Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 27 ноября 2012 г. N Ф02-5072/12 по делу N А78-111/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 20 ноября 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 27 ноября 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Парской Н.Н.,

судей: Новогородского И.Б., Первушиной М.А.,

при ведении протокола судебного заседания с использованием систем видеоконференц-связи помощником судьи Мангатаевой Т.Г.,

при участии в судебном заседании в здании Арбитражного суда Забайкальского края представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите Тучковой А.Д. (доверенность N 06-19/4 от 15.10.2012), Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю Склярова Д.Н. (доверенность от 19.01.2012) и общества с ограниченной ответственностью "Вымпел" Алексеева В.Н. (доверенность от 27.09.2012), Бицура Т.В. (доверенность от 01.09.2012),

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 12 мая 2012 года по делу N А78-111/2012 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 9 августа 2012 года по тому же делу (суд первой инстанции - Ломако Н.В.; суд апелляционной инстанции: Никифорюк Е.О., Ячменёв Г.Г., Ткаченко Э.В.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Вымпел" (ОГРН 1037550009045, место нахождения: г. Чита, далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с уточненными в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации требованиями о признании недействительным решения от 07.11.2011 N 15-08/106 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550033739, место нахождения: г. Чита, далее - налоговая инспекция) в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2008-2009 годы в сумме 2 016 556 рублей; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в виде штрафа в размере 403 311 рублей; начисления пени по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 45 674 рубля 92 копейки, и о признании недействительным решения от 23.12.2011 N 2.13-20/546-ЮЛ/13866 Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю (далее - налоговое управление).

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 12 мая 2012 года заявленные требования удовлетворены частично. С учетом определения суда об исправлении опечатки от 12 мая 2012 года решение налоговой инспекции признано недействительным в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2008 год в размере 121 405 рублей 60 копеек; начисления пени по состоянию на 07.11.2011 на единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 13 748 рублей 15 копеек, предложения уплатить недоимку по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2008 год в сумме 607 028 рублей. Признано также недействительным решение налогового управления в части утверждения решения налоговой инспекции в части, признанной судом недействительной. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 9 августа 2012 года решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с решением суда и постановлением апелляционной инстанции в части удовлетворения заявленных требований, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в связи с нарушением судом норм материального права.

По мнению заявителя кассационной жалобы, судами сделаны не соответствующие материалам дела выводы о подтверждении использования квартиры, приобретенной в 2006 году у Бунина А.Н., в предпринимательской деятельности общества, что, в свою очередь, повлекло признание обоснованным включение затрат на приобретение указанной квартиры в состав расходов при исчислении единого налога. Налоговая инспекция считает, что факт сдачи квартиры в аренду и получение дохода в виде арендной платы налогоплательщиком не подтвержден.

Кроме того, налоговая инспекция не согласна с выводами судов об обоснованном включении в налоговую базу по единому налогу убытков прошлых лет в сумме 3 096 852 рубля. Налоговая инспекция полагает, что указанный убыток не подтвержден налогоплательщиком соответствующими первичными документами, чему судами не дана надлежащая правовая оценка.

Обществом отзыв на кассационную жалобу налоговой инспекции не представлен.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Участвующие в судебном заседании посредством систем видеоконференц-связи представители налоговых органов поддержали доводы кассационной жалобы налоговой инспекции.

Представители общества против доводов жалобы возражали, ссылаясь на их необоснованность.

Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судом норм материального и соблюдения норм процессуального права, а также соответствие выводов суда установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.

Как установлено Арбитражным судом Забайкальского края, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, в том числе единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.

По результатам проверки налоговой инспекцией был составлен акт выездной налоговой проверки от 02.09.2011 N 15-08/84.

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений на акт выездной налоговой проверки в присутствии представителей налогоплательщика налоговой инспекцией было вынесено решение от 07.11.2011 N 15-08/106.

Указанным решением налоговой инспекции общество было привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в общей сумме 411 517 рублей, в том числе, по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2008 год - в размере 124 686 рублей, за 2009 год - в размере 284 006 рублей.

Данным решением обществу были также начислены пени за неуплату налогов в общей сумме 142 164 рубля 93 копейки, в том числе по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, - 140 538 рублей 82 копейки.

Решением обществу было предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 2 045 530 рублей, в том числе по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2008 год - 623 429 рублей, за 2009 год - 1 420 029 рублей.

Решением налогового управления от 23.12.2011 N 2.13-20/546-ЮЛ/13866 апелляционная жалоба налогоплательщика удовлетворена в части суммы начисленных пеней, в решении налоговой инспекции сумма начисленных пеней по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 140 538 рублей 82 копейки изменена на 46 910 рублей 36 копеек с соответствующим изменением итоговой суммы, в остальной части решение оставлено без изменения, утверждено с учетом изменений и признано вступившим в законную силу с даты утверждения.

Не согласившись в части с решением налоговой инспекции, вступившим в законную силу, и с решением налогового управления, утвердившим решение налоговой инспекции, общество оспорило их в судебном порядке.

Арбитражный суд, частично удовлетворяя заявленные требования, исходил из того, что представленными в материалы дела доказательствами подтверждается получение обществом дохода от сдачи в аренду приобретенной в 2006 году квартиры, в связи с чем налоговая инспекция необоснованно отказала в принятии расходов на ее приобретение в состав налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Суд также признал неправомерным отказ налоговой инспекции в отнесении в состав налоговой базы по указанному налогу убытков прошлых лет, поскольку налоговой инспекцией не доказан факт неподтверждения обществом полученных в 2003 году убытков. Суд также указал на отсутствие у общества возможности сохранить спорные векселя, поскольку они были переданы иному лицу.

Арбитражный апелляционный суд, оставляя решение суда без изменения, поддержал правовую позицию суда первой инстанции по указанным эпизодам.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа находит правомерными выводы судов по эпизоду, связанному с включением в состав расходов по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, (далее - единый налог) затрат в сумме 950 000 рублей на приобретение квартиры у продавца Бунина А.Н.

В соответствии со статьей 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации общество в проверяемый период применяло упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения: доходы, уменьшенные на величину полученных расходов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой единого налога признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Согласно статье 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод). Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации определены расходы, на которые налогоплательщик единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, уменьшает полученные доходы при определении объекта налогообложения.

В силу пункта 2 названной статьи расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как установлено судами и следует из оспариваемого ненормативного акта, основанием для исключения из состава расходов 2008 года затрат на приобретение квартиры в сумме 950 000 рублей явился вывод налоговой инспекции, согласно которому квартира по адресу: г. Чита, ул. Смоленская, д. 47 кв. 2, с момента приобретения не приносила обществу доход, поскольку не участвовала в его предпринимательской деятельности.

Судами установлено, что факт осуществления затрат по приобретению квартиры материалами налоговой проверки подтвержден.

Судами также установлено, что между обществом (Продавец) и физическим лицом Бурлаковым А.Н. (Покупатель) заключен предварительный договор купли-продажи указанной квартиры от 15.01.2008 N 2, в пункте 1.1. которого стороны обязались заключить в будущем договор купли-продажи этой квартиры. Договором также предусмотрено, что Продавец передает Покупателю квартиру по предварительному акту приема-передачи квартиры для проживания с установлением стоимости аренды. На основании приходного кассового ордера от 31.01.2012 N 3 общество приняло от Бурлакова А.Н. арендную плату за период с 15.01.2008 по 15.01.2012 в размере 480 000 рублей. Факт оплаты Бурлаковым А.Н. расходов на содержание и эксплуатацию квартиры и многоквартирного дома материалами дела подтвержден.

Указанным обстоятельствам судами дана надлежащая правовая оценка и установлено, что полученная обществом от Бурлакова А.Н. сумма 480 000 рублей явилась доходом от сдачи в аренду квартиры по адресу: г. Чита, ул. Смоленская, 47, кв. 2, приобретенной по договору купли-продажи квартиры от 25.12.2006.

При таких обстоятельствах вывод судов о необоснованности исключения налоговой инспекцией затрат на приобретение спорной квартиры из налоговой базы по единому налогу соответствует установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам.

У суда кассационной инстанции в силу части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется законных оснований для переоценки признанных судами двух инстанций обстоятельств, поскольку они основаны на полном и всестороннем исследовании доказательств и при правильном применении норм материального и процессуального права.

Вместе с тем судебные акты по эпизоду, связанному с включением в налоговую базу по единому налогу убытков прошлых лет, суд кассационной инстанции считает подлежащими отмене по следующим основаниям.

Как усматривается из оспариваемого ненормативного акта, основанием для признания необоснованным уменьшения налогоплательщиком налоговой базы по единому налогу за 2008 год на сумму убытка прошлых лет в размере 3 096 852 рубля явился вывод налоговой инспекции о том, что обществом не подтвержден убыток, возникший в 2003 году

В соответствии с пунктом 7 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик, использующий в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Судами установлено, что 05.05.2003 на основании договора купли-продажи объектов нежилого фонда общество (Покупатель) приобрело у общества с ограниченной ответственностью (ООО) ПСК "Электро" (Продавец) одиннадцать нежилых помещений. В качестве оплаты общество предоставило простые векселя Сбербанка Российской Федерации в количестве 10 штук на общую сумму 9 600 000 рублей по номинальной стоимости. Векселя были приобретены обществом у Жесткого В.Е. по договору займа от 12.05.2003 с обязательством вернуть заем в течение пяти лет, но не позднее 12.09.2008.

Суды посчитали обоснованной позицию налогоплательщика о том, что включение стоимости векселей в размере 9 600 000 рублей в состав расходов налоговой базы по единому налогу в 2003 привело к возникновению у общества убытка, который учитывался налогоплательщиком при расчете сумм единого налога в последующие налоговые периоды., в том числе в налоговом периоде 2008 в размере 3 096 852 рубля.

Вместе с тем, судами не принято во внимание следующее.

В соответствии с абзацем 7 пункта 7 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка.

Суд кассационной инстанции приходит к выводу, что выводы суда первой инстанции и арбитражного апелляционного суда о том, что общество подтвердило наличие убытка, понесенного в 2003 году, и его размер, недостаточно обоснованы.

Как следует из материалов дела, в ходе проведения налоговой проверки налоговой инспекцией были запрошены у налогоплательщика первичные документы, подтверждающие получение убытка в 2003 году. Однако такие документы обществом представлены не были со ссылкой на их отсутствие.

В качестве подтверждения полученного в 2003 году убытка суды сослались на представленную налогоплательщиком уточненную налоговую декларацию за 2003 год, акт выездной налоговой проверки за указанный период и решение налоговой инспекции по этой проверке. При этом суды пришли к выводу, что при наличии указанных документов обязанность по представлению первичных документов обществом исполнена.

Суд кассационной инстанции считает ошибочным вывод судов двух инстанций об отсутствии у налогоплательщика обязанности хранить первичные учетные документы, подтверждающие размер сформированного им убытка.

Убыток представляет собой финансовый результат хозяйственной деятельности организации, на размер которого влияет сумма произведенных в налоговом периоде расходов, которые учитываются при определении налогооблагаемой базы. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Порядок документального оформления затрат установлен Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и предполагает обязательное оформление всех хозяйственных операций, проводимых организацией, оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет.

Таким образом, в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный пунктом 7 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации, нельзя признать соблюденным.

Поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, при отсутствии документального подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий.

Таким образом, в отсутствие первичных учетных документов общества, подтверждающих размер понесенного им убытка и период его возникновения, налоговые регистры, налоговые декларации и результаты налоговых проверок не могут быть признаны достаточными доказательствами несения подобных затрат, влекущих формирование убытка в заявленном налогоплательщиком размере.

Налоговой инспекцией в оспариваемом решении были приведены доводы о том, что налогоплательщиком спорные расходы, в результате учета которых в 2003 году был сформирован финансовый результат в виде убытка, налогоплательщиком фактически не были понесены. Однако данным доводам суды оценки не дали и не проверили указанные обстоятельства.

Следовательно, выводы суда об обоснованном учете налогоплательщиком в 2008 году убытка прошлых лет в сумме 3 096 852 рубля, сделаны на основании неполного исследования всех представленных в материалы дела доказательств и являются преждевременными.

На основании пункта 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа находит судебные акты по рассматриваемому эпизоду подлежащими отмене с направлением дела на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду следует проверить все доводы налоговой инспекции, приводимые в оспариваемом решении в качестве оснований для признания неправомерным учета налогоплательщиком убытков прошлых лет в 2008 году, наличие всех первичных документов, подтверждающих возникновение убытка и на основании правильного применения норм материального права принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 12 мая 2012 года по делу N А78-111/2012, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 9 августа 2012 года по тому же делу в части удовлетворения требований общества с ограниченной ответственностью "Вымпел" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите от 07.11.2011 N 15-08/106 по эпизоду, связанному с уменьшением налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2008 год на сумму убытков прошлых периодов, а также о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 23.12.2011 N 2.13-20/546-ЮЛ/13866 об утверждении названного решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите в данной части отменить.

В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Забайкальского края.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Н.Н. Парская

Судьи

И.Б. Новогородский М.А. Первушина