Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 19 января 2018 г. N Ф03-4965/17 по делу N А37-2538/2016

г. Хабаровск

19 января 2018 г.

А37-2538/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 12 января 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 19 января 2018 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

Председательствующего судьи: Т.Н. Никитиной

Судей: А.И. Михайловой, Е.П. Филимоновой

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Омолонская золоторудная компания": Клен Ю.В., представитель по доверенности от 28.03.2017 N 95/04-015, Карнович Н.А., представитель по доверенности от 05.07.2017 N 95/04-023, Дятлова О.А., представитель по доверенности от 17.12.2015 N 95/04-033, Малахова Н.С., представитель по доверенности от 09.01.2017 N 95/04-001;

от Межрайонной ИФНС России N 1 по Магаданской области: Егельская И.В., представитель по доверенности от 18.12.2017 N 05/1103, Самотолкина Е.А., представитель по доверенности от 14.06.2017 N 05/1202;

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 1 по Магаданской области

на решение от 15.05.2017, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2017

по делу N А37-2538/2016

Арбитражного суда Магаданской области

дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Н.Ю. Нестерова; в суде апелляционной инстанции судьи: Е.И. Сапрыкина, И.И. Балинская, М.О. Волкова

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Омолонская золоторудная компания" (ОГРН 1114910000182, ИНН 4909109130, место нахождения: 685007, Магаданская область, г. Магадан, ул.Транспортная, 1)

к Межрайонной ИФНС России N 1 по Магаданской области (ОГРН 1044900038160, ИНН 4900009740, место нахождения: 685000, Магаданская область, г. Магадан, ул. Пролетарская,39)

о признании недействительными пунктов 3.1, 3.2 решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Магаданской области от 10.06.2016 N 12-13/19 в части доначисления и предложения уплатить налог на добычу полезных ископаемых в сумме 53 382 164 руб., пеней по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 24 768 079 руб. 94 коп.

Общество с ограниченной ответственностью "Омолонская золоторудная компания" (далее - общество, ООО "ОЗК") обратилось в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительными пунктов 3.1, 3.2 решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области (далее - налоговый орган, инспекция) от 10.06.2016 N 12-13/19 в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в сумме 53 382 164 руб., пени по данному налогу в сумме 24 768 079,94 руб.

Решением суда от 15.05.2017, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2017, заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, налоговый орган обратился с кассационной жалобой, с учетом дополнений и письменных пояснений, поддержанной представителями в суде кассационной инстанции, в которой предлагает решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, дело направить на новое рассмотрение.

В обоснование жалобы ссылается на неправильное применение норм материального права, неполное выяснение всех обстоятельств по делу и недоказанность имеющих существенное значение для дела обстоятельств. По мнению инспекции, суды неправильно истолковали положения статьи 40 и пунктов 3 и 5 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В отзыве на кассационную жалобу, а также дополнениях к отзыву ООО "ОЗК" и его представители в судебном заседании указали на несостоятельность доводов, изложенных в кассационной жалобе и дополнении к ней, отсутствие оснований для направления дела на новое рассмотрение. Полагают, что налоговым органом не доказано несоответствие цен реализации руды рыночным ценам.

Судебное заседание проведено с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Магаданской области в порядке, установленном статьей 153.1 АПК РФ.

Арбитражный суд Дальневосточного округа, обсудив доводы, изложенные в кассационной жалобе и дополнении к ней, отзыве, с учетом дополнений, изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие выводов судов установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене.

Как следует из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "Омолонская золоторудная компания", в том числе как налогоплательщика-правопреемника ООО "Рудник Кварцевый", реорганизованного в форме присоединения к ООО "Омолонская золоторудная компания" с 01.01.2012 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период 2011-2013 годы.

По результатам проверки принято решение от 10.06.2016 N 12-13/19 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Этим же решением обществу предложено уплатить НДПИ в размере 435 635 460 руб., а также пени в размере 195 343 656,80 руб.

Основанием для доначисления оспариваемых сумм послужили выводы инспекции о занижении ООО "Рудник Кварцевый" налоговой базы по НДПИ ввиду отклонения примененной обществом цены сделок от рыночной более чем на 20%, поскольку общество неправильно сформировало стоимость реализованной золотосеребряной руды, занизило выручку от реализации химически чистого металла, содержащегося в реализованной руде.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Магаданской области от 27.09.2016 N 11-21.1/6285@ решение нижестоящего налогового органа отменено в части начисления НДПИ в сумме 365 426 527 руб., пени в сумме 165 216 364,19 руб.

Не согласившись с решением налогового органа в части доначисления НДПИ в сумме 53 382 164 руб. и пени в сумме 24 768 079,94 руб., общество обратилось в арбитражный суд.

Руководствуясь положениями статей 40, 334, 336, 337, 338, 339, 340 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 421, 422 Гражданского кодекса Российской Федерации, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости", арбитражный суд пришел к выводу о неправильном определении налоговым органом налогооблагаемой базы по НДПИ с учетом цен реализации химически чистого металла (золота, серебра), признал незаконным решение инспекции в обжалуемой части. Шестой арбитражный апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Между тем судами не учтено следующее.

Налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого как стоимость добытых полезных ископаемых (пункты 1, 2 статьи 338 НК РФ).

В отношении добытых полезных ископаемых, для которых установлены различные налоговые ставки либо налоговая ставка рассчитывается с учетом коэффициента, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке (пункт 5 статьи 338 НК РФ).

На основании положений статьи 338 НК РФ налоговая база по НДПИ при добыче драгоценных металлов определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, оценка которой при добыче драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета НДС, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя (пункт 5 статьи 340 НК РФ).

Исходя из абзаца 2 пункта 5 статьи 340 НК РФ стоимость единицы добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла.

Как видно из материалов дела, ООО "Рудник Кварцевый" на основании лицензии осуществляло добычу полезных ископаемых, содержащих драгоценные металлы; целевое назначение лицензии - добыча рудного золота и серебра на месторождении Сопка Кварцевая.

В соответствии с утвержденной проектной документацией ООО "Рудник Кварцевый" была предусмотрена технология обогащения руды с получением конечного продукта в виде сплава Доре и, соответственно, ООО "Рудник Кварцевый" являлся плательщиком НДПИ.

В 2011 году ООО "Рудник Кварцевый" обогащение руды месторождения Сопка Кварцевая в соответствии с установленной проектом технологией до производства сплава Доре не производило, а реализовывало золотосеребрянную руду.

Спор о том, что общество реализовывало руду, содержащую драгоценные металлы отсутствует.

Реализация золотосеребряной руды осуществлялась ООО "Рудник Кварцевый" на основании договоров N 235 (03-1) 227 и N (03-2-068/1) 110, заключенных 24.06.2011 между ООО "Рудник Кварцевый" и ООО "Охотская ГГК", а также 01.07.2011 между ООО "Рудник Кварцевый" и ООО "Омолонская золоторудная компания".

Суды указали, что у общества в спорный период отсутствовала реализация аффинированного (химически чистого) металла, в силу чего обществом не мог быть применен пункт 5 статьи 340 НК РФ для определения стоимости добытого полезного ископаемого.

Между тем, как следует из оспариваемого решения инспекции, по условиям договоров общество в составе золотосодержащей руды фактически реализовало драгоценные металлы (золото, серебро) и получило выручку исходя из непосредственного количества химически чистого металла, находящегося в партии руды.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что расчет цены партии золотосеребряной руды, реализованной ООО "Рудник Кварцевый" по договорам поставки, произведен обществом самостоятельно исходя из объемов извлекаемого золота и серебра, содержащегося в золотосеребряной руде и цен химически чистых золота и серебра, реализуемых на мировом рынке. При оформлении расчетов НДПИ заявлены показатели, соответствующие пункту 5 статьи 340 НК РФ.

Судами первой и апелляционной инстанций не учтено, что пунктом 5 статьи 340 НК РФ предусмотрен особый порядок в отношении оценки стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных) россыпных и техногенных месторождений.

Кроме того, инспекцией установлено, что при оценке стоимости руды (в составе которой реализовано золото и серебро), сумма выручки уменьшена на расходы (стоимость перевозки руды, стоимость переработки руды, стоимость аффинажа, рентабельность).

Применив спорные расходы, общество уменьшило стоимость драгоценных металлов, содержащихся в реализованной руде.

Признавая обоснованным формирование обществом налогооблагаемой базы по НДПИ, суд исходил из того, что цена руды является договорной и сформирована в рамках гражданско-правовых отношений сторон на основании статей 421, 422 ГК РФ.

Суд кассационной инстанции считает, что при рассмотрении спора судами не учтены подлежащие применению положения законодательства о драгоценных металлах.

Согласно пункту 1 статьи 1 Федерального закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" (далее - Закон N 41-ФЗ) драгоценные металлы могут находиться в любом состоянии, виде, в том числе в сырье; золото, серебро, платина и металлы платиновой группы (палладий, иридий, родий, рутений и осмий) относятся к драгоценным металлам.

Пунктом 2 статьи 20 Закона N 41-ФЗ установлено, что драгоценные металлы и драгоценные камни подлежат обязательному учету по массе и качеству при добыче, производстве, использовании и обращении.

При осуществлении разрешенных законодательством сделок оплата драгоценных металлов производится с учетом цен мирового рынка (пункт 1 статьи 21 Закона N 41-ФЗ).

Согласно пункту 2 Порядка совершения операций с минеральным сырьем, содержащим драгоценные металлы, до аффинажа, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 01.12.1998 N 1419 (далее - Порядок N1419) минеральное сырье - это добытые из недр руды коренных месторождений, пески россыпных месторождений, руды и пески техногенных месторождений, а также продукты их переработки, то есть концентраты, шлиховые золото и платина, сплав Доре, катодный металл и цинковые осадки.

На основании пунктов 8 - 10 Порядка N 1419 минеральное сырье, содержащее драгоценные металлы, может быть реализовано субъектами их добычи до аффинажа. Сделки по передаче права собственности на минеральное сырье, содержащее драгоценные металлы, оформляются соответствующими договорами, в которых в обязательном порядке отражается информация, в частности, о наименовании минерального сырья, количестве и цене драгоценных металлов и их стоимости по договору.

При этом цены на минеральное сырье определяются его собственником самостоятельно с учетом цен мирового рынка на аффинированные драгоценные металлы (пункт 12 Порядка N 1419).

Таким образом, в целях исчисления НДПИ стоимость драгоценных металлов, содержащихся в руде, напрямую зависит от цен мирового рынка на аффинированные драгоценные металлы.

Цена реализации золота в составе руды по договору от 24.06.2011 N 235 (03-1) 227, заключенному между ООО "Рудник Кварцевый" и ООО "Охотская ГГК" составила 381,57 руб., цена серебра 8,72 руб. По договору от 01.07.2011 N (03-2-068/1) 110, заключенному ООО "Рудник Кварцевый" с ООО "Омолонская золоторудная компания", цена за грамм золота составила 417,94 руб., цена серебра 10,26 руб. Значения учетных цен аффинированных драгоценных металлов, установленных Центральным банком Российской Федерации (далее - ЦБ РФ), исходя из значений цен на Лондонском рынке драгоценных металлов, на дату реализации золота составили 1388,32 руб. и 1361,91 руб.

Налоговым органом произведен расчет отклонения фактических цен драгметаллов, содержащихся в реализованной руде от учетных цен ЦБ РФ, являющихся рыночными ценами. Отклонение цены драгметаллов содержащихся в реализованной руде, из которых сформировалась фактическая выручка от реализации руды, от рыночных цен составляет от 57% до 84%.

В ходе проверки инспекция выявила, что ООО "Рудник Кварцевый", ООО "Омолонская золоторудная компания" и ОАО "Горно-геологическая компания" являются взаимозависимыми лицами, преобладающим участником которых является ОАО "Полиметалл", стоимость драгоценных металлов в руде занижена более чем на 20%, в связи с чем инспекция применила положения статьи 40 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения, если иное не предусмотрено иной статьей, принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Следовательно, цены применяемые налогоплательщиком должны соответствовать уровню рыночных цен.

Согласно пункту 2 статьи 40 НК РФ налоговым органам предоставлено право контролировать правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

В том случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (пункт 3 статьи 40 НК РФ).

Судебные инстанции, проверяя по заявлению общества решение инспекции в оспариваемой части и удовлетворяя заявленные требования, исходили из недоказанности налоговым органом оснований корректировки цены товара и, соответственно, выручки от его продажи по названным выше договорам, а также указали на неправильное определение инспекцией рыночной цены на основании анализа и оценки значений цен золота и серебра на Лондонском рынке драгоценных металлов, сведений об учетных ценах ЦБ РФ на аффинированные драгоценные металлы, установленных ЦБ РФ, исходя из значений цен на Лондонском рынке драгоценных металлов, на даты реализации драгоценного металла.

Делая вывод о том, что налоговый орган неправомерно произвел расчет цены реализации руды по учетным ценам ЦБ РФ на аффинированный металл, суды не учли, что налоговый орган в ходе проверки установил реализацию драгоценных металлов, требования к осуществлению сделок с которыми определяются законодательством Российской Федерации.

Кроме этого, суды оставили без надлежащей правовой оценки доводы инспекции о том, что для определения налоговых обязательств общества по НДПИ необходимо применять особый порядок, предусмотренный пунктом 5 статьи 340 НК РФ; содержание драгоценных металлов для каждой партии руды индивидуально, рынок руды отсутствует; учетные цены ЦБ РФ на аффинированные драгоценные металлы в соответствии с положениями статьи 21 Закона N 41-ФЗ, пункта 12 Порядка N 1419 определяются исходя из значения мировых цен, установленных на Лондонском рынке драгоценных металлов, являются официально опубликованными, а также относительно того, что спорные расходы не могут быть учтены при определении стоимости драгоценного металла.

Учитывая изложенное выше, следует признать, что судами без достаточных оснований сделаны выводы о несоблюдении налоговым органом положений статьи 40 НК РФ при определении рыночной цены в целях корректировки выручки общества, не установлены все имеющие значение для дела обстоятельства, не проверены в полном объеме доводы как инспекции, так и общества, и, соответственно, обоснованность расчета доначислений по спорному налогу.

Поскольку суд кассационной инстанции на основании статьи 286 АПК РФ лишен возможности устанавливать факты и оценивать доказательства по делу, разрешить спор по существу в заседании суда кассационной инстанции не представляется возможным, обжалуемые судебные акты подлежат отмене на основании части 1 статьи 288 АПК РФ, дело - направлению на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует устранить отмеченные недостатки, исследовать и оценить по правилам главы 7 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, в полном объеме проверить доводы лиц, участвующих в деле и, исходя из установленного, принять законный, обоснованный и мотивированный судебный акт.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 15.05.2017, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2017 по делу N А37-2538/2016 Арбитражного суда Магаданской области отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Магаданской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Т.Н. Никитина

Судьи

А.И. Михайлова Е.П. Филимонова