Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 6 июня 2016 г. N Ф03-2202/16 по делу N А04-2779/2015

г. Хабаровск

06 июня 2016 г.

А04-2779/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 02 июня 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 06 июня 2016 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

Председательствующего судьи: Е.П. Филимоновой

Судей: Н.В. Меркуловой, И.В. Ширяева

при участии:

от индивидуального предпринимателя Зюзько Ольги Владимировны: Бокач С.Б., представитель по доверенности от 04.08.2015 28 АА N 0663650;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Амурской области: Летник В.А., представитель по доверенности от 01.04.2016 N 0537/305;

от третьих лиц: Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области - Ванникова Е.В., представитель по доверенности от 20.02.2016 N 0719/287; от индивидуального предпринимателя Чой Евгении Александровны, индивидуального предпринимателя Агафоновой Натальи Николаевны - представители не явились;

рассмотрев в проведенном с использованием систем видеоконференц-связи судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Зюзько Ольги Владимировны

на решение от 26.08.2015, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2016

по делу N А04-2779/2015 Арбитражного суда Амурской области

по заявлению индивидуального предпринимателя Зюзько Ольги Владимировны

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Амурской области

третьи лица: Управление Федеральной налоговой службы по Амурской области, индивидуальный предприниматель Чой Евгения Александровна, индивидуальный предприниматель Агафонова Наталья Николаевна

об оспаривании решения в части

Индивидуальный предприниматель Зюзько Ольга Владимировна (ОГРНИП 310280125700060, ИНН 280102729952; далее - ИП Зюзько О.В.; предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Амурской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Амурской области (ОГРН 1042800037587, ИНН 2801888889, место нахождения: 675000, Амурская область, г. Благовещенск, ул. Красноармейская, 122; далее - инспекция, налоговый орган) от 30.09.2014 N 12-48/204 в части непринятия налогового вычета по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 4 203 913,44 руб., уплаченного при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), уплачиваемого предпринимателем, в сумме 2 509 209 руб., соответствующих пеней и налоговых санкций.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований на предмет спора, привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Амурской области (далее - управление), индивидуальные предприниматели Чой Евгения Александровна и Агафонова Наталья Николаевна.

Решением суда от 26.08.2015, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2016, предпринимателю отказано в удовлетворении заявленных требований, так как суды пришли к выводу о законности ненормативного акта инспекции в оспариваемой части.

Не согласившись с состоявшимися по делу судебными актами, предприниматель обратилась с кассационной жалобой, поддержанной представителем в суде кассационной инстанции, в которой предлагает решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить как необоснованные и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции в ином составе судей. Ссылается на неполное выяснение обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора; недоказанность имеющих для дела обстоятельств, которые суд посчитал установленными; несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела; истечение срока давности привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по НДС за семь месяцев 2011 года. В дополнениях к кассационной жалобе, поступивших в Арбитражный суд Дальневосточного округа через систему "Мой арбитр" 24.05.2016, предприниматель ссылается на подачу в арбитражный суд двух исковых заявлений к DEA - А TRADING CO, а также на решение Арбитражного суда Приморского края от 10.02.2016 по делу N А51-27518/2015.

Инспекция и управление в отзывах на кассационную жалобу, а также их представители в суде кассационной инстанции против доводов жалобы возражают, просят обжалуемые судебные акты оставить без изменения как соответствующие действующему законодательству и обстоятельствам дела.

Индивидуальные предприниматели Чой Е.А. и Агафонова Н.Н., извещенные надлежащим образом о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в судебное заседание не явились.

Проверив в порядке и пределах статей 284, 286 АПК РФ и, исходя из доводов кассационной жалобы, правильность применения судами обеих инстанций норм материального права и соблюдение норм процессуального права, Арбитражный суд Дальневосточного округа не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Как следует из материалов дела и установлено судебными инстанциями, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, по результатам которой составлен акт проверки от 25.08.2014 N 12-47/20.

Рассмотрев акт и иные материалы проверки, а также возражения налогоплательщика, инспекцией в присутствии представителя предпринимателя вынесено решение от 30.09.2014 N 12-48/24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа, сумма которого снижена в два раза, с учетом смягчающих ответственность обстоятельств. Этим же решением налогоплательщику, в числе других налогов, доначислены НДФЛ за 2011 и 2012 годы и НДС за 2011 год, исчислены пени за несвоевременную уплату налогов; предложено уплатить доначисленные налоги, исчисленные пени и штрафы. В карточку расчетов с бюджетом предпринимателя внесены соответствующие изменения.

Основанием для доначисления спорных сумм НДФЛ и НДС, исчисления пеней и взыскания налоговых санкций послужили выводы налогового органа о завышении расходов по НДФЛ и неправомерном вычете НДС, уплаченного на таможне, в отношении сделок, не относящихся к предпринимательской деятельности проверяемого налогоплательщика.

В ходе мероприятий налогового контроля установлено, что ИП Зюзько О.В. в проверяемом периоде являлась плательщиком НДФЛ и НДС по виду деятельности - оптовая торговля автомобильными аккумуляторами и автошинами из Южной Кореи; в период 2011-2012 годов ИП Чой Е.А. (дочь ИП Зюзько О.В.) также осуществляла деятельность по реализации автомобильных аккумуляторов и автошин производства Южной Кореи, находилась на упрощенной системе налогообложения по ставке 15% (объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов).

Кроме того, ИП Чой Е.А. являлась учредителем и руководителем в ООО "ДЕА-ИМПОРТ" (ИНН/КПП 2801166442/280101001, доля - 100%), в ООО "ДЕА" (ИНН/КПП 2801190526/280101001, доля -100%); основной вид деятельности данных организаций по ОКВЭД - оптовая торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями; согласно сведениям информационного ресурса "ПИК "Таможня" ИП Чой Е.А. осуществляла ввоз на территорию Российской Федерации товара в рамках исполнения внешнеэкономических контрактов от 21.12.2009 N PSBLG018-2009-B64, от 03.11.2009 N PSBLG18-2009-B60, от 28.12.2009 N PSBLG18-2009-B65, заключенных с DAE-A TRADING СО (Корея). Этим же поставщиком внешнеторговые контракты на поставку товара заключены и с ИП Зюзько О.В. При этом ИП Зюзько О.В. в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 20 НК РФ является взаимозависимым лицом по отношению к Чой Е.А., как индивидуальному предпринимателю, так и учредителю, руководителю ООО "ДЕА", ООО "ДЕА-ИМПОРТ".

При анализе соответствия показателей налоговых деклараций (расчетов), представленных в инспекцию с регистрами налогового учета ИП Зюзько О.В. инспекция пришла к выводу об отсутствии реальных хозяйственных отношений между ИП Чой Е.А. и ИП Зюзько О.В., кроме произведенного зачета на основании дополнительного соглашения от 06.04.2012, оформленного к договору беспроцентного займа от 01.04.2012 б/н, представленного налогоплательщиком при проверке, по которому произведен зачет долга в размере 1 052 000 руб. в счет оплаты за поставленный товар (в т. ч. НДС 160 474,58 руб.); в книге продаж налогоплательщика за 2 квартал 2012 года отражена запись на сумму 1 052 000,00 руб., (в т. ч. НДС 160 474,58 руб.) с комментарием "торговая выручка".

В ходе проверки налоговым органом сопоставлены квитанции о приеме контейнеров для железнодорожной и автомобильной перевозки товара покупателям, счета-фактуры на перемещение товара внутри складов временного хранения, на оформление таможенных деклараций, представленные ИП Зюзько О.В. (за 2011 год), контрагентами (выборочно за 2011-2012 годы), в том числе представленные квитанции о приеме контейнеров на железнодорожную и автомобильную поставку ИП Агафоновой Н.Н. (за 2011-2012 годы), и установлено, что получателем части контейнеров с товаром, ввезенным в период с 01.01.2011 по 31.12.2012 ИП Зюзько О.В. по ГТД в таможенном режиме импорт, является ИП Агафонова Н.Н. (основной покупатель ИП Чой Е.А., раздел 2 решения).

С целью установления источника поставки импортного товара налоговым органом в соответствии со ст. 93.1 НК РФ в рамках конкретной сделки у ИП Агафоновой Н.Н. истребованы документы по финансово-хозяйственным отношениям между ИП Чой Е.А. и ИП Агафоновой Н.Н. Согласно представленным к проверке документам, получателем и покупателем части товара, ввезенного ИП Зюзько О.В. на территорию Российской Федерации, является ИП Агафонова Н.Н. Договор поставки товара заключен между ИП Чой Е.А. (поставщик) и ИП Агафоновой Н.Н. Оплата за полученный товар произведена денежными средствами, переведенными на расчетный счет ИП Чой Е.А. В документах, свидетельствующих о реализации ИП Агафоновой Н.Н. товара (счетах-фактурах, товарных накладных), поставщиком выступает ИП Чой Е.А., но не ИП Зюзько О.В.

Таким образом, как посчитала инспекция, о направленности действий ИП Зюзько О.В. на получение необоснованной налоговой выгоды свидетельствуют следующие обстоятельства: деятельность ИП Зюзько О.В. (хозяйственные операции) с взаимозависимым лицом ИП Чой Е.А., а также с ИП Агафоновой Н.Н. не имела реального характера (отсутствие фактов совершения хозяйственных операций); расчетные счета ИП Зюзько О.В., ИП Чой Е.А. открыты в одном банке: ОАО "Азиатско-Тихоокеанский банк"; отсутствие расчетов между ИП Зюзько О.В. (продавец) и покупателями: ИП Чой Е.А., ИП Агафоновой Н.Н.; все расчеты ИП Агафонова Н.Н. осуществляла с ИП Чой Е.А.; ИП Зюзько О.В. и ИП Чой Е.А. являются взаимозависимыми лицами, а ИП Агафонова Н.Н. является основным покупателем ИП Чой Е.А. в 2011-2012 годах; отсутствие взаимосвязи между произведенными расходами по товару, получателем которого являлась в 2011 году ИП Чой Е.А., и полученными доходами (отсутствие доходов от реализации в 2011 году данного товара от ИП Чой Е.А.); отсутствие взаимосвязи между произведенными расходами по товару, получателем которого являлась в 2011-2012 годах ИП Агафонова Н.Н., и полученными доходами (отсутствие доходов от реализации в 2011-2012 годах данного товара от ИП Агафоновой Н.Н.).

Документы, свидетельствующие о наличии по состоянию на 01.01.2012, 31.12.2012 ввезенного импортного товара и оказанных услуг (в количественном и суммовом выражении), соответствующей оплаты за них, а также расчет суммы возникшего обязательства по оплате за них перед иностранным поставщиком по состоянию за аналогичные периоды налогоплательщиком не представлены ни в ходе выездной налоговой проверки, ни к возражениям на акт проверки. Согласно пояснениям налогоплательщика, фактических остатков товара на начало и конец финансового года не было (протокол допроса свидетеля от 02.04.2014 N 89, от 06.06.2014 N 164, а также от 16.07.2013 б/н).

Инспекцией в результате анализа первичных документов, представленных ОАО "АТБ" к выездной проверке, установлен факт наличия кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2012 в сумме 18 057 602,28 руб. (без НДС), образовавшейся у предпринимателя за отгруженный иностранным поставщиком товар в таможенном режиме импорт. Паспорт к внешнеэкономическому контракту от 23.09.2010 N PSBLG023-2010-B66, оформленный между DEA - A TRANDING СО (Республика Корея) и ИП Зюзько О.В. (покупатель), закрыт 19.02.2013 на основании заявления ИП Зюзько О.В. от 19.02.2013 б/н в связи с уступкой требования по указанному выше контракту другому лицу.

При проверке банком представлены два договора об уступке права требования, заключенные между ИП Зюзько О.В. (цессионарий) и ИП Чой Е.А. (цедент): от 29.05.2012 /н, от 14.09.2012 б/н. Суммы переданных обязательств в размере 300 000,00 и 907 632,40 долларов США учтены банком в счет погашения обязательств по поставке товара в рамках исполнения импортного контракта от 23.09.2010 N PSBLG023-2010-B66, оформленного между DEA - А TRANDING СО (Республика Корея) (поставщик) и ИП Зюзько О.В. (покупатель).

Банком в ходе проверки представлен договор о переводе долга от 01.02.2013 б/н, заключенный между ИП Зюзько О.В. и ООО "ДЕА-ИМПОРТ", два договора об уступке права требования, заключенные ИП Зюзько О.В. (цессионарий) с ИП Чой Е.А. (цедент): от 29.05.2012 /н, от 14.09.2012 б/н. Товар, согласно договорам об уступке права требования, должен быть поставлен в рамках именно контракта N PSBLG023-2010-B66. Инспекцией в ходе налоговой проверки при определении реального размера налоговых обязательств, а именно: при исчислении материальных расходов в 2012 году учтены все товары, поставленные по ГТД в рамках исполнения именно контракта N PSBLG023-2010-B66. Ни банком, ни налогоплательщиком при проверке не представлены документы, по каким именно ГТД поставлен товар в связи с исполнением договора об уступке права требования от 29.05.2014 б/н и от 14.09.2012 б/н (на общую сумму договора 1 207 632,40 долларов США).

В соответствии с пунктом 1.3. договоров об уступке права требования от 29.05.2012 б/н, от 14.09.2012 б/н задолженность ИП Чой Е.А. перед ИП Зюзько О.В. возникла по счетам-фактурам: от 03.11.2010 N 26, от 18.11.2010 N 47, от 14.12.2010 N 48, от 24.12.2010 N 52, от 31.12.2010 N 55, от 13.01.2011 N 9. Указанные счета-фактуры, а также договоры об уступке права требования при проверке ИП Зюзько О.В. не представлены со ссылкой на их отсутствие ввиду форс-мажорных обстоятельств (подтопление частного дома, в котором хранились документы, касающиеся предпринимательской деятельности ИП Зюзько О.В.).

Требование о предоставлении указанных документов от 05.05.2014 N 26942, направленное в адрес ИП Чой Е.А., вернулось в инспекцию по причине истечения срока хранения.

Таким образом, в ходе выездной проверки установить, является ли действительной задолженность ИП Чой Е.А. перед ИП Зюзько О.В. по поставленному ей товару, по какому именно товару (ассортименту, количеству, по стоимости), по каким именно ГТД ввезен данный товар, в рамках какого импортного контракта (заключенного с ИП Чой Е.А. или с ИП Зюзько О.В.) и иные сведения, касающиеся взаимных обязательств между ИП Чой Е.А. и ИП Зюзько О.В., не представилось возможным.

Следовательно, обязательства ИП Чой Е.А. по поставке товара от корейского поставщика в адрес ИП Зюзько О.В. в размере 300 000 и 907 632,40 долларов США, указанные в договорах об уступке права требования, не подтверждают поставку товара в адрес проверяемого налогоплательщика.

Не согласившись с выводами инспекции о завышении НДС, неправомерно заявленного к вычету, в сумме 4 203 913, 44 руб. по товарам, ввезенным на территорию таможенного союза и доначислением 2 509 209 руб. НДФЛ вследствие наличия кредиторской задолженности за отгруженный по внешнеторговому контракту товар в сумме 2 509 209 руб., налогоплательщик обратился в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой.

Решением управления от 12.01.2015 N 15-07/1/5 жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения, решение инспекции признано вступившим в силу.

Не согласившись с решением инспекции, предприниматель оспорил его в судебном порядке.

Арбитражные суды при рассмотрении настоящего спора, исследовав и оценив в соответствии со статьёй 71 АПК РФ представленные в дело доказательства, установили фактические обстоятельства и, обосновав свои выводы ссылками на нормы налогового законодательства, удовлетворили заявленные требования.

При этом судебные инстанции правомерно руководствовались 23, 32, 38, 39, пунктом 1 статьи 221, статьями 171, 172 НК РФ.

Рассматриваемым заявлением, как установлено судом, налогоплательщик оспаривает непринятие налоговыми органами расходов и налоговых вычетов по НДС только по сделкам, связанным с индивидуальными предпринимателями Чой Е.А. и Агафоновой Н.Н.

При разрешении спора судами установлено, что в проверяемом периоде предприниматель осуществляла оптовую торговлю автомобильными аккумуляторами и автошинами, ввозимыми по внешнеторговому контракту от 23.09.2010 N PSBLG023-2010-B66, заключенному с DEA - А TRADING CO (Южная Корея, переименовано в DEA - А СО Ltd, о чем указано в дополнительном соглашении от 23.12.2010 N 4, изменен расчетный счет поставщика).

На основании вышеупомянутого внешнеторгового контракта предприниматель в проверяемом периоде ввезла на таможенную территорию таможенного союза из Южной Кореи через порт Восточный по 149-и декларациям на товары аккумуляторы на транспортные средства, автошины и запасные части к транспортным средствам на общую сумму 5 705 208,74 долларов США.

В Азиатско Тихоокеанском банке (ОАО) открыт паспорт сделки. Все валютные операции отражены в представленных ведомостях банковского контроля. Таможенное оформление ввезенного товара в адрес предпринимателя в порту прибытия осуществляли работники дальневосточного филиала общества с ограниченной ответственностью "Национальный таможенный брокер" на основании заключенного договора и за счет предпринимателя. Отгрузку прибывших на таможенную территорию Таможенного союза на имя Зюзько О.В. товаров в адрес ее оптовых покупателей и ее счет в порту Восточный производили сотрудники общества с ограниченной ответственностью "Вуджин Глобал Логистик Восточный" на основании договора.

В ходе налоговой проверки установлено, что налогоплательщиком ведется книга учета доходов и расходов. Вместе с тем, в книге учета доходов и расходов в проверяемом периоде не отражены доходы от реализации товаров оптом индивидуальным предпринимателям Чой Е.А. и Агафоновой Н.Н. в 2011 году и только Агафоновой Н.Н. в 2012 году.

При этом документы первичного учета по реализации товаров по сделкам с названными лицами не представлены. Доводы предпринимателя о том, что эти документы были уничтожены в результате наводнения 2013 года, судами признаны несостоятельными, поскольку при должной осмотрительности документы можно было сохранить; фактическое место жительства предпринимателя (г. Благовещенск, ул. Горького, дом 235, кв. 8) в зону затопления не вошло. Кроме того, в ходе встречных проверок такие документы предпринимателями Чой Е.А. и Агафоновой Н.Н. не были представлены.

Исследовав и оценив в совокупности и взаимосвязи имеющиеся в материалах дела доказательства, суды пришли к выводу о доказанности инспекцией факта получения ИП Зюзько О.В. необоснованной выгоды в виде необоснованного завышения профессиональных вычетов по НДФЛ и вычетов по НДС в отношении товара, конечными получателями которого являлись: в 2011 году - ИП Чой Е.А. (дочь Зюзько О.В.), ИП Агафонова Н.Н. (покупатель дочери); в 2012 году - ИП Агафонова Н.Н.

Выводы судов согласуются в Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Таким образом, суды обеих инстанций, правильно применив нормы налогового законодательства, оценив на основании положений статьи 71 АПК РФ представленные в материалах дела доказательства, установив обстоятельства, свидетельствующие о наличии недостоверных сведений об операциях в бухгалтерском и налоговом учёте налогоплательщика, пришли к правильному выводу о законности решения инспекции в оспариваемой части, правомерно отказав предпринимателю в удовлетворении заявленных требований.

В силу предоставленных законодательством полномочий суд кассационной инстанции не вправе переоценивать фактические обстоятельства и представленные участниками спора доказательства, установление которых относится к компетенции судов первой и апелляционной инстанций, или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были опровергнуты.

Ссылка заявителя на неправомерное доначисление НДС по эпизоду с ООО "Амурстройресурс" не может быть принята во внимание, поскольку требования ИП Зюзько О.В. в указанной части не приняты арбитражным судом первой инстанции к рассмотрению в связи с несоблюдением предпринимателем досудебного порядка урегулирования спора.

Довод заявителя, изложенный в кассационной жалобы, об истечении срока давности привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС за 7 месяцев 2011 года рассмотрен судом кассационной инстанции и отклонен как основанный на неправильном применении статьи 113 НК РФ.

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода (в рассматриваемом деле - квартал), по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьёй 113 НК РФ, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога, что согласуется с правовой позицией, изложенной в пункте 15 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Как следует из оспариваемого решения инспекции, предприниматель привлечена к налоговой ответственности по части 1 статьи 122 НК РФ, в частности, за неполную уплату НДС, начиная со второго квартала 2011 года. На основании пункта 4 статьи 109 НК РФ инспекцией отказано в привлечении предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС за первый квартал 2011 года.

С учетом изложенного, доводы кассационной жалобы подлежат отклонению.

Учитывая, что государственная пошлина за рассмотрение кассационной жалобы составляет 150 руб., а предпринимателем уплачено 3 000 руб., госпошлина в сумме 2 850 руб. подлежит возврату заявителю на основании статьи 104 АПК РФ как излишне уплаченная.

Руководствуясь статьями 104, 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 26.08.2015, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2016 по делу N А04-2779/2015 Арбитражного суда Амурской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Зюзько Ольге Владимировне из федерального бюджета государственную пошлину в размере 2 850 руб. как излишне уплаченную при подаче кассационной жалобы по чеку-ордеру от 15.04.2016.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Е.П. Филимонова

Судьи

Н.В. Меркулова И.В. Ширяев