподрядчиков (контрагенты второго звена) - обществ с ограниченной ответственностью "УралРезерв" (услуги дробления), "Монолитпром" (услуги обогащения), "Олимп-ДМ" (услуги прокаливания), "СвердСнабСервис" (услуги по утилизации отходов), подписаны неустановленными лицами; по адресу государственной регистрации не находятся; отсутствие у данных юридических лиц необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности - основных средств, имущества, транспортных средств, складских помещений; транзитный характер движения денежных средств по счетам в банках; отсутствие расходов, свидетельствующих о реальном осуществлении финансово-хозяйственной деятельности; руководитель и учредитель общества "УралРезерв" Чигинцев Е.В. подписал документы по регистрации данной организации и представил их в налоговый орган за вознаграждение; фактически руководством общества не занимался; общество "Монолит" образовано 17.07.2012, что, как указывает налоговый орган, свидетельствует о том, что при заключении договора от 01.02.2013 N 10/12 с обществом "Партия" общество "СоюзПром" не предусматривало участие данной организации в общей "цепочке" специлизированных перееработчиков; полученная от общества "Монолит" информация о транспортировке минерального сырья в рамках договора от 17.09.2012 N 20/12 противоречит информации, представленной от общества "СоюзПром"; доставка сырья из г.Магадана в г.Екатеринбург не подтверждена.

Данные обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют о несоответствии представленных заявителем документов нормам главы 25 НК РФ, доказанности неосуществления спорных хозяйственных операций и наличия согласованных действий налогоплательщика с обществом "СоюзПром", направленных на получение необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения из бюджета НДС и расходов по налогу на прибыль.

Доводы налогового органа суды обеих инстанций отклонили и, установив обстоятельства дела, пришли к выводу об обоснованности требований общества о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части сделок с вышеупомянутыми контрагентами.

Между тем данный вывод судов сделан без учета всестороннего выяснения фактических обстоятельств дела, имеющих существенное значение для правильного разрешения спорных правоотношений, а доводы и доказательства, представленные участвующими в деле лицами, рассмотрены по отдельности, без оценки их в совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения части 2 статьи 71 АПК РФ, выводы основаны на исследовании первичных документов, без исследования доказательств, представленных налоговым органом в обоснование правовой позиции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Суды не оценили в совокупности обстоятельства, связанные с заключением и исполнением договоров с соответствующими контрагентами с учетом того, что у обществ отсутствует материальная база, штатная численность работников для выполнения работ соответствующих осуществляемому виду деятельности.

В нарушение требований вышеупомянутой процессуальной нормы суды не оценили ряд представленных инспекцией доказательств и не привели мотивы, по которым данные обстоятельства были отвергнуты, отразив лишь доводы налогоплательщика.

Следовательно, вывод судов о недоказанности налоговым органом недостоверности и противоречивости представленных по спорной сделке документов, нереальности осуществления спорных хозяйственных операций между обществами "Партия" и "Союзпром" по выполнению переработки минерального сырья, принадлежащего Обществу, а также между обществом "Союзпром" и его контрагентами - обществами "Олимп-ДМ", "СвердСнабСервис", "УралРезерв", "Монолитпром", а также о наличии согласованных действий на получение необоснованной налоговой выгоды в виде необоснованного возмещения из бюджета НДС и расходов по налогу на прибыль является преждевременным.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, изначальная крупность минерального сырья, принадлежащего обществу "Партия" составляла 0,074 мм - 0,25 мм; согласно условиям договора между обществами "СоюзПром" и "УралРезерв" последним принято обязательство по измельчению минерального сырья до размера частиц не более 3 мм, то есть крупность минерального сырья меньше крупности, до которой это минеральное сырье подлежало измельчению; в нарушение договора от 04.03.2012 N 4 между обществами "СоюзПром" и "Олимп-ДМ" на переработку (обогащение) минерального сырья при передаче сырья на переработку его опробование не произведено, не определено действительное содержание драгоценных металлов в материале, приятом на переработку; сведения, содержащиеся в документах, представленных в подтверждение финансово-хозяйственных отношений между указанными организациями, неполны, недостоверны и противоречивы; прокаливание сырья до приобретения сульфидом железа в составе сырья магнитных свойств, которое в рамках договорных отношений с обществом "СоюзПром" должно было произвести общество "Монолитпром", не входит в технологическую инструкцию общества "Партия" по переработке минерального сырья (отходов) горнорудного производства с целью получения драгоценного металла, этот процесс не проходил экспертизу и не был согласован с соответствующими органами; приём, транспортировку, дезактивацию и утилизацию отходов производства с содержанием опасных веществ обязалось осуществить в соответствии с заключенным договором от 05.03.2012 N 2015 общество "СвердСнабСервис" (ИНН 6670306820, КПП 667001001), основным видом деятельности которого по Общероссийскому классификатору внешнеэкономической деятельности является оптовая торговля, заявлены дополнительные виды деятельности, которыми не предусмотрено осуществление утилизации отходов производства. В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля на запрос инспекцией получен ответ от Государственного казенного учреждения Свердловской области "Центр экологического мониторинга и контроля" о том, что в Справочнике хозяйствующих субъектов Свердловской области, оказывающих негативное воздействие на окружающую среду ООО "СвердСнабСервис" (ИНН 6670306820, КПП 667001001) не зарегистрировано, Технический отчет об образовании, использовании, обезвреживании, размещении отходов не предоставлялся; Технологической инструкцией (регламентом) по переработке минерального сырья (отходов) горнорудного производства с целью получения драгоценных металлов (раздел 2.2), утвержденной директором ООО "Партия" Васяниным М.М. 25.04.2012, определено, что минеральное сырье (отходы) рудника "Школьное" экологически безопасны, относятся к V классу.

Также в обоснование своих доводов об отсутствии реальных хозяйственных отношений по сделке между обществами "Партия" и "Союзпром" (договор от 01.02.2012 N 10/12) налоговый орган сослался на результаты проведенных в ходе выездной налоговой проверки общества почерковедческих экспертиз на основании постановлений: от 26.06.2014 N 5 (установление подлинности подписей директора ООО "Союзпром" Шарниной А.С.) и 18.11.2014 N 6 (установление подлинности подписей Чигинцева Е.В.). Проведение экспертиз было поручено ООО "МС-оценка", в качестве эксперта привлечен Пидвирный П.М.

Представитель общества в судебном заседании в суде первой инстанции заявил об отсутствии в материалах дела доказательств, подтверждающих надлежащую квалификацию указанного эксперта, а именно: сведений о том, что он является экспертом, специализирующимся в проведении почерковедческих экспертиз, также отсутствуют сведения о специальном в области почерковедения образовании и профессиональной переподготовке, подтверждающей обладание экспертом актуальными на настоящее время профессиональными знаниями в сфере почерковедения, а также о стаже работы в качестве эксперта - почерковеда.

В материалы дела представлены копия диплома о получении Пидвирным Петром Михайловичем высшего образования по специальности правоведение (30.06.1983), а также свидетельство о предоставлении права производства всех видов криминалистических экспертиз (30.08.1974).

Не принимая в качестве допустимых доказательств экспертные заключения от 10.07.2014 N 290/06/14 и от 05.12.2014 N 505/11/14, суды обеих инстанций исходили из того, что у налогоплательщика возникли правомерные сомнения в части наличия достаточной квалификации в проведении именно почерковедческих экспертиз указанным экспертом, так как документов, достоверно подтверждающих наличие у эксперта образования, опыта, стажа работы эксперта по специальности "почерковедческая экспертиза", обществу для ознакомления предоставлено не было.

Вместе с тем, судами не учтено, что экспертиза проводилась в соответствии с требованиями статьи 95 НК РФ. Однако в судебных актах отсутствуют выводы судов относительно того, в чем выразилось нарушение порядка проведения экспертиз применительно к указанной правовой норме.

При этом в соответствии с частью 3 статьи 86 АПК РФ по ходатайству лица, участвующего в деле, или по инициативе арбитражного суда эксперт может быть вызван в судебное заседание для дачи необходимого пояснения по вынесенному заключению. Данным правом суды обеих инстанций не воспользовались.

Заключения экспертов Селиванова А.А. и Прейса В.К., а также показания последнего, данные в суде первой инстанции, которыми, по мнению судов, опровергается вывод налогового органа о том, что общество "Партия" в период, охваченный проверкой, могло самостоятельно без заключения договора с обществом "Союзпром" на выполнение переработки минерального сырья (отходов) в своем цеху переработать минеральное сырье, оценены без учета доводов налогового органа о том, что данные заключения не могли повлиять на отсутствие документального подтверждения сделки между указанными организациями.

Далее, в ходе выездной налоговой проверки на основании регистров бухгалтерского учёта отражена, по мнению налогового органа, документально неподтвержденная сумма 72 283, 54 руб. в отношении контрагента - ООО "Заря".

Суды, признавая решение инспекции по данному эпизоду недействительным, в нарушение статей 170, 271 АПК РФ свои выводы не мотивировали.

Из оспариваемого решения инспекции усматривается, что в проверяемом периоде 2011 года общество в составе косвенных расходов учитывало расходы с контрагентом - ЗАО НПП "Заря".

Налоговый орган, проанализировав счет-фактуру от 05.09.2011 N 9, представленный обществом в ходе камеральной налоговой проверки и выездной проверки, установил, что он не соответствует данным счета-фактуры от 05.09.2011 N 9, представленным обществом с дополнениями к возражениям, а именно: счета-фактуры содержат различные показатели суммы за услуги и НДС.

Данный счет-фактура налоговым органом в качестве подтверждения расходов понесенных обществом в результате осуществления финансово-хозяйственных отношений с ЗАО НПП "Заря" не принят, как содержащий недостоверную информацию для исчисления расходов, учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Поскольку, как указал суд, представителем налогоплательщика в судебном заседании предоставлен на обозрение подлинный счет-фактура от 05.09.2011 N 9 на сумму 14 200 455,30 руб. (в том числе НДС - 2 166 171,15 руб.), исправленный ЗАО НПП "Заря" в части суммы, выставленной к уплате, и направленный для оплаты обществу "Партия", а также подлинное платежное поручение об уплате обществом 5 000 000 руб., по пояснениям представителя заявителя, в качестве доплаты к ранее оплаченному счету-фактуре от 05.09.2011 N 9, учитывая отсутствие в налоговом законодательстве Российской Федерации прямого запрета на устранение ошибок путем переоформления счетов-фактур, суды признали, что исправленный счет-фактура на сумму 14 200 455,30 руб. подлежит принятию налоговым органом для исчисления расходов, учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Вместе с тем заслуживают внимание доводы инспекции о том, что уточнений, корректировок указанного счёта-фактуры и акта выполненных работ ЗАО НПП "Заря" по требованиям налогового органа представлено не было в ходе выездной налоговой проверки, так как общество изменило наименование на ЗАО "Ландор" и мигрировало в г.Москву; принимая в судебном заседании счет-фактуру с иными показателями, суды не учли, что данный контрагент не представил документов, подтверждающих, что действительно вносилось исправление в счет-фактуру от 05.09.2011 N 9.

Судами первой и апелляционной инстанций отклонены доводы налогового органа, касающиеся оценки правильности, полноты и законности содержания договора от 01.02.2012 N 10/12, не признанного в установленном порядке недействующим, а также доводы в части неуказания сторонами договора в актах выполненных работ всего технологического процесса переработки минерального сырья (с расшифровкой наименований выполненных операций по переработке), оценки соблюдения и возможности осуществления обществом и его контрагентом по сделке всего технологического цикла переработки (этапов обогащения) минерального сырья, технологической схемы переработки указанного сырья, доводы по предполагаемому количеству минерального сырья, которое должно быть возвращено по сделке, потерь минерального сырья при переработке отходов, оценки и исследования надлежащего выполнения общества "Партия" Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ ОО драгоценных металлах и драгоценных камнях", оценки использования налогоплательщиком при производстве драгоценного металла из отходов горнорудного производства, с применением гравитационного обогащения, разработанной Обществом в целях соблюдения безопасности ведения работ технологической инструкцией (регламентом), но не технологическим проектом, выводы о нарушении обществом при переработке отходов горнорудного производства с хвостохранилища, месторождения "Школьное", находящегося в его собственности, Порядка совершения операций с минеральным сырьем, содержащим драгоценные металлы, до аффинажа, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 01.12.1998 N 1419, требований "Правил учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности" N 731 и "Инструкции о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении" N 68н, а также выводы об экономической нецелесообразности указанной сделки.

При этом суды сочли, что указанные доводы и выводы инспекции не относятся к полномочиям налогового органа по вопросам правильности исчисления, уплаты, удержания налогов и сборов, соблюдения налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах.

Вместе с тем вывод судов о том, что при проведении выездной налоговой проверки, целью которой является контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах, инспекция вышла за пределы своих полномочий не основан на положениях пункта 2 статьи 31 и пункта 2 статьи 32, статья 33, пункта 2 статьи 82, статьи 89 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 " 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего в период спорных правоотношений, (далее - Закон о бухгалтерском учете) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами и на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в пункте 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете.

Как указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе услуг, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет (возмещению из бюджета), вычет сумм налога, начисленных исполнителями.

Таким образом, поскольку налогоплательщик самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль и НДС, он должен доказать правомерность предъявления налоговых вычетов и учета расходов путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172, 252 НК РФ. При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым к ним требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Вместе с тем, судом не дана надлежащая правовая оценка доводам инспекции о том, что налогоплательщик осуществляет деятельность, связанную с переработкой минерального сырья, содержащего драгоценные металлы, которая регулируется специальными нормами - законодательством о драгоценных металлах; проверка данных учета и отчетности в целях осуществления налогового контроля операций с таким сырьём регулируется специальными нормами во взаимосвязи с нормами законодательства о налогах и сборах.

Исходя из анализа указанных выше норм, необходимо учитывать, что помимо формальных требований условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагентов.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда о признании недействительным решения инспекции, в редакции управления, по доначислению спорных сумм налога на прибыль, НДС, исчислении соответствующих пеней и взыскании штрафа подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении Арбитражному суду Магаданской области необходимо устранить указанные в настоящем постановлении недостатки, подвергнуть с соблюдением требований главы 7 АПК РФ оценке представленные в дело доказательства с учетом всестороннего, полного, объективного и непосредственного исследования их во взаимосвязи и в совокупности, и отразить в соответствии с положениями статьи 170 АПК РФ результаты их оценки с указанием мотивов принятия или отказа в принятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 14.08.2015, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2015 по делу N А37-861/2015 Арбитражного суда Магаданской области отменить. Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Магаданской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Е.П. Филимонова

Судьи

Н.В. Меркулова И.В. Ширяев