Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 4 апреля 2013 г. N Ф04-1172/13 по делу N А81-2022/2012

г. Тюмень

4 апреля 2013 г.

Дело N А81-2022/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 28 марта 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 04 апреля 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Мартыновой С.А.

Перминовой И.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение от 01.09.2012 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Полторацкая Э.Ю.) и постановление от 20.12.2012 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Иванова Н.Н., Кливер Е.П., Рыжиков О.Ю.) по делу N А81-2022/2012 по заявлению закрытого акционерного общества "Ныдинское" (ОГРН 1028900579180, ИНН 8903008982; 629750, Ямало-Ненецкий автономный округ, Надымский р-н., с. Ныда, ул. Советская,19) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу (ОГРН 1048900204154, ИНН 8903009190; 629730, Ямало-Ненецкий автономный округ, г. Надым, Проезд 2-й) о признании недействительным решения. Межрайонная инспекция федеральной налоговой службы N 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу.

В заседании приняли участие представители:

от закрытого акционерного общества "Ныдинское" - Якубенко В.Ю. по доверенности от 10.05.2012.

Суд установил:

закрытое акционерное общество "Ныдинское" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 22.12.2011 N 48 в части дополнительного начисления налога на имущество организаций за 2008 год в сумме 5 243 725 руб., пени по указанному налогу в размере 1 367 953,87 руб. и штрафа в размере 930 792 руб.

Решением от 01.09.2012 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа, оставленным без изменения постановлением от 20.12.2012 Восьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, на отсутствие полной и всесторонней судебной оценки доводам налогового органа о неправомерности применения Обществом льготы по налогу на имущество, просит принятые по делу судебные акты отменить, дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Указывает, что в подтверждение своей позиции Инспекцией в суд апелляционной инстанции представлялось письмо Департамента финансов Ямало-Ненецкого автономного округа N 2901-17/1177-А3, в котором неправомерность применения налогоплательщиком льготы, предусмотренной пунктом 4 статьи 2.1 Закона Ямало-Ненецкого автономного округа от 27.11.2003 N 56-ЗАО "О налоге на имущество организаций" (далее - Закон N 56-ЗАО), подтверждена лицом, уполномоченным давать письменные разъяснения налогоплательщикам по вопросам применения законодательства субъектов Российской Федерации о налогах и сборах и нормативных правовых актов муниципальных образований о местных налогах и сборах. Однако, несмотря на доводы налогового органа о невозможности представления указанного письма в суд первой инстанции, суд апелляционной инстанции отказал в удовлетворении ходатайства о приобщении письма к материалам дела в связи с неотносимостью документа к предмету спора (л.д. 114-115, 119 том 7). Подробно доводы изложены в жалобе.

Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт и принято решение от 22.12.2011 N 48 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, которым Обществу предложено уплатить, в том числе недоимку по налогу на имущество организаций в сумме 5 243 725 руб., штрафные санкции в размере 930 792 руб. и пени в размере 1 367 953,87 руб.

Не согласившись с решением Инспекции в указанной части, Общество обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу, решением которого от 16.04.2012 N 85 решение Инспекции оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства явились основанием для обращения Общества в арбитражный суд.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления налога на имущество явился вывод Инспекции о неправомерном применении Обществом за 2008 год льготы по налогу на имущество, установленной пунктом 4 статьи 2.1 Закона N 56-ЗАО, поскольку удельный вес выручки от реализации сельскохозяйственной продукции в общем объеме выручки налогоплательщика составил 68,39 процентов (с учётом представленных и частично удовлетворенных Инспекцией возражений налогоплательщика), то есть менее, чем 70 процентов.

Инспекцией не оспаривается, что в спорный период Общество являлось организацией, производящей сельскохозяйственную продукцию, доля выручки от реализации сельхозпродукции составила 28 673 769 руб. (л.д. 19 том 1).

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя требования Общества и признавая решение Инспекции в обжалуемой части недействительным, исходили из обоснованного применения налогоплательщиком льготы по налогу на имущество организаций за 2008 год, поскольку согласно представленному Обществом расчету общей выручки от реализации продукции выручка от переработки сельскохозяйственной продукции составляет 87,27 процентов, то есть более 70 процентов.

Суды отклонили доводы Инспекции, что общая доля выручки должна определяться исходя из понятия "доход", приведенного в статье 249 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), как выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав, исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной форме и (или) натуральной формах.

При этом первая и апелляционная инстанции исходили из следующего: - по общему правилу при наличии общей и специальной нормы права применяется специальная норма; - положения пункта 4 статьи 2.1 Закона N 56-ЗАО как специального источника правового регулирования для применения льготы по налогу на имущество организаций не устанавливают обязанность налогоплательщика по расчету доли сельскохозяйственной продукции в общем составе реализованной продукции и не определяют порядок осуществления такого расчета; в соответствии с установленным порядком показатель выручки от реализации продукции (работ, услуг) определяется по правилам ведения бухгалтерского учета; - в целях применения льготы по налогу на имущество общей выручкой Общества является вся выручка, полученная Обществом от реализации, отраженная в отчете о прибылях и убытках Общества за 2008 год и определенная в соответствии с пунктом 18 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 06.05.1999 N 32н (далее - ПБУ 9/99), как доход организации за отчетный период без включения в сумму выручки от продажи товаров, продукции, работ, услуг прочих доходов, к которым в рассматриваемом случае относится сумма 11 369 697 руб. (реализация материалов), отраженная Обществом на счете 91.1.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва, заслушав представителя Общества, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что судебные акты подлежат отмене по следующим обстоятельствам.

Как обоснованно указано судами, в рамках настоящего дела спорным является размер общей выручки Общества, который необходимо учитывать для определения процентного соотношения выручки от реализации сельскохозяйственной продукции в целях применения льготы по налогу на имущество.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В силу пункта 1 статьи 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Статьей 372 НК РФ определено, что налог на имущество организаций устанавливается НК РФ и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации. Устанавливая налог, законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации определяют налоговую ставку в пределах, установленных главой 30 НК РФ, порядок и сроки уплаты налога. При установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.

Пунктом 4 статьи 2.1 Закона N 56-ЗАО установлено, что освобождаются от налогообложения организации сельского хозяйства, если по результатам работы отчетного периода выручка от производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции составляет 70 и более процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Суды сделали вывод, что в целях применения льготы по налогу на имущество общей выручкой Общества является исключительно выручка, полученная Обществом от реализации, отраженная в отчете о прибылях и убытках за 2008 год и определенная в соответствии с пунктом 18 ПБУ 9/99 как доход организации за отчетный период, без включения в сумму выручки от продажи товаров, продукции, работ, услуг прочих доходов (в том числе суммы 11 369 697 руб.).

Кассационная инстанция считает ошибочным, не основанным на нормах НК РФ указанный вывод судов, поскольку размер поступлений при определении выручки от реализации товаров (продукции), работ, услуг подлежит определению с учетом содержания произведенных операций, результатом которых было получение выручки от реализации, а не правил ведения бухучета.

Ссылка судов на определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.06.2012 N ВАС-8286/12 "Об отказе в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации" является необоснованной, сделана без учета обстоятельств дела N А50-11654/201, предметом которого было определение объема сельскохозяйственной продукции, выручка от реализации которой могла быть использована при расчете льготы по налогу на имущество.

Кроме того, ПБУ N 9/99 устанавливает правила формирования только в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, которые (правила) должны обеспечить возможность раскрытия информации о доходах организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

В то же время в соответствии со статьёй 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

То есть, из норм НК РФ не следует, что сведения регистров бухгалтерского учета являются безусловным доказательством правильности формирования налоговой базы по налогу на прибыль, в том числе в целях определения выручки от реализации.

В соответствии со статьей 249 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно статье 38 НК РФ объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

При этом, товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Таким образом, предназначенная для реализации продукция собственного производства, приобретенные для перепродажи товары и иное реализуемое имущество являются товаром в целях исчисления выручки от реализации, если иное прямо не предусмотрено нормами НК РФ.

Следовательно, является верным довод налогового органа, что для определения права на льготу, установленную пунктом 4 статьи 2.1. Закона N 56-ЗАО, нужно учитывать всю выручку как от реализации сельхозпродукции собственного производства, так и переработанной, а также выручку от реализации иных товаров.

Иное толкование пункта 4 статьи 2.1. Закона N 56-ЗАО, как обоснованно указала Инспекция, означало бы, что спорную льготу по налогу на имущество (полное освобождение от уплаты налога на имущество) может получить любая организация, которая реализовала сельскохозяйственную продукцию собственного производства на минимальную сумму (в том числе на 10 руб.), несмотря на то, что реализация товаров, приобретенных, например, для перепродажи, или иного имущества на постоянной основе, составляет миллионы рублей.

Следовательно, изложенные в решении и постановлении выводы судов о подтверждении Обществом права на льготу, установленную пунктом 4 статьи 2.1. Закона N 56-ЗАО, исключительно по документам бухучета нельзя признать обоснованными, в связи с чем принятые по настоящему делу судебные акты подлежат отмене.

Кассационная инстанция лишена возможности принять по настоящему делу новый судебный акт, поскольку в нарушение статей 168, 170, 271 АПК РФ судами не дана всесторонняя оценка доводам Общества о необоснованном включении отдельных сумм в доход от реализации материалов (11 877 797 руб.), о разовом характере отдельных операций (л.д. 8-10 том 1); а также доводам Инспекции, изложенным, в том числе в оспариваемом решении (л.д. 30-31 том 1), отзыве на заявление (л.д.1-8 том 3), апелляционной жалобе (л.д. 86-94 том 7), - что сумма 11 369 697 руб. является выручкой от реализации бензина, дизельного топлива, тары, стройматериалов, электроматериалов, шин, лопат, перчаток и т.д.; указанные товары (материалы) реализовывались не по цене приобретения, а с наценкой, что подтверждается счетами-фактурами, товарными накладными, выставленными как Обществом, так и в адрес Общества; - Инспекцией установлено, что реализация указанных товаров (материалов) не носила разовый характер, а имела место на постоянной основе в течение 2008-2009 годов.

В связи с тем, что суды не дали оценку всем доказательствам и доводам сторон по делу, кассационная инстанция лишена возможности принять новое решение, поэтому дело подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует устранить данные нарушения, всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы, при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства, дать оценку всем доводам сторон (в том числе, доводу Инспекции о необоснованном невключении Обществом в сумму дохода выручки от реализации покупных товаров и иного имущества; доводам Общества о разовом характере отдельных операций; доводам Инспекции о том, что разовый характер отдельных операций был ею учтен (реализация квартир и продажа основных средств); установить влияние подтвержденной при рассмотрении настоящего дела суммы выручки от реализации товаров (продукции), работ, услуг на право Общества на применение льготы по налогу на имущество.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 01.09.2012 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа и постановление от 20.12.2012 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А81-2022/2012 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

С.А. Мартынова И.В. Перминова