Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 22 февраля 2012 г. N Ф04-6677/11 по делу N А27-5612/2011

г. Тюмень

22 февраля 2012 г.

Дело N А27-5612/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 16 февраля 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 февраля 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Мартыновой С.А.

Поликарпова Е.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово на решение от 18.07.2011 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Мраморная Т.А.) и постановление от 28.10.2011 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Кривошеина С.В., Журавлева В.А., Колупаева Л.А.) по делу N А27-5612/2011 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Стройблок" (ИНН 4206027758; 650036, г. Кемерово, Промышленновский проезд, 28) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (ОГРН 1044205091380; ИНН 4205002373; 650992, Кемеровская обл., г. Кемерово, Кузнецкий пр-кт, 11) о признании недействительным решения.

В заседании приняли участие представители сторон:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово - Яричина Т.В. по доверенности от 11.07.2011,

от общества с ограниченной ответственностью "Стройблок" - Корнева Л.Н. по доверенности от 11.04.2011.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Стройблок" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 11.03.2011 N 25 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 2 652 983 руб., налога на прибыль в сумме 3 537 311 руб., соответствующих сумм штрафа и пени (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ).

Решением от 18.07.2011 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 28.10.2011 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные Обществом требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу решение и постановление отменить, направить дело на новое рассмотрение. Подробно доводы изложены в кассационной жалобе.

Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.

В судебном заседании, назначенном на 14.02.2012, суд в соответствии со статьей 163 АПК РФ объявил перерыв.

16.02.2012 в 14 часов 20 мин. судебное заседание продолжено.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки деятельности Общества Инспекцией составлен акт и принято решение от 11.03.2011 N 25 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, которым среди прочего Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 3 537 311 руб., НДС в сумме 2 652 983 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в общем размере 1 238 059 руб. и пени в соответствующем размере.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области, решением которого от 28.04.2011 N 274 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции, основанием для непринятия в состав расходов по налогу на прибыль затрат (отказа в применении налогового вычета по НДС) послужил вывод налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по сделкам с ООО "Капитал" (работы по реконструкции административно-хозяйственного здания по проспекту Шахтеров, 14А; строительство 2-этажного здания Центра профилактики и детского дорожно-транспортного травматизма и экзаменационной работы УГИБДД ГУВД по Кемеровской области; ремонт педиатрической клиники ГУЗ "Кемеровская областная больница" корпус N 4 с пристроем; отделочные работы в бутике по адресу проспект Ленина, 59А) и ООО "Строй-Сервис" (поставка металлопроката).

Общество в обоснование заявленных расходов по налогу на прибыль (вычетов по НДС) представило договоры, счета-фактуры, товарные накладные, акты приемки выполненных работ по форме КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, акты приемки ТМЦ. Со стороны ООО "Капитал" (г. Новосибирск, дата постановки на налоговый учет 23.03.2007) документы подписаны от имени директора Чертищева А.К., со стороны ООО "Строй-Сервис" (г. Красноярск, дата постановки на налоговый учет 26.06.2007) - от имени директора Лаврова Е.В.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные требования, исходили из того, что представленные Инспекцией доказательства не подтверждают факт получения Обществом необоснованной налоговой выгоды по хозяйственным операциям с ООО "Капитал" и ООО "Строй-Сервис": факт поставки ТМЦ и выполнения строительно-монтажных работ Инспекция не отрицает; то обстоятельство, что спорные работы выполнялись самим Обществом, Инспекцией не доказано; не представлено доказательств того, что поставка металлопроката и работы осуществлены иными (третьими) лицами; факт оплаты Обществом ТМЦ (работ) путем перечисления денежных средств на расчетные счета спорных контрагентов не оспаривается; не приняты во внимание выводы заключений почерковедческой экспертизы, поскольку это не является безусловным и достаточным доказательством того, что Общество должно было или могло знать о том, что первичные документы подписаны неустановленными лицами; показания Чертищева А.К. и Лаврова Е.В. опровергаются выписками из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ), где они указаны в качестве директоров ООО "Капитал" и ООО "Строй-Сервис" соответственно; Обществом при заключении сделок были затребованы копии учредительных документов контрагентов, лицензия (ООО "Капитал"); доказательств исключения ООО "Капитал" и ООО "Строй-Сервис" из ЕГРЮЛ налоговым органом не представлено; часть представленных Инспекцией документов не были исследованы и оценены судами, поскольку, как указал суд первой инстанции, они не были предметом исследования в ходе выездной налоговой проверки, следовательно, Инспекция в ходе судебного разбирательства расширила основания для доначисления налогов (пени, штрафа) в спорной части.

В силу положений статей 7-9, 65, 200 АПК РФ кассационная инстанция соглашается с доводом жалобы о том, что налоговый орган вправе представлять суду все имеющиеся у него письменные и иные доказательства, подтверждающие обоснованность принятия оспариваемого решения, в том числе полученные вне рамок данной налоговой проверки. Представленные доказательства подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ. Поэтому являются неправомерными выводы суда первой инстанции о недопустимости представления в качестве доказательств по делу документов, на которые ссылалась Инспекция в дополнениях к отзыву, которые не нашли отражения в оспариваемом решении Инспекции, но подтверждают изложенные в решении выводы относительно обстоятельств, связанных с доначислением налогов.

По взаимоотношениям Общества с контрагентом ООО "Строй-Сервис".

Как следует из материалов дела, Обществом 20.09.2008 заключен договор поставки товара N 16/1 с ООО "Строй-Сервис", согласно которому в адрес Общества поставлен металлопрокат (л.д. 125 том 1). Обществом на проверку налоговому органу были представлены договор, счета-фактуры, товарные накладные. Факт поставки товара, его оплаты и дальнейшее использование в производственной деятельности Общества Инспекцией не оспаривается.

Инспекция, поставив под сомнение реальность поставки металлопроката со стороны названного контрагента, указала, что из показаний свидетеля Фролова С.П. (который в проверяемый период отвечал за доставку и распределение стройматериалов по объектам) следует, что спорный металлопрокат по доверенности от Общества он получал на территории фирмы "Феррум" (г. Кемерово, ул. Шатурская, 1А); в связи с чем поставка принятого на учет металлопроката могла быть произведена иными поставщиками; Обществом не представлены заказы, выставленные в адрес поставщика (в которых содержится наименование, ассортимент, количество товара, условия поставки, адрес пункта назначения), наличие которых предусмотрено договором.

Учитывая, что возможность осуществления самовывоза поставленного товара предусмотрена условиями договора; что согласно договору составляемые заказы на товар передаются другой стороне (поставщику); что согласно показаниям свидетеля Фролова С.П. металл забирался с территории фирмы "Феррум" на основании накладных от ООО "Строй-Сервис" и доставлялся на авторемонтный завод для изготовления металлоконструкций, используемых на одном из строительных объектов Общества, кассационная инстанция находит указанный выше довод Инспекции основанным на предположениях. Кассационная инстанция отмечает, что Инспекция, поставив под сомнение факт поставки ТМЦ от данного контрагента, в нарушение положений статей 65, 200 АПК РФ в рамках настоящего дела не представила всей совокупности относимых и допустимых доказательств, подтверждающих данную позицию. Так, кассационная жалоба не содержит ссылок на конкретные материалы дела, подтверждающие, в частности, что фирма "Феррум" в спорный налоговой период была одним из поставщиков металлопроката для Общества, или на протоколы допросов работников фирмы "Феррум" (иные доказательства), которые непосредственно могли бы предоставить информацию о собственнике ТМЦ, которые вывозило Общество.

С учетом изложенного кассационная инстанция не находит оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду.

В то же время, кассационная инстанция считает, что удовлетворяя требования Общества о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль и НДС (штрафов, пени) по взаимоотношениям Общества и ООО "Капитал", судами не учтено следующее.

В соответствии с пунктами 1 и 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 (далее - Постановление Пленума N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В соответствии с пунктом 2 части 4 статьи 170, пунктом 12 части 2 статьи 271 АПК РФ в мотивировочной части решения, постановления арбитражных судов должны быть указаны доказательства, на которых основаны выводы судов об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения, мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле.

В подтверждение довода о невозможности осуществления между Обществом и заявленным им контрагентом реальной хозяйственной деятельности Инспекция ссылалась на подписание документов неустановленными лицами; показания свидетелей; обстоятельства регистрации (создания) ООО "Капитал" и заключения договоров между ним и налогоплательщиком; транзитный характер движения денежных средств по расчетному счету контрагента.

В нарушение вышеуказанных норм АПК РФ арбитражные суды, отклоняя довод налогового органа о наличии в первичных учетных документах недостоверных (противоречивых) сведений, не дали всесторонней оценки изложенным Инспекцией обстоятельствам, указав, что установленные Инспекцией факты не доказывают недобросовестность налогоплательщика и получение им необоснованной налоговой выгоды.

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 5 Постановления Пленума N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В силу пункта 6 Постановления Пленума N 53 такие обстоятельства как: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, - сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Инспекция в подтверждение довода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды ссылалась на установленные в ходе проверки обстоятельства, свидетельствующие о невозможности совершения контрагентом спорных строительно-монтажных работ, в том числе: ненахождение организации по юридическому адресу; наличие у контрагента признаков фирмы-однодневки; представление в налоговый орган бухгалтерской и налоговой отчетности с "нулевыми" и близкими к ним показателями относительно налоговых обязательств; отсутствие управленческого и технического персонала; отсутствие основных и транспортных средств; отсутствие производственных активов.

Отклоняя данные доводы Инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, арбитражные суды исходили из того, что факты неисполнения контрагентами Общества налоговых обязательств, ненахождение по адресу государственной регистрации, непредставление налоговой отчетности не свидетельствуют об отсутствии хозяйственных операций между Обществом и контрагентами; реальность исполнения сделок подтверждена первичными документами; налоговым органом не представлено доказательств совершения заявителем и его контрагентом согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для неправомерного получения налоговых льгот.

В то же время, Инспекцией были приведены доводы, свидетельствующие не только о недостоверности представленных документов, но и о невозможности выполнения спорных строительных работ ООО "Капитал", в обоснование которых указано следующее:

- из анализа представленных документов следует, что Обществом отделочные работы по бутику сданы заказчику ИП Воробьеву С.В. 18.12.2008, тогда как согласно актов о приемке эти работы приняты Обществом у ООО "Капитал" лишь 31.12.2008, т.е. после сдачи объекта заказчику;

- в отношении объекта клиника ГУЗ "Кемеровская областная больница": Общество, сдав 30.11.2008 работы заказчику, 01.12.2008 заключает договор, которым перепоручает выполнение этих работ субподрядчику ООО "Капитал" и принимает их 31.12.2008; из ответа на запросы от 10.03.2011 следует, что оформление временных пропусков на территорию больницы работникам ООО "Капитал" не производилось; регистрация въезда на территорию больницы автотранспорта и (или) строительной техники ООО "Капитал" не осуществлялась; работники ООО "Капитал" на вводный инструктаж по технике безопасности и охране труда не направлялись. Из показаний главного инженера больницы следует, что работы по капитальному ремонту больницы выполняли только подрядные и субподрядные организации, указанные в акте приемочной комиссии о приемке законченных ремонтно-строительных работ от 09.02.2009, при этом факт привлечения Обществом для проведения спорных работ ООО "Капитал" ему не известен;

- в отношении объекта УГИБДД по Кемеровской области - Общество, сдав 19.12.2008 практически все "перевыставленные" в адрес ООО "Капитал" работы заказчику, приняло эти же работы у субподрядчика ООО "Капитал" только 31.12.2008; при этом виды работ, указанные в акте между Обществом и ООО "Капитал", аналогичны видам работ по актам между заказчиком и Обществом;

- в отношении работ по реконструкции административного здания по адресу проспект Ленина, 59А - договор предусматривает, что перечень субподрядных организаций, привлекаемых Обществом для выполнения работ по договору, подлежит обязательному письменному согласованию с заказчиком (л.д.100 том 10); при этом согласно предоставленных ОАО "Шахта "Заречная" документов в перечне субподрядных организаций, согласованном с заказчиком, ООО "Капитал" не значится;

- судами не дана оценка отсутствию проектно-сметной документации по строительным работам;

- анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Капитал" показал, что оно носит транзитный характер - перевод на покупку простых векселей.

Данные доводы были изложены в решении Инспекции (л.д. 40-86 том 1), дополнениях к отзыву (л.д. 86-88 том 10, л.д.35-36 том 11), в апелляционной жалобе (л.д.67-74 том 11), однако в нарушение статей 71, 168, 170, 271 АПК РФ не нашли отражения в судебных актах и не получили соответствующей оценки со стороны судебных инстанций.

Указанные нарушения норм процессуального права могли привести к принятию неправильного решения (постановления), что в силу части 1 статьи 288 АПК РФ является основанием для отмены судебных актов. Данные нарушения не могут быть устранены судом кассационной инстанции, поэтому решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение по эпизоду взаимоотношений налогоплательщика с ООО "Капитал".

Кроме того, вывод суда о том, что протоколы допроса Чертищева А.К. и Лаврова Е.В. являются ненадлежащим доказательством в связи с отсутствием разъяснений положений статьи 51 Конституции Российской Федерации, не может быть признан обоснованным.

Нормы налогового законодательства, в том числе положения статьи 90 НК РФ, или иного нормативного акта, регламентирующего деятельность налоговых органов, не устанавливают обязанность налогового органа при составлении протокола допроса предупреждать свидетеля об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний, разъяснять положения статьи 51 Конституции Российской Федерации.

Таким образом, протокол, составленный налоговым органом в порядке статьи 90 НК РФ, не может быть признан ненадлежащим доказательством по причине непредупреждения свидетеля об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний или неразъяснения свидетелю положений статьи 51 Конституции Российской Федерации, знание норм которой презюмируется.

Кассационная инстанция считает необходимым отметить, что запрос учредительных документов, копии лицензии является необходимым, но не достаточным условием для вывода о проявлении должной осмотрительности при заключении спорной сделки.

При новом рассмотрении дела суду следует полно и всесторонне оценить доводы налогоплательщика и налогового органа относительно недостоверности сведений, изложенных в первичных документах, возможности реального осуществления хозяйственных операций со стороны ООО "Капитал" с учетом представленных сторонами доказательств, проявления налогоплательщиком должной осторожности при выборе контрагента, установить обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, исследовать доказательства во взаимосвязи и совокупности.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 18.07.2011 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 28.10.2011 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-5612/2011 отменить в части признания недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 11.03.2011 N 25 относительно доначисления налога на прибыль и НДС, соответствующих пени и санкций по эпизоду, связанному с ООО "Капитал".

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области.

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

С.А. Мартынова Е.В. Поликарпов