Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 16 августа 2017 г. N Ф02-4112/17 по делу N А10-4998/2015

город Иркутск

16 августа 2017 г.

Дело N А10-4998/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 16 августа 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 16 августа 2017 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Загвоздина В.Д.,

судей: Новогородского И.Б., Соколовой Л.М.,

при участии в судебном заседании представителей: общества с ограниченной ответственностью "ПремьерМаркет-Плюс" - Егорова В.А. (доверенность от 06.06.2016), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия - Ивановой Т.С. (доверенность от 06.06.2016), Дугаровой Э.Э. (доверенность от 30.05.2017),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия на решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 22 сентября 2016 года по делу N А10-4998/2015, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11 мая 2017 года по тому же делу (суд первой инстанции - Логинова Н.А.; суд апелляционной инстанции: Ячменёв Г.Г., Никифорюк Е.О., Сидоренко В.А.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "ПремьерМаркет-Плюс" (ОГРН 1110327005909, ИНН 0326498631, далее - налогоплательщик, ООО "ПремьерМаркет-Плюс", общество) обратилось с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Бурятия (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решения от 15.05.2015 N 14887 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 960 830 рублей, начисления пеней по НДС в сумме 160 067 рублей, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде взыскания штрафа в размере 12 786 рублей, уменьшения суммы налога, излишне заявленного к возмещению, в сумме 189 687 рублей, а также решения от 15.05.2015 N 175 об отказе в возмещении НДС.

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 06 ноября 2015 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 21 января 2016 года, требования общества удовлетворены.

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 13 апреля 2016 года названные судебные акты судов первой и апелляционной инстанций отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Бурятия.

При новом рассмотрении дела решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 22 сентября 2016 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11 мая 2017 года, требования общества удовлетворены.

Принимая оспариваемые судебные акты, суды применили положения статей 143, 169, 171, 172 Кодекса, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и на основании анализа имеющихся в деле доказательств пришли к выводу о том, что налоговым органом не доказан факт отсутствия реальных хозяйственных операций между обществом и его контрагентом ООО "Магнат Плюс"; выявленные налоговым органом отдельные нарушения в оформлении документов о нереальности соответствующих хозяйственных операций свидетельствуют и в рассматриваемом случае не являются достаточным основанием для отказа в праве на применение налоговых вычетов.

Налоговый орган, не согласившись с решением суда первой инстанции и постановлением суда апелляционной инстанции, обратился в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в связи с неправильным применением судами норм материального и процессуального права, просит судебные акты отменить и дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Бурятия.

В обоснование своей позиции заявитель кассационной жалобы ссылается на следующие обстоятельства:

- судами не дана оценка доводам инспекции и представленным в их подтверждение доказательствам в совокупности и взаимной связи;

- суды не дали надлежащей оценке имеющейся в материалах дела справке о почерковедческом исследовании от 18.04.2015 N 58 и не учли, что руководитель ООО "Магнат Плюс" по месту регистрации не проживает, в связи с чем его допрос проведен не был, при этом документы в подтверждение отношений с налогоплательщиком указанной организацией представлены не были, рассматриваемая организация имеет признаки фирмы-однодневки, не имеющей необходимых активов для реального ведения соответствующей хозяйственной деятельности;

- суды не дали оценку доводам налогового органа об отсутствии в материалах дела документального подтверждения отношений налогоплательщика с ОАО "Центр по перевозке грузов в контейнерах "Трансконтейнер", ООО "Партнер", в результате которых указанные лица являются грузополучателями алкогольной продукции по железнодорожным накладным;

- выводы судов о том незначительности имеющихся недостатков и расхождений в товаросопроводительных документах по взаимоотношениям с ООО "Магнат Плюс" несостоятельны, поскольку из этих документов невозможно установить, каким видом транспорта перевозилась алкогольная продукция (так, в части счетов-фактур, товарных и товарно-транспортных накладных (далее также - ТТН) указано, что перевозится вино специальное "Портвейн 777", в то время как в железнодорожных накладных указано, что перевозилась водка);

- к счету-фактуре ООО "Магнат Плюс" от 26.04.2013 N в/44 и соответствующей ТТН налогоплательщиком не представлена предусмотренная законодательством справка, подтверждающая источник происхождения алкогольной продукции, указанное в справках к иным товарно-транспортным накладным ЗАО "Бион Алко" (перепродавец) не отразило в своих декларациях об объемах поставки этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции реализацию алкогольной продукции в адрес ООО "Магнат Плюс", а в отношении другого перепродавца (ООО "Бриз") информация об объемах поставки алкогольной продукции отсутствует в базе данных федерального информационного ресурса;

- налоговый орган не согласен с выводами судов о том, что наличие расхождений в декларациях по объему реализованной продукции с первичными документами свидетельствует о недостоверности деклараций, а не первичных документов;

- выводы судов о том, что уступка ООО "Магнат Плюс" прав требования к ООО "ПремьерМаркет-Плюс" иному лицу (ООО "ТД Престиж") не противоречит гражданскому законодательству, сделаны без оценки доводов инспекции относительно содержания адресованного налогоплательщику распорядительного письма ООО "Магнат Плюс" о перечислении денежных средств на расчетный счет ООО "ТД Престиж" и представлявшихся ООО "ПремьерМаркет-Плюс" регистров бухгалтерского учета по расчетам с поставщиками;

- судами необоснованно отклонены ссылки налогового органа на то обстоятельство, что ООО "Магнат Плюс" в 2013 году трижды привлекалось к ответственности в связи с искажением данных деклараций об объемах этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции.

Представители инспекции в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе. Представитель общества просил решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив соответствие выводов судов первой и апелляционной инстанций установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к следующим выводам.

Как установлено судами двух инстанций и следует из материалов дела, обществом представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 2 квартал 2013 года, в которой применены налоговые вычеты в сумме 2 104 380 рублей, с учетом исчисленного налога, заявлено к возмещению из бюджета 189 687 рублей.

По результатам камеральной проверки налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщик неправомерно применил налоговые вычеты в отношении приобретения алкогольной продукции у ООО "Магнат Плюс" и стоимости железнодорожных услуг по её перевозке, в том числе по счетам-фактурам:

от 01.04.2013 N в/3/1 (водка "Березовая", 0,5 л, 18 480 бутылок);

от 01.04.2013 N в/4/1 (водка "Березовая", 0,5 л, 18 480 бутылок);

от 26.04.2013 N в/42 (вино специальное "Портвейн 777", 0,7 л, 17 850 бутылок);

от 26.04.2013 N в/42/1 (услуги по ж/д перевозке);

от 26.04.2013 N в/43 (вино специальное "Портвейн 777", 0,7 л, 17 850 бутылок);

от 26.04.2013 N в/44 (вино специальное "Портвейн 777", 0,7 л, 17 850 бутылок).

В связи с изложенным инспекцией приняты решение от 15.05.2015 N 14887 о доначислении НДС в сумме 962 617 рублей, начислении пеней и штрафов за его неуплату, уменьшении НДС, излишне заявленного к возмещению, в сумме 189 687 рублей, а также решение от 15.05.2015 N 175 об отказе в возмещении из бюджета указанной суммы налога.

Как усматривается из решений налогового органа от 15.05.2015 N 14887, от 15.05.2015 N 17, отказ в применении спорной суммы налоговых вычетов мотивирован, в том числе:

- наличием существенных противоречий в первичных документах, представленных в ходе проверки в подтверждение права на налоговые вычеты (в отношении одних и те же перевозок из г. Нальчика до покупателя одновременно представлены ТТН, оформляемые при перевозке грузов автомобильным транспортом, и железнодорожные накладные, при этом отметки в железнодорожных накладных по датам не соответствуют иным первичным документам);

- неполнотой оформления ТТН (отсутствуют подписи водителей, не указаны автомобили, использовавшиеся в перевозке), отсутствием у ООО "Магнат-Плюс" автомобилей, необходимых для реальной перевозки алкогольной продукции;

- невозможностью соотнести товары по счетам-фактурам с перевозками по железнодорожным накладным (в двух из пяти накладных указан грузоотправитель, не являющийся продавцом, в трёх других накладных указано, что перевозится водка, в то время как по соответствующим счетам-фактурам приобретался портвейн, количество мест по товарно-транспортным и железнодорожным накладным не совпадает и т.д.);

- представлением ненадлежащим образом оформленных документов, подтверждающих легальность оборота алкогольной продукции (с учетом изложенных в оспариваемых решениях инспекции претензий к полноте заполнения и достоверности оформления реквизитов ТТН и справок к ним);

- производитель водки "Березовая" (ООО "Рада") в декларациях за 2012 год не отразил реализацию того объема алкогольной продукции, который налогоплательщик приобрел у ООО "Магнат Плюс", при этом по исследованной цепи посредников оптовые перепродавцы алкогольной продукции не представляли предусмотренную законодательством информацию об обороте этой алкогольной продукции, в связи с чем, эта информация отсутствует в единой государственной автоматизированной системе учета объема производства и оборота этилового спирта и спиртосодержащей продукции;

- согласно справке Экспертно-криминалистического центра МВД по РБ от 18.04.2015 N 58 о почерковедческом исследовании, счет-фактура от 26.04.2013 N в/42/1 и акт к ней подписаны не директором ООО "Магнат Плюс", а другим лицом, в остальных счетах-фактурах, товарных и товарно-транспортных накладных исследуемые подписи несопоставимы с образцами подписей руководителя рассматриваемой организации.

Суды двух инстанций при рассмотрении настоящего дела посчитали, что налоговый орган не доказал, что налогоплательщик претендует на получение необоснованной налоговой выгоды и в связи с этим удовлетворили требования общества в полном объеме.

Суд кассационной инстанции полагает, что выводы судов сделаны без полного и всестороннего исследования доводов и возражений сторон, а также имеющихся деле доказательств, противоречат имеющимся в деле доказательствам и установленным по делу фактическим обстоятельствам.

Пунктами 1, 2 статьи 171 Кодекса установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе применения более низкой налоговой ставки или получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктом 5 постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Направляя дело на новое рассмотрение, суд округа в постановлении от 13 апреля 2016 года указал, что инспекцией в рассматриваемом случае оценивались документы на предмет их соответствия обязательным требованиям законодательства, достаточности этих документов для реального оборота алкогольной продукции на законных основаниях (подпункт 2 пункта 1, пункт 2 статьи 10.2, абзац 6 подпункта 1 пункта 1 статьи 25 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции").

Отклоняя доводы налогового органа о наличии существенных противоречий и несоответствий в первичных документах, суды не установили, по какой транспортной схеме в действительности осуществлялась перевозка алкогольной продукции -автомобильным или железнодорожным транспортом, а также не определили с учетом действительной транспортной схемы и документов, подтверждающих эту схему, реальность (нереальность) отношений налогоплательщика с ООО "Магнат Плюс", достоверность, относимость и допустимость соответствующих документов. В частности, суды с учетом приведенных выше доводов инспекции не установили, соответствуют ли товарно-транспортные накладные обязательным требованиям к их оформлению (отсутствие сведений об автомобилях, отсутствие подписей водителей), являются ли указанные в них данные полными и достоверными, не противоречат ли они железнодорожным накладным, и относится ли перевозка алкогольной продукции, указанной в железнодорожных накладных, к поставкам по счетам-фактурам, рассматриваемым в настоящем деле, можно ли сопоставить соответствующие железнодорожные накладные применительно к каждой конкретной отгрузке с имеющимися документами, подтверждающими легальность оборота алкогольной продукции.

В зависимости от того, каким транспортом перевозилась алкогольная продукция, судам было необходимо проверить правомерность вычетов по перевозке алкогольной продукции железнодорожным транспортом, расчет стоимости данных услуг, достаточность представленных в подтверждение указанных вычетов документов.

При новом рассмотрении дела суды пришли к выводу об отсутствии в материалах дела достаточных доказательств нереальности хозяйственных операций между налогоплательщиком и его контрагентом.

Суды также пришли к выводу, что налогоплательщик представил все необходимые доказательства в подтверждение реального легального оборота алкогольной продукции, приобретенной у ООО "Магнат-плюс", в том числе ТТН, справки к ТТН, удостоверения о качестве алкогольной продукции.

Вместе с тем, суды не сослались на документы, подтверждающие представление налогоплательщиком справки к ТТН, сертификата соответствия и удостоверения качества в отношении алкогольной продукции, указанной в счете-фактуре от 26.04.2013 N В/44, а кроме того не учли, что во всех представленных ТТН не указаны государственные регистрационные номера грузовых автомобилей и отсутствуют подписи водителей-экспедиторов, и не дали оценки доводам инспекции о том, что ООО "Магнат-Плюс" в рассматриваемом периоде не имело транспортных средств, необходимых для реальных автомобильных перевозок по указанным накладным, а в единственном легковом автомобиле ООО "Магнат-Плюс" 28.09.2013 возник пожар, в результате которого якобы была уничтожена вся первичная документация указанной организации.

Ссылаясь на подтверждение реальности поставки алкогольной продукции имеющимися в деле железнодорожными накладными, суды не учли, что в указанных документах грузополучателем указан не налогоплательщик, а иные лица (ООО "Трансконтейнер", ООО "Партнер"), при этом ссылки на какие-либо относимые и допустимые доказательства получения указанными лицами грузов по спорным накладным именно для ООО "ПремьерМаркет-Плюс" в обжалуемых судебных актах отсутствуют.

Также суды, ссылаясь на перевозку портвейна, указанного в счетах-фактурах от 26.04.2013 N В/42, от 26.04.2013 N В/43, от 26.04.2013 N В/44, железнодорожным транспортом на основании железнодорожных накладных (т.2 л.д.45, 63, 75) без какого-либо обоснования в обжалуемых актах не придали значения тому обстоятельству, что согласно информации, отраженной в решении суда первой инстанции, в соответствующих накладных указано на перевозку водки (то есть другого товара) и отражены иные номера контейнеров - 042492/3, 036997/6, 001461/5, чем в ТТН - 0424923, 0369976, 0014615.

Кроме того, оценивая относимость всех железнодорожных накладных к рассматриваемым хозяйственным операциям суды не учли следующее: 1) в этих документах указаны лицензии N Б 096305, N Б 068563, в то время как ООО "Магнат Плюс" в 2013 году имело лицензию N А 604730; 2) в железнодорожных накладных N ЭЦ854989, N ЭЦ854840 указано качественное удостоверение N 194, в то время как на проверку представлены удостоверения о качестве от 11.02.2012 N 12/19, от 20.01.2012 N 13; 3) в остальных железнодорожных накладных указаны сертификат соответствия N 0417851 и качественные удостоверения N 12/26, N 12/34, которые на проверку не представлены.

По вышеуказанным вопросам в решении суда первой инстанции имеются лишь общие ссылки на пояснения представителей ООО "ПремьерМаркет-Плюс", однако не имеется выводов о том, соответствуют ли эти пояснения обстоятельствам дела и чем это подтверждается.

Также суды не исполнили указания суда округа при направлении дела на новое рассмотрение и не проверили расчет провозной платы, в отношении которой налогоплательщик в рассматриваемом налоговом периоде применил вычеты по НДС по хозяйственным отношениям с ООО "Магнат" с учетом, в том числе, необходимости оценки относимости железнодорожных накладных к спорным поставкам.

Кроме того, ссылаясь на то, что перечисление денежных средств ООО "ПремьерМаркет-Плюс" за поставленную ООО "Магнат Плюс" алкогольную продукции иному лицу (ООО "ТД "Престиж") не противоречит требованиям гражданского законодательства, суды не исследовали договор цессии, на основании которого производилось перечисление денежных средств, и не дали оценки доводам инспекции о не согласовании существенных условий этого договора.

Разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В решении суда первой инстанции приведено подробное содержание документов, представленных в обоснование вычетов, а следовательно, имеющихся противоречий, однако эти противоречия признаны несущественными без объяснения того, какие конкретные доказательства и установленные фактические обстоятельства позволяют прийти к выводу об их несущественности.

Поскольку имеющие значение для дела фактические обстоятельства судами первой и апелляционной инстанций в полном объеме не установлены, указанные судебные акты повторно проверяются арбитражным судом кассационной инстанции и содержащиеся в них выводы не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам, судебные акты подлежат отмене, дело направляется на новое рассмотрение в соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в Арбитражный суд Красноярского края.

При новом рассмотрении суду следует учесть изложенное, установить все входящие в предмет доказывания и имеющие существенное значение для правильного рассмотрения спора обстоятельства и с учетом этого и полной, всесторонней оценки всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, представленных ими доказательств принять законное и мотивированное решение.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 22 сентября 2016 года по делу N А10-4998/2015, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11 мая 2017 года по тому же делу отменить, дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд Красноярского края.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

В.Д. Загвоздин

Судьи

И.Б. Новогородский Л.М. Соколова