Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 20 февраля 2013 г. N Ф02-76/13 по делу N А33-5228/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 19 февраля 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 февраля 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего судьи Первушиной М.А.,

судей: Новогородского И.Б., Парской Н.Н.,

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу гражданина, осуществляющего предпринимательскую деятельность без образования юридического лица и имеющего статус индивидуального предпринимателя, Моторина Бориса Анатольевича на решение Арбитражного суда Красноярского края от 4 июля 2012 года по делу N А33-5228/2012 и постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 31 октября 2012 года по тому же делу (суд первой инстанции: Смольникова Е.Р.; суд апелляционной инстанции: Морозова Н.А., Иванцова О.А., Севастьянова Е.В.),

установил:

гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица и имеющий статус индивидуального предпринимателя, Моторин Борис Анатольевич (ОГРНИП 304245327900020, далее - индивидуальный предприниматель Моторин Б.А., налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Зеленогорску Красноярского края (ОГРН 1042441310010, далее - налоговый орган, налоговая инспекция) о признании частично недействительным решения от 30.12.2011 N 13.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 4 июля 2012 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 31 октября 2012 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, индивидуальный предприниматель Моторин Б.А., обратился в Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, и принять по делу новое решение.

Из кассационной жалобы следует, что налогоплательщик, руководствуясь разъяснениями норм налогового права, данными ФНС России и Минфином России, а также учитывая многочисленную арбитражную судебную практику, правомерно заключал с МУ "Природный зоологический парк" договоры розничной купли-продажи. Определение размера его налоговых обязательств по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу должно производиться с учетом реального характера сделки и их действительного экономического смысла.

В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция считает доводы, изложенные в ней, несостоятельными, ссылаясь на законности и обоснованности обжалуемых судебных актов.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, однако своих представителей в судебное заседание не направили.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив соответствие выводов Арбитражного суда Красноярского края и Третьего арбитражного апелляционного суда о применении норм права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судом первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа приходит к выводу о необоснованности доводов кассационной жалобы и отсутствии оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая индивидуального предпринимателя Моторина Б.А. по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за 2008 - 2010 годы.

В ходе проверки налоговым органом установлено неправомерное применение предпринимаем в 2009, 2010 годах системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Основанием для вывода о неправомерности применения специального режима налогообложения послужил вывод налогового органа о том, что реализация налогоплательщиком продуктов питания муниципальному учреждению культуры "Экологический музей флоры и фауны" (в 2010 году переименованным в муниципальное учреждение "Природный зоологический парк") фактически является оптовой торговлей, доход от которой подлежит налогообложению по общей системе. Налоговый орган учел следующие обстоятельства: передача товаров по договорам оформлялась счетами-фактурами и товарными накладными, доставка продукции учреждению осуществлялась регулярно транспортом предпринимателя, продукты питания приобретались муниципальным учреждением "Природный зоологический парк" для обеспечения деятельности, а именно: для кормления животных.

Выявленные при проверке обстоятельства отражены в акте выездной налоговой проверки от 08.12.2011 N 13.

Решением от 30.12.2011 N 13, индивидуальному предпринимателю Моторину Б.А. доначислено и предложено уплатить 212 063 рубля налога на добавленную стоимость, 194 806 рублей 3 копейки налога на доход физических лиц, 42 436 рублей 2 копейки единого социального налога, пени за неполную уплату налогов в сумме 64 700 рублей 43 копейки, штрафов в сумме 83 105 рублей 35 копеек.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 02.03.2012 N 12-0289 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, оспариваемое решение налоговой инспекции - без изменения.

Не согласившись с решением налоговой инспекции, индивидуальный предприниматель Моторин Б.А. обратился в Арбитражный суд Красноярского края с требованием о признании решения недействительным.

Арбитражный суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу о неправомерном применении индивидуальным предпринимателем Моториным Б.А. единого налога на вмененный доход и необходимости исчисления налогов в отношении деятельности по реализации продуктов питания муниципальному учреждению "Природный зоологический парк" по общей системе налогообложения.

Третий арбитражный апелляционный суд поддержал выводы суда первой инстанции.

В силу положений пункта 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На территории г. Зеленогорска система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход введена решением Совета депутатов ЗАТО г. Зеленогорск Красноярского края от 25.10.2007 N 34-372р "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в городе Зеленогорске".

Согласно пункту 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации приведены определения основных понятий, используемых для целей обложения ЕНВД, в том числе, понятие розничной торговли, под которой понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, газа, грузовых и специальных автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков, автобусов любых типов, товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля), а также через телемагазины, телефонную связь и компьютерные сети), передача лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам, а также продукции собственного производства (изготовления).

Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Пунктом 2 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что договор розничной купли-продажи является публичным договором (статья 426).

Согласно Государственному стандарту Российской Федерации ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения" (принят и введен в действие постановлением Государственного комитета Российской Федерации по метрологии и стандартизации от 11.08.1999 N 242-ст): оптовая торговля - торговля товарами с последующей их перепродажей или профессиональным использованием.

При этом к розничной торговле не относится реализация товаров в соответствии с договорами поставки.

Положениями статьи 506 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

В пункте 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" разъяснено, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле - продаже.

Исходя из вышеизложенных норм права, а также правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, критериями отнесения предпринимательской деятельности по продаже товаров к розничной или оптовой торговле является цель приобретения товара покупателями, а также иные обстоятельства приобретения товара, в том числе место (объект) осуществления продажи товара.

Таким образом, если у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу на объектах стационарной торговой сети, товары приобретаются покупателями с целью личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с их предпринимательской деятельностью, такие отношения между продавцом и покупателями регулируются нормами Гражданского кодекса Российской Федерации о розничной купле-продаже (розничная торговля).

В случае если у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров, товары приобретаются для использования в предпринимательской деятельности или иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием; продажа товара осуществлялась продавцом не на объектах стационарной торговой сети, то отношения между продавцом и покупателями регулируются положениями Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки (оптовая торговля).

При этом основным критерием, отличающим оптовую торговлю от розничной торговли в случае, если покупателем по договору выступает юридическое лицо, в том числе некоммерческая организация, является использование юридическим лицом приобретенных товаров с целью их переработки и дальнейшей реализации в профессиональной (предпринимательской) деятельности для извлечения дохода.

Из материалов дела следует, что индивидуальный предприниматель Моторин Б.А. в проверяемый период (2008-2010 годы) являлся плательщиком единого налога на вмененный доход от осуществления деятельности по розничной продаже товаров.

Судами установлено, и подтверждается материалами дела, что в 2009 году индивидуальным предпринимателем Моториным Б.А. (продавцом) заключены договоры купли-продажи от 1.01.2009 N 10 - 49, N 52 с учреждением (покупателем), в 2010 году - с указанным учреждением, от 11.01.2010 N 1 - 15, N 17 - 39, от 1.01.2010 N 16.

В соответствии с условиями представленных в материалы дела договоров продавец обязался осуществить поставку товара (продовольственных товаров) надлежащего качества в течение 3-х календарных дней с момента подачи заявки по адресу, указанному покупателем, обеспечить контроль за поставкой товаров, направить покупателю счет-фактуру на отгруженные товары, оформленный в соответствии с действующим законодательством. Покупатель в свою очередь обязался произвести оплату поставляемых товаров и осуществить приемку по количеству и качеству в соответствии с обычаями делового оборота.

Согласно пункту 3.4 указанных договоров право собственности на товар переходит к покупателю с момента подписания товарной накладной.

Пунктом 8.1 договоров 2009 года предусмотрено, что их действие распространяется на период с момента их подписания до 31 декабря 2009 года, тем же пунктом договоров 2010 года - с момента их подписания до 31 декабря 2010 года.

Письмом от 16.09.2011 N 14-09/230 муниципальное учреждение "Природный зоологический парк" сообщило, что поставки продуктов питания осуществлялись транспортом предпринимателя.

В протоколе допроса от 08.02.2012 директор учреждения Моисеева Л.В. показала, что заказ продуктов питания осуществлялся в телефонном режиме, без выезда ответственных работников для выбора товара в магазин или склады предпринимателя, доставка товара осуществлялась транспортом поставщика, разгрузка производилась на территории учреждения в хозяйственном блоке.

Согласно договору оказания транспортных и экспедиторских услуг от 01.01.2009, заключенного между индивидуальным предпринимателем Моториным Б.А. (заказчиком) и ООО "Визит-М" (исполнителем), предпринимателю предоставлялся автомобильный транспорт с водителем и экспедитором для перевозки грузов и оказания экспедиторских услуг.

В соответствии с соглашением от 01.12.2008 о распределении площадей универсама "Родина", расположенного по адресу: г. Зеленогорск, ул. Строителей, д. 1, за индивидуальным предпринимателем Моториным Б.А. закреплена площадь 392,22 кв.м, из которых 130 кв.м составляют площадь торгового зала, на основании договоров от 30.04.2008 N 166, от 1.12.2009 N 41, от 01.11.2010 N 79 предприниматель являлся арендатором площадей в здании магазина "Енисей", в том числе подсобных и складских помещений.

Суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что материалы дела не подтверждают, что учреждение пользовалось общедоступной (публичной) офертой.

Само по себе то обстоятельство, что цены для учреждения были, такие же, как указаны в магазине, данное обстоятельство (выбор товаров через магазины) не подтверждает, учитывая используемый предпринимателем способ предложения товара учреждению (телефонный режим). Кроме того, в данном случае, по мнению суда апелляционной инстанции, подлежат сравнению цены, указанные предпринимателем в счетах-фактурах, выставленных иным контрагентам предпринимателя.

При этом из материалов дела не следует, что продажа именно этих товаров осуществлялась через торговую сеть. Напротив, из акта проверки, оспариваемого решения следует, что налоговый орган установил именно признаки оптовой торговли - торговли посредством оформления соответствующих документов, а не в торговых залах, наличие которых деятельность по осуществлению оптовой торговли не исключает.

Таким образом, как правильно указал суд апелляционной инстанции, ссылка налогоплательщика на некоммерческий статус у организации - покупателя, которая использовала приобретенную продукцию для собственных нужд (корм для животных), а не с целью перепродажи, не имеет правового значения.

С учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18, особый статус покупателя по спорным договорам - бюджетного учреждения, которое является организацией, созданной согласно статье 120 Гражданского кодекса Российской Федерации для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретались для обеспечения уставной деятельности учреждения, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного предпринимательской деятельностью.

Установленные судами по настоящему делу обстоятельства не свидетельствует о том, что спорные сделки должны быть квалифицированы как розничная купля-продажа.

В данном случае имела место систематическая передача товаров учреждению. Факт совершения хозяйственных операций с названным учреждением подтверждают счета-фактуры, выставленные на оплату товара, товарные накладные, которыми оформлялся отпуск товара.

В соответствии с подпунктом 3.1.3 Методических указаний по определению оборота розничной и оптовой торговли на принципах статистики предприятий, утвержденных постановлением Госкомстата России от 19.08.1998 N 89, обязательным признаком операции, относимой к обороту по оптовой торговле, является наличие счета - фактуры на отгрузку товара, а к обороту розничной торговли - кассового чека (счета).

Представленные в материалы дела счета-фактуры, товарные накладные в совокупности с другими обстоятельствами (продажа товаров для обеспечения целей деятельности учреждения, систематический характер сделок), подтверждают доводы налогового органа об осуществлении предпринимателем оптовой торговли.

Суды в данном случае учли совокупность установленных по делу обстоятельств и приняли во внимание, что регулярность доставки товаров попадает под понятие "согласованный период поставки", поэтому в настоящем случае эти признаки (доставка и регулярность поставок товара) имеют квалифицирующее значение и верно учтены судами.

При таких обстоятельствах суды правомерно пришли к выводу, что поскольку применение единого налога на вмененный доход зависит не от того бюджетное учреждение или нет приобретает товары, а от того, осуществляется ли при этом оптовая торговля, то в данном случае совокупность обстоятельств указывает на то, что индивидуальным предпринимателем Моториным Б.А. осуществлялись именно оптовые поставки, что исключает применение специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход.

Оценив в совокупности представленные в материалы дела доказательства, суды обоснованно указали, что фактические отношения между индивидуальным предпринимателем Моториным Б.А. и муниципальным учреждением "Природный зоологический парк" отвечают условиям поставки, а не розничной купли-продажи, так как имели место предварительное согласование объема и срока поставки товара, письменное оформление правоотношений, оплата производилась на основании счета-фактуры, отношения между контрагентами носили длящийся характер, товар поставлялся продавцом с периодичностью примерно один - два раза в месяц, объемы продаж были значительными. При этом такие обстоятельства, которые могли бы свидетельствовать об отношениях розничной купли-продажи, а именно: разовое приобретение товара, имеющегося в наличии непосредственно в магазине, в небольших объемах, материалами дела не подтверждаются.

Довод кассационной жалобы относительно определения размера налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу с учетом реального характера сделки и их действительного экономического смысла, то есть на основании положений подпункта 7 пункта 3 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации путем применения расчетного метода при определении суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджет являлся предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции и правомерно отклонен, со ссылкой на правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении Президиума от 09.03.2011 N 14473/10 по делу N А03-12754/2009.

Судами установлено, что налоговым органом осуществлены расчеты по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налога за 2009, 2010 годы, применен профессиональный налоговый вычет по налогу на доходы физических лиц в размере 20 процентов, что соответствует законодательству о налогах и сборах.

Суд апелляционной инстанции обоснованно оценил представленный налогоплательщиком в подтверждение торговой наценки в 15 процентов приказ от 29.12.2008 N 257 критически. Данный приказ издан самим предпринимателем, и не был представлен ни при проведении проверки и рассмотрении ее материалов, ни при рассмотрении судом первой инстанции. Иных документов, подтверждающих произведенные затраты, а также документов, подтверждающих реальное применение предпринимателем наценки в 15 процентов, в материалы дела представлено не было. Не представлены также документы, которые подтвердили бы стоимость товара, приобретенного налогоплательщиком у контрагентов с целью выяснения размера наценки, бухгалтерских документов и иных доказательств.

Таким образом, суды пришли к правильному выводу о том, что налоговый орган доказал факт получения налогоплательщиком в 2009, 2010 годах дохода от оптовой торговли продуктами питания, подлежащего налогообложению по общей системе налогообложения, обоснованность доначисленных сумм налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

Судами установлено, что в имеющихся в материалах дела счетах-фактурах в графе "сумма налога" стоят прочерки, в товарных накладных стоимость товара в графе "сумма без учета НДС" и графе "сумма с учетом НДС" совпадает, в графе указывающей сумму налога на добавленную стоимость стоят прочерки, в связи с чем из представленных в материалы дела доказательств не следует, что индивидуальным предпринимателем Моториным Б.А. в стоимость товаров включался налог на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции обоснованно не нашел оснований для принятия расчета по налогу на добавленную стоимость, представленного налогоплательщиком, следовательно, об обоснованности начисления спорных сумм налога на добавленную стоимость.

Доводы кассационной жалобы фактически направлены на переоценку установленных при рассмотрении дела судом первой и апелляционной инстанций обстоятельств, что в силу требований статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации недопустимо в суде кассационной инстанции, поэтому Федеральным арбитражным судом Восточно-Сибирского округа указанные доводы не могут быть приняты во внимание.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты основаны на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, приняты с соблюдением норм материального и процессуального права, в связи с чем на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Красноярского края от 4 июля 2012 года по делу N А33-5228/2012, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 31 октября 2012 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

М.А. Первушина

Судьи

И.Б. Новогородский Н.Н. Парская