Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28 января 2014 г. N Ф02-6439/13 по делу N А74-1509/2013

г. Иркутск

28 января 2014 г.

N А74-1509/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 21 января 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 28 января 2014 года.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Парской Н.Н.,

судей: Левошко А.Н., Рудых А.И.

при ведении протокола судебного заседания с использованием систем видеоконференц-связи помощником судьи Мангатаевой Т.Г.,

при участии в судебном заседании в здании Арбитражного суда Республики Хакасия представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия Скрипкиной А.Н. (доверенность N 2 от 17.05.2013) и общества с ограниченной ответственностью "Восточно-Бейский разрез" Артеменко М.Д. (доверенность N 12/014 от 16.01.2014), Ушаковой Н.Г. (доверенность N 14/014 от 20.01.2014), Величко М.Г. (доверенность N 19/013 от 24.04.2013),

рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия на решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 8 июля 2013 года по делу N А74-1509/2013, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 1 октября 2013 года по тому же делу (суд первой инстанции - Каспирович Е.В.; суд апелляционной инстанции: Морозова Н.А., Борисов Г.Н., Колесникова Г.А.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Восточно-Бейский разрез" (ОГРН 1021900671220, далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Хакасия с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия (ОГРН 1041902100019, далее - налоговая инспекция) от 29.12.2012 N 12-40/4-60 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 167 373 рублей, соответствующих названному налогу пеней в сумме 5991 рубля 97 копеек и штрафа в сумме 33 474 рублей 60 копеек; доначисления налога на добычу полезных ископаемых за 2010 - 2011 годы в сумме 138 528 рублей.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 8 июля 2013 года, оставленным без изменения постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 1 октября 2013 года, заявление удовлетворено.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в связи с нарушением судами норм материального права.

По мнению заявителя кассационной жалобы, при отсутствии установленных нормативов потерь для конкретных пластов (пласты 16а и 16'), общество не вправе было определять налог на добычу полезных ископаемых по указанным пластам как с учетом утвержденного ранее норматива потерь по участку Чалпан в целом (3,8 процента), так и по пласту 16'а (3,6 процента).

Налоговая инспекция также не согласна с выводом судов о том, что расходы на услуги, оказанные открытым акционерным обществом "Гипрошахт" (далее - ОАО "Гипрошахт"), не относятся к расходам на освоение природных ресурсов, поскольку они не связаны с геологическим изучением недр, разведкой полезных ископаемых, проведением работ подготовительного характера, а носят консультационный характер.

В отзыве на кассационную жалобу общество указывает на необоснованность доводов налоговой инспекции и просит оставить без изменения обжалуемые судебные акты.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Лица, участвующие в судебном заседании посредством систем видеоконференц-связи, поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва на нее.

Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судами норм материального и соблюдения норм процессуального права, а также соответствие выводов судов установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, исходя из доводов кассационной жалобы, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к выводу об отсутствии оснований для ее удовлетворения.

Как установлено Арбитражным судом Республики Хакасия, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011.

По итогам проверки налоговой инспекцией составлен акт от 03.12.2012 N 12-40/3-60 и вынесено решение от 29.12.2012 N 12-40/4-60, которым общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафов за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль в сумме 457 275 рублей 20 копеек, налога на добычу полезных ископаемых в сумме 44 462 рублей 20 копеек. Названным решением обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 1 435 411 рублей, по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 138 528 рублей. Обществу также начислены пени по налогу на прибыль в сумме 78 829 рублей 03 копеек.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия принято решение от 28.02.2013 N 14 об оставлении решения налоговой инспекции без изменения.

Не согласившись с названным решением налоговой инспекции в части, общество оспорило его в арбитражном суде.

Удовлетворяя заявленные требования в полном объеме, суды исходили из недоказанности налоговой инспекцией фактов неполной уплаты налогов на прибыль и на добычу полезных ископаемых, поскольку обществом правомерно при исчислении налога на добычу полезных ископаемых по пластам 16' и 16a учтены потери в размере ранее утвержденных нормативов по пласту 16'а, а также обоснованно включены в состав расходов по налогу на прибыль затраты, понесенные в результате приобретения у ОАО "Гипрошахт" услуг, не связанных с освоением природных ресурсов, а носящих консультационный характер.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа находит указанные выводы судов обоснованными.

Как следует из материалов дела, в соответствии со статьей 334 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых, поскольку имеет лицензию на право пользования недрами от 02.06.2003 серии АБН N 00341 ТЭ со сроком действия до 30.11.2020. Лицензия выдана на добычу каменного угля открытым способом на участке Чалпан Бейского месторождения, расположенного в Бейском районе Республики Хакасия, в 10 км восточнее поселка Кирба.

Как установлено судами, общество в уточненных налоговых декларациях по налогу на добычу полезных ископаемых за 2010-2011 годы по пластам 16а и 16' участка Чалпан указало нормативные потери в размере 3,6 процента, тогда как в протоколе заседания секции твердых полезных ископаемых от 28.04.2009 N 61/09-унп отсутствуют нормативы потерь по данным пластам (утверждены потери для пласта 16'а участка Чалпан).

Оспариваемым решением налоговая инспекция доначислила обществу налог на добычу за 2010 - 2011 годы в размере 138 528 рублей в связи с занижением обществом налоговой базы по названному налогу. По мнению налоговой инспекции, в рассматриваемой ситуации при исчислении налога на добычу полезных ископаемых нормативные потери не должны учитываться, поскольку не утверждены для пластов 16а и 16'.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пунктам 1, 3 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).

Количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 настоящего Кодекса.

В силу положений статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

При этом, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

В соответствии с положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче, в том числе полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

При этом нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

В случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым настоящего подпункта, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.

Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 (далее - Правила утверждения нормативов потерь).

В силу пункта 2 Правил утверждения нормативов потерь нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и включаются в состав проектной документации (технического проекта, технико-экономического обоснования, проекта обустройства месторождения и иной документации).

Нормативы потерь твердых полезных ископаемых (кроме общераспространенных) утверждаются Федеральным агентством по недропользованию.

В силу пункта 55 Правил охраны недр, утвержденных постановлением Федерального горного и промышленного надзора России от 06.06.2003 N 71, нормативы потерь и полезных ископаемых при добыче устанавливаются на основании технико-экономических расчетов для каждой выемочной единицы, вовлекаемой в отработку в планируемом периоде, в соответствии с установленными требованиями.

Как установлено судами и следует из материалов дела, в соответствии с пунктом 4.1 учетной политики общества для целей налогового учета на 2010 и 2011 годы количество добытых полезных ископаемых определяется прямым методом (посредством применения измерительных средств и устройств) с учетом фактических потерь угля. Фактические потери определяются ежемесячно путем инструментальных измерений.

Протоколом заседания секции твердых полезных ископаемых Центральной комиссии по разработке месторождений полезных ископаемых (ЦКР Роснедра) Федерального агентства по недропользованию Министерства природных ресурсов и экологии Российской Федерации от 28.04.2009 N 61/09-унп обществу утверждены уточненные нормативы потерь каменного угля при его добыче на участках Чалпан и Чалпан-2 Бейского месторождения на 2008 год. Так, в целом для участка Чалпан норматив потерь установлен в размере 3,8 процента, для пласта 19' в размере 10,2 процента, для пласта 16'а в размере 3,6 процента. То есть по спорным пластам 16а и 16' нормативы не утверждены.

В ходе рассмотрения дела судами установлено, что пласты 16а и 16', по которым нормативы потерь не утверждены, образованы в результате раскола первоначального пласта 16'а. Данное обстоятельство налоговым органом не оспаривается. При этом судами обоснованно отмечено, что в материалах дела отсутствуют доказательства того, что пласты 16а и 16' отличаются конкретными горно-геологических условиями, применяемыми схемами, способами и системами разработки участка месторождения от пласта 16'а. Налоговой инспекцией соответствующие доказательства также не представлены, об их наличии суду не заявлено.

Принимая во внимание изложенное, а также учитывая, что нормативы потерь по участку Чалпан в целом составляют 3,8 процента, суды обоснованно сочли допустимым применение обществом в данной ситуации норматива потерь в размере 3,6 процента, утвержденного для пласта 16'а, и признали, что применение норматива потерь в указанном размере в данном случае не привело к занижению налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых и уменьшению уплаченной в бюджет суммы данного налога. Обратное налоговой инспекцией не доказано.

В связи с чем судами было признано неправомерным доначисление обществу налога на добычу полезных ископаемых за 2010 - 2011 годы в размере 138 528 рублей.

В кассационной жалобе по данному эпизоду налоговая инспекция повторяет доводы, заявлявшиеся ранее, нашедшие отражение в оспариваемом ненормативном акте и получившие должную правовую оценку судами первой и апелляционной инстанций.

В силу пункта 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Под доходом от реализации понимается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу подпункта 3, 6 пункта 1 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, относятся расходы на освоение природных ресурсов; прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Как следует из оспариваемого решения налоговой инспекции, основанием для доначисления обществу налогов, соответствующих пеней и штрафов послужил вывод налогового органа о неправомерном отражении обществом расходов на разработку проектной документации, выполненной ОАО "Гипрошахт", в составе прочих текущих расходов. По мнению налоговой инспекции, спорные расходы являются расходами на освоение природных ресурсов и должны учитываться в порядке, установленном статьей 261 Налогового кодекса Российской Федерации.

Удовлетворяя заявленные требования по данному эпизоду, суды признали, что спорные расходы правомерно отнесены к прочим расходам и обоснованно в силу пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации включены в состав расходов в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

В соответствии с пунктом 1 статьи 261 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.

В указанном пункте статьи 261 приведен открытый перечень расходов на освоение природных ресурсов, подлежащих налоговому учету в особом порядке, определенном в пункте 2 названной статьи.

Из материалов дела следует, что обществом и ОАО "Гипрошахт" заключен договор от 28.03.2011 N 5/03-11/ВБР-11/0312 на выполнение проектных работ.

Работы произведены и приняты общество в 2011 году. Произведенные обществом в рамках договора с ОАО "Гипрошахт" расходы в сумме 1 271 186 рублей 43 копейки были учтены обществом в составе прочих расходов за 2011 год.

Давая оценку указанным правоотношениям, суды пришли к выводу, что целью проведения работ (оказания услуг) являлась оценка участка недр с точки зрения его перспективности и направлений его дальнейшей разработки, получения сведений и расчетов для последующего включения в проект. На основе оценки содержания заключенного обществом договора, приложений к нему и представленных в материалы дела документов о результатах работ суды пришли к выводу, что ОАО "Гипрошахт" оказало обществу услуги, которые заключаются в проведении экономического анализа (расчетов), определении экономического эффекта, определении срока окупаемости капитальных вложений; осуществило моделирование потоков продукции, ресурсов, денежных средств и рассчитало экономические показатели. Учитывая, что расчет запасов месторождения не производился, проект на данный участок не разработан, добыча угля не осуществляется, суды признали проведенную ОАО "Гипрошахт" работу допроектной.

Из положений подпункта 15 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что затраты на оплату консультационных услуг признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией, что позволяет налогоплательщикам учитывать в налоговом учете в составе расходов в том отчетном периоде, в котором они произведены, то есть единовременно.

В силу подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе отнести к расходам, связанным с производством и реализацией, и другие расходы, не поименованные в названной норме.

Суд кассационной инстанции находит верным вывод судов о том, что разработка технической документации, экономические расчеты могут быть квалифицированы как технические консультационные услуги, являющиеся по характеру экономическим исследованием, и соответствующие расходы для целей исчисления налога на прибыль правомерно приняты обществом в составе прочих затрат, связанных с производством и реализацией.

В силу пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

В силу пункта 4 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. Поскольку расходы общества на консультационные услуги могли быть отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, общество в силу пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации правомерно их включило в состав расходов в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

В связи с чем суды обоснованно признали доначисление налога на прибыль за 2011 год по указанным налоговой инспекцией основаниям, исчисление соответствующей суммы пени и штрафа неправомерным.

Доводы налоговой инспекции, изложенные в кассационной жалобе по данному эпизоду, несмотря на ссылку о неправильном применении судами норм материального права, сводятся к изложению выводов выездной налоговой проверки, и по существу направлены на переоценку имеющихся в деле доказательств с целью установления иных обстоятельств, что недопустимо в суде кассационной инстанции.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанций на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц и основаны на правильном применении норм материального и процессуального права.

Предусмотренные статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основания для изменения или отмены судебных актов отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 8 июля 2013 года по делу N А74-1509/2013, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 1 октября 2013 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Н.Н. Парская

Судьи

А.Н. Левошко А.И. Рудых