Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 13 сентября 2013 г. N Ф04-3762/13 по делу N А70-10164/2012

г. Тюмень

13 сентября 2013 г.

Дело N А70-10164/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 10 сентября 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 сентября 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Перминовой И.В.

судей Кокшарова А.А.

Чапаевой Г.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 4 на постановление от 28.05.2013 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Шиндлер Н.А., Лотов А.Н., Сидоренко О.А.) по делу N А70-10164/2012 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Северная Звезда" (625005, г.Тюмень, ул.Щербакова, 4, 2, ОГРН 1117232022820, ИНН 7204169400) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 4 (625009, Тюменская область, г.Тюмень, ул.Товарное шоссе, 15, ОГРН 1047200670868, ИНН 7204006780) о признании недействительными решений.

В судебном заседании участвовали представители:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 4 - Лунева А.В. по доверенности от 12.08.2013, Шевкунова О.В. по доверенности от 28.12.2012;

от общества с ограниченной ответственностью "Северная Звезда" - Якубенко В.Ю. по доверенности от 03.04.2013.

Суд установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Северная Звезда" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекция ФНС России по г. Тюмени N 4 (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 20.08.2012 N 12137 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) от 20.08.2012 N 2450.

Решением от 18.02.2013 Арбитражного суда Тюменской области (судья Дылдина Т.А.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением от 28.05.2013 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции отменено и требования Общества удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на несоответствие выводов апелляционного суда обстоятельствам дела, неправильное применение норм права, в том числе положений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), просит постановление отменить, оставив в силе решение суда первой инстанции.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит постановление апелляционного суда оставить без изменения, считая его законным.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция считает, что жалоба подлежит удовлетворения, при этом исходит из следующего.

Судами при рассмотрении спора установлено, что Общество создано 26.05.2011, в качестве основного вида деятельности зарегистрирована деятельность в области бухгалтерского учета и аудита, оптовая торговля пищевыми продуктами; с момента создания Общество заявило о применении упрощенной системы налогообложения (далее - УСН); за период применения УСН налоговая отчетность им не представлялась.

03.10.2011 Обществом (покупатель) заключен договор поставки б/н с ООО "Авантаж" (поставщик) на поставку товара продовольственной группы в соответствии с заявкой покупателя. По условиям договора поставка товара осуществляется покупателем самовывозом.

20.10.2011 Обществом (покупатель) заключен договор с ООО "Оазис" (поставщик) на поставку товара согласно приложений (счетов-фактур).

В соответствии с представленными документами Общество в 4 квартале 2011 года приобрело следующие товары:

- у ООО "Авантаж" чай на сумму 31 169 272,20 руб., в т.ч. НДС 4 754 635,20 руб. (счет-фактура N 4410 от 06.10.2011);

- у ООО "Оазис" кофе, чай на сумму 41 325 110,40 руб., в том числе НДС 6 303 830,40 руб. (счет-фактура N 00007 от 21.10.2011);

В этом же налоговом периоде этот же товар в соответствии с представленными документами был реализован заявителем ООО "Лига" по договору поставки, заключенному 01.10.2011; выставлены счета-фактуры:

- N С3001 от 12.10.2011 на сумму 33 920 280 руб., в т.ч. НДС 5 174 280 руб.;

- N С3002 от 25.10.2011 на сумму 44 604 000 руб., в т.ч. НДС 6 804 000 руб.

Кроме того, между Обществом и ООО "Астра и К" 22.11.2011 заключен договор купли-продажи недвижимости - нежилого двухэтажного здания, общей площадью 4 261, 4 кв.м., расположенного по адресу: г.Тюмень, ул.Щербакова, д.4 стр.2, а также земельного участка площадью 6 163,8 кв.м., на котором расположен данный объект; стоимость строения составляет 195 779 850,99 руб., в т.ч. НДС 29 864 723 руб. (счет-фактура N АК00389 от 22.11.2011), земельный участок - 1 780 000 руб., без НДС (счет-фактура N АК00390 от 22.11.2011).

Обществом за 4 квартал 2011 представлена декларация по НДС с заявленной к возмещению суммой налога в размере 28 971 603 руб.

По результатам материалов камеральной налоговой проверки представленной Обществом налоговой декларации Инспекцией вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.08.2012 N 212137, а также решение от 20.08.2012 N 2450 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению.

Решением от 01.10.2012 N 0323 Управлением Федеральной налоговой службы по Тюменской области отказано в удовлетворении апелляционной жалобы Общества на указанные решения.

Не согласившись с решениями Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что Обществом создан формальный документооборот с целью получения возмещения НДС из бюджета, все указанные сделки совершены для обеспечения возможности перехода Общества с УСН на общий режим налогообложения для возникновения права на вычет.

При этом Арбитражным судом Тюменской области установлены следующие обстоятельства:

-Общество создано 26.05.2011, т.е. незадолго то совершения хозяйственных операций по договорам поставки и купли-продажи имущества (до совершения указанных операций, как указано в оспариваемом решении налогового органа, Общество финансово-хозяйственную деятельность не осуществляло, трудовых и материальных ресурсов не имело);

-с момента его создания заявило о применении упрощенной системы налогообложения, налоговую отчетность не представляло, началом представления налоговой отчетности явилось представление декларации по НДС за 4 квартал 2011 года с заявленной к возмещению суммы налога на добавленную стоимость в размере 28 971 603 руб.;

-в последующем Обществом представлена налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2012 года, в соответствии с которой выручка от предпринимательской деятельности отсутствует, за 2 квартал налоговая декларация по этому налогу не представлена;

-все сделки по поставке товара заключены в течение одного месяца;

-между Обществом и всеми вышеуказанными контрагентами использованы особые формы расчетов: в подтверждение оплаты представлены расходно-кассовые ордера (оформлены в период с 17.10.2011 по 27.10.2011 с разницей в 1 день); покупатель (ООО "Лига") в полном объеме товар не оплатил, задолженность в размере 11 000 000 руб. не погашена (в т.ч. не перечислена на открытый 01.02.2012 расчетный счет Общества);

-допрошенный налоговым органом в качестве свидетеля руководитель ООО "Лига" Кормильчик Ю.В. (подтвердивший факт знакомства с руководителем Общества Очередко Г.Б.) указал, что приобретенный у Общества товар был реализован ООО "Прайд", расчеты производились наличными денежными средствами, которые в этот же день передавались Обществу; в ходе проверки установлено, что ООО "Прайд" состоит на налоговом учете в г.Владивостоке, руководитель - Чалкина Т.И. (которая значится руководителем еще в 5 организациях), основной вид деятельности - производство общестроительных работ, за 4 квартал 2011 года этим обществом представлен декларация к уплате НДС только в размере 16 422 руб.

С учетом изложенных обстоятельств, а также принимая во внимание: отсутствие доказательств материально-технической базы для закупа и поставки товара, отсутствие оборотов по расчетному счету (ООО "Оазис"), в налоговой декларации ООО "Авантаж" за 4 квартал 2011 года отражена сумма НДС к уплате всего 48 884 руб., что не соответствует той сумме выручки, которая должна быть заявлена по сделке поставки с Обществом; отсутствие согласования предмета договоров поставки, заключенных Обществом с ООО "Лига", ООО "Оазис", ООО "Авантаж", согласования количества товара и его цены не позволяет соотнести условия договоров с данными счетов-фактур, учитывая факт взаимозависимости участников всех сделок по смыслу, придаваемому Постановлением N 53, суд первой инстанции пришел к выводу, что все указанные сделки совершены формально, для подтверждения правомерности (в соответствии с требованиями статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации) перехода с УСН на общую систему налогообложения в целях получения возмещения из бюджета НДС в сумме 28 971 603 руб.

Отменяя решение суда, апелляционный суд указал, что собранные налоговым органом документы не опровергают реальности хозяйственных операций Общества и его контрагентов по поставке товара; передача товаров оформлена договорами, товарными накладными, подписанными уполномоченными лицами поставщика и покупателя; ссылка на заключение договора поставки между Обществом (продавец) и ООО "Лига" (покупатель) ранее, чем заключен договор заявителем на поставку этого же товара от ООО "Авантаж" и ООО "Оазис", не противоречит действующему законодательству, в частности пункту 2 статьи 455 Гражданского кодекса Российской Федерации; осуществление расчетов наличными денежными средствами не является основанием для отказа в возмещении НДС; факт взаимозависимости участников сделок налоговым органом не доказан (при этом апелляционный суд не дал никакой оценки обстоятельствам, отраженным в решении налогового органа - л.д.37, 38 т.1. - о том, что руководитель налогоплательщика Очередко Г.Б. на момент заключения договора с ООО "Оазис" также являлась директором последнего, ранее она работала в ООО "Астра плюс", руководитель которого Джамалов Г.Г., он же является руководителем ООО "Астра и К", где в 2006-2010 годах работала Бердникова Л.У. - руководитель ООО "Авантаж").

Отменяя решение суда первой инстанции, апелляционный суд пришел также к выводу, что право на применение упрощенной системы налогообложения было заявителем утрачено еще и в силу того, что между Обществом и ООО "Астра и К" заключен вышеназванный договор купли-продажи объекта недвижимости от 22.11.2011.

Ссылаясь на подпункт 16 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым организации, у которых остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 100 млн. рублей, не вправе применять УСН, пришел к выводу, что сумма НДС по данной сделке обоснованно заявлена Обществом к возмещению в налоговой декларации за 4 квартал 2011 года.

При этом апелляционный суд, признавая неверным вывод суда первой инстанции о создании Обществом формального документооборота с целью получения возмещения НДС, исходил из следующего:

- законность сделки вышеуказанного договора купли - продажи подтверждена вступившим в законную силу определением Арбитражного суда Тюменской области от 08.10.2012 по делу N А70-11649/2012;

-Инспекция начислила ООО "Астра и К" (продавцу) НДС со стоимости проданного нежилого строения, определением Арбитражного суда Тюменской области от 17.05.2012 по делу N А70-11649/2011 УФНС России по Тюменской области включена в реестр требований кредиторов ООО "Астра и К" с размером требований 31 848 972,29 руб., что, по мнению апелляционного суда, означает признание налоговым органом реальности данной хозяйственной операции;

-приобретенное Обществом имущество используется в предпринимательской деятельности, что подтверждается имеющимися в материалах дела договорами аренды.

На основании изложенного апелляционный суд указал, что налогоплательщиком соблюдены все условия, предусмотренные статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, для применения вычета: нежилое строение приобретено, принято на учет, от продавца получена счет-фактура; все документы, подтверждающие данную операцию, представлены в налоговый орган.

Кассационная инстанция считает, что апелляционным судом данный вывод сделан без учета всех обстоятельств дела, в том числе принятых во внимание судом первой инстанции, а также следующих положений Постановления N 53.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункты 3, 4 Постановления N 53).

В соответствии с пунктом 5 Постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

В пункте 9 Постановления N 53 указано, что судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что, совершая сделку по приобретению объекта недвижимости по договору купли-продажи от 22.11.2011, Общество денежных средств не имело; в счет оплаты объекта Общество приняло на себя долг по обязательствам продавца (ООО "Астра и К") в размере 198 728 515,37 руб.

Апелляционный суд указал, что такая операция соответствует принципу свободы договора, закрепленному в статье 421 Гражданского кодекса Российской Федерации; предусмотренный договором способ прекращения обязательств не противоречит законодательству.

Однако, по мнению суда кассационной инстанции, при рассмотрении спора о получении налогоплательщиком налоговой выгоды является недостаточным вывод о соответствии сделок нормам гражданского законодательства, у данных сделок должна быть разумная хозяйственная цель; такой целью не может быть налоговая экономия (налоговая выгода) или получение необоснованных преимуществ в налоговой сфере.

По данному делу Инспекция в подтверждение вывода о совершении указанной сделки с целью возмещения Обществом из бюджета НДС, а не реального исполнения своих обязательств, указывает в решении, что Общество не выполняет обязанности по уплате принятого долга и процентов, что подтверждается имеющимися в материалах дела письмами ОАО "МДМ Банк" (л.д. 1,3 т.3). Таким образом фактическая оплата заявителем за приобретенное имущество не произведена; источник для возмещения НДС в бюджете не сформирован, поскольку продавец (ООО "Астра и К") признан банкротом и в отношении него введено конкурсное производство.

Довод налогоплательщика о том, что нормы статей 171,172 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают право на вычет по НДС в зависимости от произведенной оплаты, так же как и неуплата контрагентом НДС в бюджет не лишает покупателя права на вычет, является правильным. Вместе с тем, данные обстоятельства в совокупности с другими доказательствами, добытыми налоговым органом в ходе проверки, в данном случае подтверждают вывод Инспекции об отсутствии у налогоплательщика направленности на осуществление реальной хозяйственной деятельности.

Вывод апелляционного суда о том, что реальность хозяйственных операций (как по покупке здания, так и купле-продаже товаров) признана налоговым органом, поскольку УФНС России по Тюменской области включена в реестр требований кредиторов ООО "Астра и К" в рамках дела о банкротстве, по мнению кассационной инстанции, не является безусловным основанием для удовлетворения заявленных требований исходя из предмета настоящего спора и сроков, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации для предъявления соответствующих требований к налогоплательщикам.

Удовлетворяя заявленные требования, апелляционный суд также указал, что покупка недвижимости в соответствии со статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации предоставляет налогоплательщику право на вычет, поскольку основная часть приобретенного имущества используется в предпринимательской деятельности, что подтверждается имеющимися в материалах дела договорами аренды.

При этом апелляционный суд в нарушение подпункта 12 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не указал мотивы, по которым отклонил доводы Инспекции о том, что арендная плата является незначительной, доказательств перечисления арендной платы в материалах дела нет, реклама в средствах массовой информации (о предоставлении помещений в аренду) размещена только после получения акта налоговой проверки.

Вместе с тем, имеющиеся в материалах дела договоры аренды (л.д. 101-115 т.1) опровергают вышеуказанный вывод апелляционного суда. Так по договору аренды от 11.02.2012 Общество (в лице генерального директора Очередко Г.Б.) передает в аренду ООО "Астра" (генеральный директор Очередко Г.В.) помещения 1-го этажа общей площадью 300,1 кв.м., 2-го этажа общей площадью 1 177,5 кв. м., антресольного этажа общей площадью 62 кв.м. за 15 000 (пятнадцать тысяч) рублей в месяц, включая НДС (по другим договорам, имеющимся в материалах дела, арендная плата составляет 5 500 руб., 10 000 руб. в месяц).

В соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является деятельность, направленная на систематическое получение прибыли, в частности, от пользования имуществом. С учетом незначительных сумм арендной платы, отсутствием у Общества какой-либо другой деятельности, наличием принятого долга (задолженность на дату заключения соглашения - 22.11.2011 - о переводе долга составила 137 547 770,19 руб., в т.ч. 112 500 000 руб. - сумма непогашенного кредита, 25 047 770,19 руб. - сумма неуплаченных первоначальным должником процентов) вывод апелляционного суда об использовании заявителем приобретенного имущества в предпринимательских целях опровергается имеющимися в материалах дела доказательствами.

Ссылаясь на положения статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, апелляционный суд указал, что налогоплательщиком соблюдены все условия для применения вычета: нежилое строение приобретено, поставлено на учет, от продавца получена счет-фактура; документы, подтверждающие данную операцию представлены в налоговый орган.

Вместе с тем, в пункте 1 Постановления N 53 указано, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Исходя из вышеуказанных норм права, всех обстоятельств по делу (в том числе промежутка времени между покупкой заявителем здания и возбуждением дела о банкротстве ООО "Астра и К") и доказательств вывод суда первой инстанции о заключении Обществом сделок (как по купле-продаже товара, так и по приобретению недвижимого имущества) с его контрагентами в целях получения необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения из бюджета НДС в размере 28 971 603 руб. является правильным, поэтому в удовлетворении заявленных требований было правомерно отказано.

В связи с тем, что выводы апелляционного суда сделаны на основе отдельных обстоятельств и доказательств, а не в их совокупности, не учтены все положения Постановления N 53, кассационная инстанция считает, что постановление апелляционной инстанции подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

постановление от 28.05.2013 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-10164/2012 отменить, оставить в силе решение от 18.02.2013 Арбитражного суда Тюменской области по настоящему делу.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

И.В. Перминова

Судьи

А.А. Кокшаров Г.В. Чапаева