Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15 июля 2014 г. N Ф04-5786/14 по делу N А67-4243/2013

г. Тюмень

15 июля 2014 г.

Дело N А67-4243/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 08 июля 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 июля 2014 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Поликарпова Е.В.

судей Перминовой И.В.

Чапаевой Г.В.

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи помощником судьи Серковой Л.А. рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы индивидуального предпринимателя Купцова Андрея Викторовича и Инспекции Федеральной налоговой службы по ЗАТО Северск Томской области на решение от 20.02.2013 Арбитражного суда Томской области (судья Сулимская Ю.М.) и постановление от 22.04.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Полосин А.Л., Колупаева Л.А., Скачкова О.А.) по делу N А67-4243/2013 по заявлению индивидуального предпринимателя Купцова Андрея Викторовича к Инспекции Федеральной налоговой службы по ЗАТО Северск Томской области (643, 636035, Томская область, город Северск, проспект Коммунистический, 5, ОГРН 1047000367578, ИНН 7024003317) о признании недействительным решения в части.

В заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Томской области (судья Кузнецов А.С.) приняли участие представители:

от индивидуального предпринимателя Купцова Андрея Викторовича - Пшеничников А.А. по доверенности от 10.04.2013;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по ЗАТО Северск Томской области - Поддубская О.С. по доверенности от 30.12.2013.

Суд установил:

Купцов Андрей Викторович (далее - заявитель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Томской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по ЗАТО Северск Томской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" от 20.05.2013 N 4199.

Решением Арбитражного суда Томской области от 20.02.2014 признано недействительным решение Инспекции от 20.05.2013 N 4199 в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 180 103 руб. (п.п.1 п. 1 резолютивной части решения); привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119, пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в соответствующей части (п.п. 1, 2 п. 2 резолютивной части решения); привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 34 934,05 руб. (п.п.3 п.2 резолютивной части решения); пени в соответствующей части, приходящейся на сумму НДС размере 180 103 руб. (п. 4 резолютивной части решения). В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 22.04.2014 решение суда в обжалуемой части оставлено без изменения.

Купцов А.В. обратился с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, несоответствие фактическим обстоятельствам выводов судов, просит отменить решение и постановление, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Податель жалобы указывает, что в проверяемый период не осуществлял предпринимательскую деятельность; физическое лицо, не зарегистрированное в качестве предпринимателя, не является плательщиком НДС и единого социального налога (далее - ЕСН); арбитражные суды неправильно применили положения пунктов 3, 4 статьи 164, пункта 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации; налоговым органом не доказана вина заявителя; для определения налоговой базы по ЕСН за 2009 год Инспекция должна была определить расходы налогоплательщика в порядке, установленном подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговый орган обратился с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанции норм материального права, просит отменить решение и постановление в части.

Инспекция считает, что поскольку Купцов А.В. в проверяемый период вел предпринимательскую деятельность без постановки на учет в налоговом органе, следовательно, Инспекция правомерно привлекла его к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации.

Определением от 03.07.2014 в порядке части 1 статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом кассационной инстанции был объявлен перерыв в судебном заседании до 08 часов 40 минут 08 июля 2014 года. После перерыва судебное заседание было продолжено. Представители сторон настаивали на своих доводах и возражениях.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалоб, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция не находит оснований для их удовлетворения.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Купцова А.В. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов: налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), НДС за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, единого социального налога (далее - ЕСН) за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, о чем составлен акт от 05.04.2013 N 3555.

По результатам рассмотрения материалов выездной проверки Инспекцией принято решение от 20.05.2013 N 4199 о привлечении Купцова А.В. к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением налогоплательщику начислена недоимка по НДС в размере 628 816 руб., ЕСН - в федеральный бюджет в сумме 43 332 руб., в федеральный ФОМС в сумме 3 840 руб., в территориальный ФОМС в сумме 6 600 руб.; пунктом 2 решения заявителю начислен штраф в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по НДС в размере 7 078,36 руб., в соответствии со статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации - в размере 10 617,54 руб., в соответствии с пунктом 2 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации за осуществление предпринимательской деятельности без постановки на учет - в размере 34 934,05 руб., а также начислены соответствующие суммы пени. При этом налоговый орган, приняв во внимание наличие смягчающих ответственность обстоятельств, уменьшил размер штрафов в 10 раз.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Томской области от 08.07.2013 N 232 оспариваемое решение Инспекции утверждено.

Не согласившись с решением Инспекции, Купцов А.В. оспорил его в судебном порядке.

Основанием для доначисления ЕСН, НДС, пени, штрафа послужил вывод Инспекции о том, что налогоплательщиком осуществлялась предпринимательская деятельность, связанная с передачей недвижимого имущества (нежилых помещений) в аренду.

Суды первой и апелляционной инстанции, признавая недействительным решение Инспекции от 20.05.2013 N 4199 в части, руководствуясь положениями статей 2, 23, 421, 424 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьями 11, 146, 154, 168, 174, 235, 236, 237 Налогового кодекса Российской Федерации, Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 27.12.2012 N 34-П, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу о том, что налоговым органом доказан предпринимательский характер деятельности заявителя по сдаче недвижимого имущества в аренду.

Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод судов первой и апелляционной инстанций, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

В силу статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них настоящим Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в рассматриваемый период) объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно пункту 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 настоящего Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Согласно пункту 2 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В соответствии с пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

Судами установлено и материалами дела подтверждается:

- в проверяемом периоде Купцову А.В. на праве собственности принадлежало нежилое помещение, расположенное по адресу: г. Томск, ул. Белинского, 40, общей площадью 150,4 кв.м. на основании Свидетельства о регистрации права от 22.08.2007;

- Купцов А.В. сдавал в аренду вышеуказанное нежилое помещение ООО "Орбитал" для занятия уставной деятельностью на основании договоров аренды нежилого помещения: от 30.12.2008, от 30.11.2009, от 30.10.2010, от 01.01.2011;

- Купцовым А.В. заключены договоры по передаче вышеуказанного недвижимого имущества в аренду ООО "БВТ" для занятия уставной деятельностью на основании договоров аренды нежилого помещения: от 30.12.2008, от 30.11.2009, от 01.11.2010.

Инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, что сдача в аренду недвижимого имущества производилась также ООО "Инток-Сервис".

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства в совокупности с обстоятельствами, установленными Инспекцией в ходе проверки, суды пришли к выводу о том, что налоговым органом доказан предпринимательский характер деятельности заявителя по сдаче недвижимого имущества в аренду.

При этом судами отмечено, что целью сдачи имущества в аренду явилось получение прибыли; действия, направленные на ее получение носили систематический беспрерывный характер в течение нескольких лет.

Формулируя данный вывод, суды правомерно исходили из следующих обстоятельств:

- согласно сведениям, представленным налоговыми агентами (ООО "Инток-Сервис", ООО "Орбитал", ООО "БВТ") в Инспекцию по форме 2-НДФЛ за 2009, 2010, 2011 годы, а также выпискам по операциям на счете, представленным банком, сумма полученного Купцовым А.В. дохода от сдачи в аренду нежилого помещения составила 3 493 405,15 руб., в том числе: от ООО "Инток-Сервис" в размере 719 472 руб., от ООО "Орбитал" в размере 1 460 400 руб., от ООО "БВТ" в размере 1 313 533, 15 руб.;

- вышеуказанные факты подтверждаются также налоговыми декларациями по форме 3-НДФЛ за 2009 - 2011 годы, представленными Купцовым А.В. в Инспекцию, а также платежными поручениями, представленными в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации ООО "Орбитал", ООО "БВТ", банковскими выписками по операциям на счетах Купцова А.В.;

- в справках 2-НДФЛ данные доходы указаны с кодом 1400 ("Доходы, полученные от предоставления в аренду или иного использования имущества"), в платежных поручениях, в выписке по операциям на счете ООО "Инток-Сервис" в качестве основания платежа указано на перечисление платы по договору аренды офиса;

- спорное помещение по своему расположению и техническим, функциональным характеристикам имеет статус нежилого помещения и не предназначено для использования в личных целях;

- договоры аренды нежилых помещений содержат условия об обязанности арендодателя передать помещения в нормальном санитарно-техническом состоянии, пригодном для использования в коммерческих целях; об ответственности за неисполнение обязательств по договору, то есть в них учтены возможные риски, подлежащие учету при осуществлении предпринимательской деятельности; деятельность, направленная на сдачу имущества в аренду, носила длительный систематический характер;

- Купцов А.В. впоследствии был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица; видом деятельности, заявленным при регистрации в качестве индивидуального предпринимателя Купцовым А.В., являлось, в том числе, "сдача внаем собственного нежилого недвижимого имущества".

На основании вышеизложенного суды правомерно отметили, что Купцов А.В. в проверяемом периоде фактически осуществлял предпринимательскую деятельность, не зарегистрировавшись в качестве индивидуального предпринимателя.

Данный вывод судов по существу кассационной жалобой заявителя не опровергнут.

Довод Купцова А.В. о том, что сдача имущества в аренду имела целью минимизацию издержек, связанных с владением нежилым помещением, а также вложение личных средств, не опровергают установленную Инспекцией совокупность обстоятельств, свидетельствующих о том, что полученный доход от сдачи имущества в аренду непосредственно связан с предпринимательской деятельностью.

Таким образом, суды, поддержав позицию Инспекции, правильно установили, что применительно к доходу, полученному от сдачи имущества в аренду, Купцов А.В. является плательщиком НДС, ЕСН.

Заявитель, являющийся плательщиком НДС, в соответствии с пунктом 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации обязан начислять и предъявлять к оплате стоимость реализованных им товаров (работ, услуг), увеличенную на сумму НДС; если из договора и обстоятельств, связанных с заключением договора следует, что цена товара (работ, услуг) установлена без НДС, но при этом реализация товара облагается налогом, то продавец начисляет НДС на цену проданного товара (работ, услуг).

Инспекцией при проверке правильности определения налоговой базы, исчисления сумм НДС установлено, что в нарушение пункта 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик при определении налоговой базы не включил в выручку доход, полученный от передачи в аренду недвижимого имущества, в нарушение пункта 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации не предъявил покупателю соответствующую сумму НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, на территории Российской Федерации производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации и (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом.

В данном случае налогоплательщик, в нарушение статьей 173, 174 Налогового кодекса Российской Федерации, не исчислил и не уплатил сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, что является налоговым правонарушением, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме этого, в нарушение пункта 5 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель налоговые декларации по НДС не представил, что образует состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы заявителя о том, что в соответствии с договорами аренды и дополнительным соглашением арендная плата включает в себя все налоги, обязанность по уплате которых действующим налоговым законодательством возложена на арендодателя, обоснованно отклонен судом апелляционной инстанции, поскольку из представленных в материалы дела доказательств этого не следует, перечисление арендной платы происходило без НДС.

Судами правомерно отклонен довод заявителя о том, что доходы, полученные от ООО "Инток-Сервис", не связаны с осуществлением предпринимательской деятельности, а также относятся к иному периоду, не охваченному налоговой проверкой, исходя из следующего:

- согласно выписки по счету ООО "Инток-Сервис" перечисление Куцову А.В. производились "по договору аренды офиса в г. Томске";

- согласно протоколу допроса Купцова А.В. от 29.12.2012, ООО "Инток-Сервис" сдавалось нежилое помещение по адресу: г. Томск, ул.Белинского, 40;

- доходы от ООО "Инток-Сервис" фактически получены заявителем в 2009-2010 годах.

Таким образом, суды правильно установили, что на основании пункта 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации действия налогового органа по начислению ЕСН за указанные периоды является правомерным. Документов, подтверждающих понесенные в проверяемый период расходы, налогоплательщик не представил ни в ходе осуществления мероприятий налогового контроля, ни в ходе рассмотрения дела в суде.

Довод заявителя о необходимости применения положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации в части НДС судами правомерно признан необоснованным, поскольку в силу указанной выше нормы налогоплательщику не могут быть представлены налоговые вычеты по НДС, так как положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

Также судами правомерно отклонена ссылка заявителя на неприменение Инспекцией указанных норм права и в отношении налоговых обязательств по ЕСН, поскольку обязанность подтверждать правомерность и обоснованность заявленных расходов первичной документацией, достоверно свидетельствующей о факте совершения хозяйственной операции, лежит на налогоплательщике, Инспекция в свою очередь, обязана доказать, что сведения, содержащиеся в представленных налогоплательщиком документах, неполны, недостоверны и противоречивы.

На основании вышеизложенного вывод судов о том, что произведенный Инспекцией расчет является достоверным, и, как следствие, правильным определение Инспекцией налоговых обязательств заявителя по ЕСН, суд кассационной инстанции считает обоснованным.

Ссылка заявителя на иную практику рассмотрения аналогичных споров не принимается судом кассационной инстанции с учетом установленных конкретных обстоятельств по настоящему делу.

Довод заявителя о том, что Инспекцией не установлено наличие в действиях налогоплательщика вины, был предметом рассмотрения апелляционного суда и обоснованно отклонен как противоречащий материалам дела, в частности, решению налогового органа, согласно которому налоговый орган указал на наличие вины в форме неосторожности.

При этом Инспекция пришла к выводу о наличии смягчающих вину обстоятельств, применив положения статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

Довод Инспекции о правомерном привлечении заявителя к ответственности по пункту 2 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации был предметом рассмотрения судов обеих инстанций и обоснованно отклонен, поскольку Инспекцией допущено расширительное толкование данной нормы, что является недопустимым в сфере публично - правовой ответственности.

Так, в соответствии с пунктом 2 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом, влечет взыскание штрафа в размере 10 процентов от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 40 тысяч рублей.

Поскольку субъектом правонарушения являются организации и индивидуальные предприниматели, то по смыслу данной нормы она не предполагает привлечение к ответственности физического лица, ведущего предпринимательскую деятельность и не зарегистрированного в качестве предпринимателя.

Обязанность налогоплательщика встать на учет в налоговом органе, если такая обязанность предусмотрена налоговым законодательством, установлена подпунктом 2 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации в целях проведения налогового контроля организации и физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащих им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным Налоговым кодексом Российской Федерации.

Регистрация физического лица в качестве индивидуального предпринимателя осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" и не относится к основаниям постановки на учет в налоговом органе, предусмотренным Налоговым кодексом Российской Федерации, о которых идет речь в пункте 2 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации.

Более того, Купцов А.В. в проверяемом периоде фактически поставлен на учет в налоговом органе в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации, что свидетельствует о соблюдении им обязанности, предусмотренной статьей 83 Налогового кодекса Российской Федерации и является достаточным для осуществления налогового контроля.

Кассационная инстанция считает, что при принятии обжалуемых судебных актов судами двух инстанций с достаточной полнотой установлены все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора; всем доводам дана надлежащая правовая оценка, соответствующая обстоятельствам дела; правильно применены нормы материального права, регулирующие эти отношения, и не допущено нарушений норм процессуального права, в связи с чем оснований для отмены судебных актов не имеется.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Томской области от 20.02.2014 и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 22.04.2014 по делу N А67-4243/2013 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Е.В. Поликарпов

Судьи

И.В. Перминова Г.В. Чапаева