Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 7 июля 2011 г. N Ф02-2683/11 по делу N А33-13947/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 30 июня 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 июля 2011 года.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего судьи Юдиной Н.М.,

судей: Брюхановой Т.А., Первушиной М.А.,

при ведении протокола судебного заседания с использованием систем видеоконференц-связи помощником судьи Суровой А.В.,

при участии в судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи присутствующих в Арбитражном суде Красноярского края представителей: Инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г.Красноярска - Колотилиной Екатерины Александровны (доверенность от 27.05.2011), общества с ограниченной ответственностью "Ариэль" - Ивановой Ольги Александровны (доверенность от 15.09.2010),

рассмотрев в судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г.Красноярска на решение Арбитражного суда Красноярского края от 13 января 2011 года по делу N А33-13947/2010, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 21 апреля 2011 года по тому же делу (суд первой инстанции: Смольникова Е.Р.; суд апелляционной инстанции: Демидова Н.М., Колесникова Г.Н., Первухина Л.Ф.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Ариэль" (общество, ОГРН 1062463061572, ИНН 2463082950) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска (налоговый орган, ОГРН 1042442100207, ИНН 2463069250) от 08.07.2010 N 60 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части: предложения уплатить налог на прибыль в сумме 5 983 676 рублей 10 копеек, налог на добавленную стоимость в сумме 3 720 327 рублей 60 копеек, пени по налогу на прибыль в размере 1 348 016,00 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1362 006 рублей 53 копеек; привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату: налога на прибыль в виде штрафа в размере 598 367 рублей 60 копеек, налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 245 472 рублей 94 копеек; отказа в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость в размере 30 166,00 рублей.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 13 января 2011 года заявление удовлетворено частично. Решение от 08.07.2010 N 60 признано недействительным в части начисления налога на прибыль за 2008 год в размере 983 018 рублей 04 копеек, пени по налогу на прибыль в размере 221 456 рублей 50 копеек, штрафа по налогу на прибыль в размере 98 301 рубля 80 копеек, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 21 апреля 2011 года решение от 13 января 2011 года оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит проверить законность принятых по делу судебных актов по мотивам неправильного применения судами статей 264, 267 Налогового кодекса Российской Федерации (Кодекс).

Заявитель кассационной жалобы полагает, что в связи с тем, что в текущем налоговом периоде резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию налогоплательщиком не создавался, следовательно, по итогам этого периода следовало определить разницу между суммой вновь созданного резерва и суммой остатка резерва, созданного в предыдущем налогом периоде и включить сумму неиспользованного резерва в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.

В судебном заседании представители подтвердили свои доводы и возражения относительно обжалуемых судебных актов, изложенные в кассационной жалобе и возражениях на кассационную жалобу.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив правильность применения норм права по делу и исходя из доводов кассационной жалобы, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к следующим выводам.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Ариэль" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе налога на прибыль организаций за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

Решением налогового органа от 08.07.2010 N 60 общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 98 301 рубля 80 копеек. Кроме того, указанным решением налогоплательщику предложено уплатить, в том числе налог на прибыль за 2008 год в сумме 983 018 рублей 04 копеек, пени по налогу на прибыль в размере 221 456 рублей 50 копеек.

Основанием для этого послужили выводы налогового органа о том, что обществом необоснованно не включены в состав внереализационных доходов за 2008 год суммы восстановленного резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию в размере 4 095 908 рублей 50 копеек.

Как указал налоговый орган, обществом в 2007 году был сформирован резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию объектов строительства, принятых заказчиками, в размере 4 095 908 рублей 50 копеек. Расходы по гарантийному ремонту обществом в 2007 году не производились. Поскольку в 2008 году резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию не создавался, то сумма неиспользованного резерва подлежала включению в состав внереализационных доходов за 2008 год, а не в 1 квартале 2009 года.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 26.08.2010 N 12-0847 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение налогового органа от 08.07.2010 N 60 без изменения.

Общество, считая решение от 08.07.2010 N 60 в части несоответствующим законодательству, нарушающим его права и законные интересы, обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании его недействительным в указанной выше части.

Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль - доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с правилами главы 25 Кодекса.

В соответствии со статьей 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе, отчисления в резерв на предстоящие расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (с учетом положений статьи 267 Кодекса).

При этом резерв создается в отношении тех товаров (работ), по которым в соответствии с условиями заключенного договора с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока (пункт 2 статьи 267 Кодекса).

В соответствии с пунктом 7 статьи 250 Кодекса в составе внереализационных доходов учитывается сумма восстановленного резерва, затраты на формирование которого были учтены в составе расходов в соответствии со статьей 267 Кодекса.

В силу пункта 3 статьи 267 Кодекса расходами признаются суммы отчислений в резерв на дату реализации указанных товаров (работ). При этом размер созданного резерва не может превышать предельного размера, определяемого как доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период. В случае, если налогоплательщик менее трех лет осуществляет реализацию товаров (работ) с условием осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, для расчета предельного размера создаваемого резерва учитывается объем выручки от реализации указанных товаров (работ) за фактический период такой реализации.

В пункте 4 статьи 267 Кодекса установлено, что налогоплательщик, ранее не осуществлявший реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания, вправе создавать резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ) в размере, не превышающем ожидаемых расходов на указанные затраты. Под ожидаемыми расходами понимаются расходы, предусмотренные в плане на выполнение гарантийных обязательств, с учетом срока гарантии.

По истечении налогового периода налогоплательщик должен скорректировать размер созданного резерва, исходя из доли фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за истекший период.

Согласно пункту 5 статьи 267 Кодекса сумма резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ), не полностью использованная налогоплательщиком в налоговом периоде на осуществление ремонта по товарам (работам), реализованным с условием предоставления гарантии, может быть перенесена им на следующий налоговый период. При этом сумма вновь создаваемого в следующем налоговом периоде резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего налогового периода. В случае если сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем сумма остатка резерва, созданного в предыдущем налоговом периоде, разница между ними подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика текущего налогового периода.

Судами установлено, что обществом в 2007 году создан резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание в сумме 4 095 908 рублей 50 копеек.

Указанный размер резерва определен налогоплательщиком в соответствии с требованиями пункта 4 статьи 267 Кодекса на основании расчета по методике, закрепленной в его учетной политике на 2007 год.

Приказами от 01.01.2008, от 01.01.2009 учетная политика на 2007 год продлена (пролонгирована) обществом на 2008, 2009 годы. Следовательно, учетной политикой общества на 2008 года также предусмотрено создание резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание в таком же размере, как и в 2007 году (5% от полной себестоимости сданных заказчикам объектах).

Таким образом, общество сформировало резерв на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и обслуживанию, предусмотрев это в своей учетной политике. Установив, что перенос суммы резерва по гарантийному ремонту на следующий период согласно пункту 5 статьи 267 Кодекса предусмотрен обществом в Положении об учетной политике, фактически расходы по гарантийному ремонту могли наступить в 2008 году, необоснованное создание резерва в 2007 году не усматривается, превышение "перенесенной" суммы резерва на 2008 год отсутствует, суды пришли к выводу о том, что оснований для включения суммы неиспользованного резерва в доходы 2008 года не имеется.

По мнению налогового органа, при отсутствии фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию их доля в объеме выручки составляет 0%, следовательно, скорректированный размер созданного резерва, исчисленный как доля фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию в объеме выручки, умноженная на сумму выручки от реализации товаров, по которым в соответствии с условиями заключенного договора с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока, за отчетный (налоговый) период, равен нулю.

Поскольку скорректированный резерв равен нулю, вся оставшаяся сумма, равная в рассматриваемом случае размеру созданного на 2007 год резерва, подлежит восстановлению и на основании пункта 7 статьи 250 Кодекса является внереализационным доходом.

Данный вывод инспекции основан на формальном применении положений статьи 267 Кодекса.

Вместе с тем суды обоснованно исходили из того, что общество вправе сформировать резерв на предстоящие расходы по гарантийному обслуживанию и ремонту в случае, если факт расходования указанного резерва может наступить в последующих налоговых периодах, а налоговое законодательство не содержит нормы, прямо обязывающей включать во внереализационные доходы суммы неиспользованных резервов, а не переносить их в резерв будущего периода.

При таких обстоятельствах требования в указанной части удовлетворены судами обоснованно.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение Арбитражного суда Красноярского края от 13 января 2011 года по делу N А33-13947/2010, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 21 апреля 2011 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Н.М. Юдина

Судьи

Т.А. Брюханова М.А. Первушина