Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 21 января 2016 г. N Ф02-6169/15 по делу N А10-3056/2014

город Иркутск

21 января 2016 г.

N А10-3056/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 14 января 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 21 января 2016 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего судьи Юшкарёва И.Ю.,

судей: Новогородского И.Б., Сонина А.А.,

при участии в судебном заседании представителей: от общества с ограниченной ответственностью "Техпроминвест" - Билдаева Ф.П. (доверенности от 17.11.2015, 12.01.2016), Лыгденова Б.Е. (доверенности от 23.11.2015, 12.01.2016), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия - Нехуровой В.Г. (доверенность от 08.09.2015), Халматовой С.Б. (доверенность от 14.01.2015),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Техпроминвест" на решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 30 июня 2015 года по делу N А10-3056/2014, постановление Четвёртого арбитражного апелляционного суда от 16 сентября 2015 года по тому же делу (суд первой инстанции: Ботоева В.И.; суд апелляционной инстанции: Ткаченко Э.В., Желтоухов Е.В., Никифорюк Е.О.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Техпроминвест" (ОГРН 1037724061275, ИНН 7724290402; место нахождения: Республика Бурятия, город Улан-Удэ; далее - ООО "Техпроминвест", общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия (далее также - инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.02.2014 N 14-05 в части начисления излишне возмещенного налога на добавленную стоимость в сумме 33 925 821 руб., пени по налогу на добавленную стоимость за период с 23.05.2012 по 07.02.2014 в сумме 5 166 638 руб.

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 30 июня 2015 года, оставленным без изменения постановлением Четвёртого арбитражного апелляционного суда от 16 сентября 2015 года, в удовлетворении заявленных обществом требований отказано.

Не согласившись с принятыми по делу решением суда первой инстанции и постановлением суда апелляционной инстанции, общество обратилось в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит указанные судебные акты отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

По мнению заявителя кассационной жалобы, выводы судов не соответствуют обстоятельствам дела, а также судами не дана надлежащая оценка представленным в материалы дела доказательствам и неправильно применены нормы материального права.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган указывает на несостоятельность доводов, изложенных в кассационной жалобе, просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения.

До судебного заседания в арбитражный суд округа поступили ходатайства ООО "Техпроминвест" о вызове специалиста, назначении экспертизы документов и заявление о фальсификации доказательств, которые арбитражный суд кассационной инстанции оставляет без удовлетворения, поскольку указанные ходатайства и заявление направлены на переоценку имеющихся в материалах дела доказательств, что при производстве в арбитражном суде кассационной инстанции не предусмотрено с учетом установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пределов рассмотрения дела в суде округа.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представители общества поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, представители налогового органа подтвердили правовую позицию, изложенную в отзыве на кассационную жалобу.

В порядке части 5 статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное разбирательство по рассмотрению кассационной жалобы, назначенное на 26.11.2015, отложено до 14 часов 30 минут 14.01.2016.

В судебном заседании, состоявшемся 14.01.2016, рассмотрение жалобы по существу возобновлено, представители лиц, участвующих в деле, подтвердили ранее изложенные правовые позиции.

Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 28.09.2012 N 14-111, вынесенного заместителем начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия, в период с 28.09.2012 по 19.07.2013 в отношении ООО "Техпроминвест" проведена проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость за период с 01.10.2008 по 31.12.2011, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, налога на добычу полезных ископаемых, транспортного налога, земельного налога, водного налога, акцизов, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009.

Проверкой установлено, в том числе, нарушение срока заявления налоговых вычетов, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, по уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года и, как следствие, неправомерное возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость в размере 33 925 820 рублей, о чем составлен акт выездной налоговой проверки от 16.09.2013 N 14-33.

На основании акта выездной налоговой проверки от 16.09.2013 N 14-33, с учетом возражений налогоплательщика, а также материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, проведенных на основании решения от 22.10.2013 N 14-13, заместителем начальника инспекции вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.02.2014 N 14-05, в том числе о доначислении ООО "Техпроминвест" налога на добавленную стоимость в размере 33 925 821 рубля, пени в сумме 5 166 638 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия от 18.04.2014 N 15-11/00094 апелляционная жалоба общества на решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.02.2014 N 14-05 оставлена без удовлетворения, указанное решение инспекции утверждено, признано вступившим в силу.

Общество, полагая, что решение налогового органа от 07.02.2014 N 14-05 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 33 925 821 рубля, пени в сумме 5 166 638 рублей не соответствует требованиям закона, обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением о признании решения незаконным.

Отказывая в удовлетворении заявленных обществом требований, суд первой инстанции исходил из отсутствия оснований для признания оспариваемого решения налогового органа незаконным.

Судом апелляционной инстанции не установлено оснований для отмены решения Арбитражного суда Республики Бурятия от 30 июня 2015 года.

Проверив соответствие выводов Арбитражного суда Республики Бурятия и Четвёртого арбитражного апелляционного суда о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, дополнениях к ней, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившихся в суд с соответствующим требованием.

В силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Кроме этого, частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 названного Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Пунктом 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснено, что в силу пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.

Судебные акты, принятые по настоящему делу судами первой и апелляционной инстанций, основаны, в частности, на выводах налогового органа о наличии совокупности обстоятельств и фактов, свидетельствующих о согласованности действий общества и его контрагента открытого акционерного общества "Озерный ГОК", направленных на создание искусственных условий в целях незаконного возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость за пределами трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации.

Проверяя доводы кассационной жалобы, суд кассационной инстанции пришел к выводу о том, что судами первой и апелляционной инстанций не в полной мере установлены все обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения и разрешения настоящего дела ввиду следующего.

В кассационной жалобе содержится довод о том, что результаты проведенных по делу экспертиз спорных счетов-фактур противоречат друг другу и данные противоречия не устранены судами первой и апелляционной инстанции.

По результатам экспертизы, проведенной 07.06.2013 ФБУ "Забайкальская лаборатория судебной экспертизы Минюста России" (эксперт Тимошенко Т.В.) сделан вывод о том, что подписи на счетах-фактурах выполнены чернилами с использованием какого-либо технического устройства, например плоттера.

В соответствии с заключением эксперта ООО "Байкальский центр судебных экспертиз и графоанализа" (эксперт Орловская Р.К.) даты изготовления представленных на исследование счетов-фактур не соответствуют указанным в них датам. При этом сделан вывод о том, что ряд исследуемых счетов-фактур изготовлены ранее 12 месяцев и позднее 24 месяцев с момента проведения исследования, ряд счетов-фактур соответствуют периоду времени от 12 до 24 месяцев с момента проведения исследования.

В результате экспертизы, проведенной 13.04.2015 в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции ФБУ "Красноярская лаборатория судебных экспертиз" (эксперт Зибенгар В.В.) было установлено, что в исследуемых подписях на счетах-фактурах отсутствуют летучие растворители в штрихах пасты, по которым определяется возраст подписей.

На невозможность установления соответствия времени изготовления счетов-фактур, указанным в них датам в соответствии с заключением эксперта ФБУ "Красноярская лаборатория судебных экспертиз" от 13.04.2015 обращено внимание и в решении суда первой инстанции (абзац 8 страницы 14 решения, т. 21, л.д 140). При этом выявленные противоречия в результатах экспертиз не приняты во внимание судом первой инстанции. Судом не указаны и причины, по которым он отдал предпочтения результатам одной из проведенных вне рамок судебного разбирательства экспертиз, отвергнув результаты иных экспертиз, в том числе судебных.

Кроме этого, как следует из доводов кассационной жалобы, и не опровергается объяснениями лиц, участвующих в деле, предметом указанных экспертиз были, в общей сложности, 20 спорных счетов-фактур. При этом 4 счета фактуры не были предметом исследования ни одной из экспертиз. Тогда как в решении налогового органа от 07.02.2014 N 14-05 сделаны выводы о дате изготовления 24 счетов-фактур. Аналогичные выводы о дате изготовления 24 счетов-фактур сделаны и в решении суда первой инстанции, постановлении суда апелляционной инстанции. Мотивов, по которым суды отождествляют оставшиеся 4 счета-фактуры с остальными 20 счетами-фактурами, являвшимися предметом исследования экспертов, в судебных актах не приведено.

Заявителем в суде первой и апелляционной инстанции, равно как и в кассационной жалобе, было указано на то, что время изготовления и получения спорных счетов-фактур подтверждается и иными доказательствами, в том числе журналом учета полученных счетов-фактур. Мотивов, по которым судами было отвергнуто данное доказательство, в судебных актах также не приведено.

В соответствии с нормами действующего арбитражного процессуального законодательства суд оценивает доказательства, в том числе заключение эксперта, исходя из требований частей 1 и 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При этом по результатам оценки доказательств суду необходимо привести мотивы, по которым он принимает или отвергает имеющиеся в деле доказательства (часть 7 статьи 71, пункт 2 части 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). На это обращено внимание и в пункте 12 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе".

Данные нормы арбитражного процессуального законодательства были нарушены судом первой инстанции в ходе оценки доказательств, что могло привести к принятию неправильного решения.

Указанные недостатки не были устранены и судом апелляционной инстанции. При этом в постановлении суда апелляционной инстанции отмечено, что доводы о наличии противоречий между выводами экспертов не нашли своего подтверждения на основании исследования содержания экспертиз. Мотивов, по которым суд апелляционной инстанции констатировал отсутствие противоречий между результатами экспертиз в постановлении не приведено.

Исходя из вышеизложенного судом кассационной инстанции сделан вывод о том, что судами не в полной мере установлена, исследована и оценена вся совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, которые должны учитываться при решении вопроса о возмещении данного налога, в том числе за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации срока. Судами первой и апелляционной инстанции допущено нарушение указанных норм процессуального права, что могло привести к принятию неправильного решения.

При таких обстоятельствах, выводы судов первой и апелляционной инстанций об отсутствии оснований для признания незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.02.2014 N 14-05 являются преждевременными.

Поскольку выводы арбитражных судов, содержащиеся в обжалуемых судебных актах, сделаны по неполно исследованным доказательствам и установленным фактическим обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного разрешения спора, при неправильном применении норм процессуального права, и учитывая невозможность восполнения указанных нарушений на стадии кассационного производства, поскольку в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции полномочиями по исследованию обстоятельств дела и оценке доказательств не наделен, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду первой инстанции следует принять меры к устранению противоречий в ходе оценки доказательств, привести мотивы, по которым он принимает или отвергает имеющиеся в деле доказательства (часть 7 статьи 71, пункт 2 части 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), результаты проведенных экспертиз оценить наряду с иными доказательствами по делу в соответствии с правилами статьи 71, части 3 статьи 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, разрешить вопрос о распределении расходов по государственной пошлине за кассационное рассмотрение дела.

В соответствии с частью 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 30 июня 2015 года по делу N А10-3056/2014, постановление Четвёртого арбитражного апелляционного суда от 16 сентября 2015 года по тому же делу отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Бурятия.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

И.Ю. Юшкарёв

Судьи

И.Б. Новогородский А.А. Сонин