Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 8 ноября 2016 г. N Ф04-5293/16 по делу N А27-1599/2016

г. Тюмень

8 ноября 2016 г.

Дело N А27-1599/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 01 ноября 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 ноября 2016 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Поликарпова Е.В.

судей Буровой А.А.

Кокшарова А.А.

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи помощником судьи Серковой Л.А. рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Бастион" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области на решение от 04.05.2016 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Потапов А.Л.) и постановление от 29.07.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Сбитнев А.Ю., Павлюк Т.В., Хайкина С.Н.) по делу N А27-1599/2016 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Бастион" (650517, Кемеровская область, Кемеровский район, поселок Металлплощадка, улица Школьная, 20/1; ОГРН 1074250001539, ИНН 4250004164) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области (652425, Кемеровская область, город Березовский, улица Волкова, 2А; ОГРН 1044250007922, ИНН 4250000018) о признании недействительным решения.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Кемеровской области (судья Душинский А.В.) в заседании участвовали представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Бастион" - Бунецкая А.С. по доверенности от 1.08.2016; Балалаева З.М. по доверенности от 21.03.2016;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области - Бариновская И.Л. по доверенности от 31.10.2016, Крень Ю.С. по доверенности от 17.12.2015, Иванов Е.А. по доверенности от 24.10.2016.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Бастион" (далее - ООО "Бастион", Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 28.09.2015 N 22-в в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по выставленным налогоплательщиком счетам-фактурам открытому акционерному обществу "Кемеровский кондитерский комбинат" (далее - ОАО "Кемеровский кондитерский комбинат"), администрации Щегловского сельского поселения (далее - Администрация) с выделенной суммой НДС в общем размере 4 282 489,71 руб. при применении упрощенной системы налогообложения за 2012, 2013 годы, взыскании налоговых санкций в виде штрафа размере 872 045 руб., пени в размере 900 855,10 руб. за неуплату НДС и штрафа в размере 1 308 067 руб. за непредставление деклараций по НДС.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 04.05.2016 заявленные Обществом требования оставлены без удовлетворения.

Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2016 (с учетом определения об исправлении опечатки от 02.08.2016) решение Арбитражного суда Кемеровской области от 04.05.2016 изменено в части, а именно признано недействительным оспариваемое решение Инспекции в части привлечения ООО "Бастион" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 308 067 руб. В остальной части решение Арбитражного суда Кемеровской области от 04.05.2016 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, а также на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение и постановление, принять по делу новый судебный акт.

Податель жалобы указывает, что в счетах-фактурах сумма НДС выставлена контрагентам ошибочно, в адрес ОАО "Кемеровский кондитерский комбинат" выставлены исправленные счеты-фактуры, суммы НДС в бухгалтерском учете сторнированы; налогоплательщик не проводил корректировку счетов-фактур; внесение исправлений в бухгалтерский и налоговый учет налогоплательщика действующим законодательством не запрещено, в том числе путем замены ненадлежащего документа на составленный в установленном порядке. Считает, что налоговым органом не представлены доказательства того, что контрагенты приняли к вычету сумму НДС по первично выставленным счетам - фактурам, тем самым применили схему незаконного возмещения НДС из бюджета.

Общество также указывает, что в адрес Администрации направлены счеты-фактуры без выделения сумм НДС, которые приняты заказчиком, назначение платежа скорректировано. Кроме того, Общество считает, что им предприняты все необходимые действия по устранению ошибки при выставлении счетов-фактур контрагентам, в связи с чем налоговым органом неправомерно доначислены суммы НДС и пени, а также неправомерно взысканы штрафы по статьям 119 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального права, просит отменить постановление в части признания недействительным оспариваемого решения Инспекции о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 308 067 руб.

Податель жалобы считает, что поскольку Обществом в 2012, 2013 годах счета - фактуры выставлялись с выделением в них отдельной строкой суммой НДС в период применения упрощенной системы налогообложения, при этом соответствующие налоговые декларации по НДС не представлялись, следовательно, Общество правомерно привлечено к налоговой ответственности за данное правонарушение по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция возражает против доводов Общества, просит кассационную жалобу ООО "Бастион" оставить без удовлетворения.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы кассационных жалоб, отзыва, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция считает судебные акты подлежащими частичной отмене.

Судами при производстве по делу установлены и материалами дела подтверждены следующие обстоятельства.

По итогам выездной налоговой проверки Общества Инспекцией составлен акт проверки от 19.08.2015 N 8 и принято решение от 28.09.2015 N 22-в "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 30.11.2015 N 829 оспариваемое решение Инспекции отменено в части налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и соответствующих штрафных санкций. В остальной части оспариваемое решение Инспекции утверждено.

Вышеуказанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в суд.

Суды первой и апелляционной инстанций, частично отказав в удовлетворении заявленных Обществом требований, руководствуясь статьями 168, 169, 172, 173, 174.1, 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации, постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу том, что при допущенных Обществом ошибках и выставлении счетов-фактуры с НДС, Общество должно внести исправления в бухгалтерский и налоговый учет в соответствии с порядком, предусмотренным действующим законодательством, то есть произвести учет ранее выставленных счетов-фактур, в хронологическом порядке произвести корректировку и учет таких корректировок; доказательств совершения действий в предусмотренном порядке и по правилам налогового и бухгалтерского учета в материалы дела не представлено; в первичные учетные документы Обществом внесены исправления с нарушением действовавшего законодательства, замена первичных учетных документах не подтверждена справками ответственных за ведение бухгалтерского учета лиц, изменения в учете операций не подтверждены бухгалтерскими справками.

Суд кассационной инстанции, поддерживая данные выводы судов, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

Судами установлено и материалами дела подтверждаются следующие обстоятельства.

В рассматриваемом периоде ООО "Бастион" находилось на упрощенной системе налогообложения.

В рамках взаимоотношений с ОАО "Кемеровский кондитерский комбинат" (оказание транспортных услуг автоспецтехники, поставка строительных материалов) и Администрацией (выполнение строительно-монтажных работ) ООО "Бастион" выставляло счета-фактуры с выделением НДС, спорные счета-фактуры приняты заказчиками, отражены в книге покупок, оплата оказанных работ, поставленных товаров, выполненных работ произведена заказчиками с выделением НДС.

Общество в своей жалобе указывает на ошибочность выставления в адрес указанных контрагентов счетов-фактур с выделенной суммой НДС; в связи с ошибочностью указания в первичных документах суммы НДС, ООО "Бастион" внесло соответствующие изменения в учет (выставлены исправленные счета-фактуры без НДС), счета-фактуры приняты заказчиком.

Суды, придя к выводу о том, что внесение изменений в счета-фактуры произведены Обществом с нарушением порядка ведения и учета рассматриваемых операций, правомерно исходили из следующих обстоятельств:

- из представленных документов (протокол зачета взаимной задолженности от 20.08.2015, акт сверки взаимных расчетов на 31.08.2015) следует, что ООО "Бастион" и ОАО "Кемеровский кондитерский комбинат" сторнировали в бухгалтерском учете суммы НДС, при этом счета-фактуры не изменились;

- в книге покупок ОАО "Кемеровский кондитерский комбинат" за 4 квартал 2013 года счета-фактуры ООО "Бастион" не зарегистрированы, к книге покупок не приложены дополнительные листы. Общая сумма НДС по книге покупок составляет 23 810 546 руб. и соответствует налоговым вычетам, заявленным ОАО "Кемеровский кондитерский комбинат" в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2013 года;

- ОАО "Кемеровский кондитерский комбинат" представлены - книги покупок, счета-фактуры, товарные накладные, акты выполненных работ, платежные поручения за 2013 год на общую сумму 24 880 039, 07 руб., в том числе НДС в сумме 3 795 253,61 руб.;

- документов, подтверждающих внесение изменений в первичные документы, а также изменения в бухгалтерский учет ОАО "Кемеровский кондитерский комбинат" не представило. Платежными документами ОАО "Кемеровский кондитерский комбинат" оплатило ООО "Бастион" сумму работ (услуг) с учетом НДС. Письма об исправлении ошибки в платежном поручении не поступали. Доказательств обращения ОАО "Кемеровский кондитерский комбинат" в банк для исправления реквизитов платежных документов о назначении платежа не представлено;

- ООО "Бастион" (исполнитель) оказывало Администрации (заказчик) услуги, и выполняло работы по договорам, в которых предусмотрено выделение суммы НДС, сторонами заключено дополнительное соглашение от 16.06.2015, в соответствии с которым в пунктах, определяющих стоимость выполненных работ, исключена сумма НДС;

- Обществом в адрес Администрации выставлены счета-фактуры за период с 28.03.2012 по 11.09.2013 на стоимость выполненных работ (оказанных услуг) в размере 2 985 597,76 руб. без выделения суммы НДС. Указанные счета-фактуры приняты заказчиком согласно отметкам на них. Также заказчиком и подрядчиком подписаны акты о приемке выполненных работ без выделения суммы НДС;

- в графе 3 "количество" счетов-фактур изменилось количество работ, в графе 4 "цена (тариф) за единицу измерения" изменилась цена, в графу 7 "Налоговая ставка" внесены изменения - указано "без НДС". При этом в ранее представленных счетах-фактурах была выделена ставка НДС в размере 18%. Значение в графе 9 "Стоимость товаров" в новых счетах-фактурах соответствует стоимости услуг с НДС, которая была ранее указана в счетах-фактурах;

- Администрация в книге покупок за 2012-2013 годы отразила счета-фактуры с выделенным НДС, каких-либо изменений, дополнительных листов не представлялось. Являясь бюджетной организацией, Администрация оплатила ООО "Бастион" стоимость поставленных товаров и выполненных работ, увеличенную на сумму предъявленного НДС, в том числе НДС в размере 487 236,10 руб.

При таких обстоятельствах суды пришли к верному выводу о нарушении порядка ведения и учета рассматриваемых операций.

Кроме того, судами обоснованно принято во внимание, что при исключении НДС из стоимости оказанных услуг, поставленного товара, а также выполненных строительно-монтажных работ Обществом не уменьшалась общая стоимость услуг, товаров или работ, а произведена корректировка объема оказанных услуг, выполненных работ; корректировочные счета-фактуры в отношении Администрации Обществом не составлялись.

Отклоняя доводы Общества о корректировке счетов-фактур, выставленных в адрес ОАО "Кемеровский кондитерский комбинат", суды верно признали их не основанными на нормах бухгалтерского и налогового учета, поскольку согласно правил заполнения счетов-фактур такие исправления подлежат хронологическому учету, с отражением исправления по книге продаж и журналу выставленных счетов-фактур; при допущенных Обществом ошибках и выставления счетов-фактур с НДС Общество должно внести исправления в бухгалтерский и налоговый учет в соответствии с порядком, предусмотренным действующим законодательством, то есть произвести учет ранее выставленных счетов-фактур, в хронологическом порядке произвести корректировку и учет таких корректировок.

Доказательств совершения действий в предусмотренном порядке и по правилам налогового и бухгалтерского учета, в материалы дела не представлено. В первичные учетные документы Обществом внесены исправления с нарушением действовавшего законодательства, замена первичных учетных документах не подтверждена справками ответственных за ведение бухгалтерского учета лиц, изменения в учете операций не подтверждена бухгалтерскими справками.

При таких обстоятельствах суды обоснованно отказали в удовлетворении требования Общества по эпизоду выставления счетов-фактур с выделенной суммой НДС.

Основания для переоценки выводов судов по представленным в материалы дела доказательствам и отмены судебных актов по данному эпизоду у суда кассационной инстанции в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют.

Иных оснований незаконности судебных актов по данному эпизоду в кассационной жалобе Общества не приводится.

Изменяя решение суда в части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 308 067 руб. апелляционная инстанция правомерно исходила из того, что поскольку Общество не являлось плательщиком НДС в связи с применением упрощенной системы налогообложения, к нему не могла быть применена ответственность по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в проверяемый период).

Относительно привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, суды, руководствуясь положениями пункта 5 статьи 173, пунктом 4 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации, пришли к выводу о том, что ответственность за неуплату (неполную уплату) налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) может быть применена к Обществу, поскольку даже не являясь плательщиком НДС, заявитель обязан был уплатить в бюджет сумму налога, указанную в выставленных им контрагентам счетах-фактурах.

Вместе с тем, суд кассационной инстанции соглашается с доводом Общества, что к ответственности по статьям 119 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации в проверяемый период мог быть привлечен только плательщик НДС, тогда как Общество находилось на упрощенной системе налогообложения и не являлось плательщиком НДС.

Этот вывод основан на правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 14.11.2006 N 7623/06 и сформированной впоследствии судебной практикой.

При таких обстоятельствах решение налогового органа в части привлечения Общества к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС также подлежит признанию недействительным, судебные акты в соответствующей части - отмене.

В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы Общества в связи с подачей кассационной жалобы относятся на Инспекцию.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, статьями 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Кемеровской области от 04.05.2016 и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2016 (с учетом определения об исправлении опечатки от 02.08.2016) по делу N А27-1599/2016 отменить в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области от 28.09.2015 N 22-в по эпизоду привлечения общества с ограниченной ответственностью "Бастион" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 872 045 руб.

В указанной части принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Кемеровской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Бастион" 1500 руб. судебных расходов в связи с подачей кассационной жалобы.

В остальной части постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда по настоящему делу оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Е.В. Поликарпов

Судьи

А.А. Бурова А.А. Кокшаров