Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 9 апреля 2014 г. N Ф04-2729/14 по делу N А03-8565/2013

г. Тюмень

9 апреля 2014 г.

Дело N А03-8565/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 03 апреля 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 апреля 2014 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Перминовой И.В. Поликарпова Е.В.

рассмотрел в судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Алтайскому краю на решение от 04.10.2013 Арбитражного суда Алтайского края (судья Тэрри Р.В.) и постановление от 23.12.2013 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Музыкантова М.Х., Полосин А.Л., Хайкина С.Н.) по делу N А03-8565/2013 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Алтайоптфарм" (659300, Алтайский край, г. Бийск, ул. Мухачева, 145, 84; ОГРН 1072204004234, ИНН 2204030303) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Алтайскому краю (659305, Алтайский край, г. Бийск, Мартьянова Переулок, 59, 1; ОГРН 1042201654505, ИНН 2204019780) о признании недействительными решений.

В заседании принял участие представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Алтайскому краю Рахимов Р.Р. по доверенности от 24.02.2014.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Алтайоптфарм" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Алтайскому краю (далее - Инспекция) о признании недействительными решений от 27.12.2012 N 11-25/4834 и N 11-26/386/48.

Решением от 04.10.2013 Арбитражного суда Алтайского края, оставленным без изменения постановлением от 23.12.2013 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные Обществом требования удовлетворены: оспариваемые решения Инспекции признаны недействительными, Инспекцию обязали устранить допущенные нарушения прав Общества и возместить налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2 квартал 2012 года в сумме 180 157 руб.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить, вынести новое решение. Жалоба мотивирована тем, что Инспекцией представлена совокупность доказательств, собранных в ходе камеральной проверки, свидетельствующих об отсутствии экономической обоснованности сделок, групповой согласованности их участников, направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды, о чем свидетельствуют следующие обстоятельства: - Общество реализовало медицинские препараты ООО "Полифарм" по ценам ниже цен приобретения у ЗАО "Алтайвитамины" (далее - Контрагент) (цена при продаже занижена Обществом на 24,24% по сравнению с ценой покупки); - согласно пояснений Общества, в соответствии с договором от 29.12.2011 Контрагент как поставщик товаров вправе предоставить Обществу как покупателю финансовую скидку (премию) без изменения (снижения) цены товаров; - за второй квартал 2012 года финансовая премия получена Обществом от Контрагента в общей сумме 3 012 598 руб.; так как премии непосредственно связаны с поставками товаров, следует признать, что они являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу по НДС; - в данном случае Контрагентом была предоставлена стимулирующая премия, что согласно постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.02.2012 N 11637/11 изменяет стоимость отгруженного товара и, как следствие, в соответствии с абзацем 3 пункта 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) влечет корректировку поставщиками и покупателями налоговой базы и, соответственно, налоговых вычетов по НДС; - требования к соблюдению порядка оформления подтверждающих налоговый вычет по НДС документов относятся не только к наличию всех документов и установленных реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них отражены; - о согласованности действий участников сделки свидетельствуют те обстоятельства, что Кошелев Д.Н. является одновременно представителем Контрагента и учредителем и руководителем Общества, материалами дела подтвержден факт родственных отношений между генеральным директором Контрагента Кошелевым Ю.А. и директором Общества Кошелевым Д.Н.; Кошелев Д.Н. в силу взаимозависимости и аффилированности оказывает влияние на условия и экономические результаты деятельности следующих субъектов предпринимательской деятельности: Общество - Контрагент-индивидуальный предприниматель Кошелев Д.Н. (снижая путем применения скидок цену на медицинские препараты, реализуемые в адрес Общества).

Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения камеральной налоговой проверки представленной Обществом декларации по НДС за 2 квартал 2012 года Инспекцией составлен акт и приняты решение от 27.12.2012 N 11-25/4834 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и решение от 27.12.2012 N 11-26/386/48 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению.

Не согласившись с принятыми решениями, Обществом обжаловало их в Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю, решением которого от 05.03.2013 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд.

Как следует из материалов дела, основаниями для вынесения Инспекцией решений явились следующие обстоятельства.

Согласно договору N 230 от 29.12.2011, заключенному между Контрагентом (ЗАО "Алтайвитамины", поставщик) в лице генерального директора Кошелева Ю.А. и Обществом в лице директора Кошелева Д.Н., поставщик поставляет медицинские препараты; при этом Контрагент - единственный поставщик медицинских препаратов у Общества во 2 квартале 2012 года.

Согласно данных, отраженных в представленных Обществом счетах-фактурах за 2 квартал 2012 года, Общество приобретало партии медицинских препаратов у поставщика и в тот же день реализовывало товар ООО "Полифарм". При этом Общество складских помещений и транспортных средств не имеет, отгрузка в адрес ООО "Полифарм" осуществляется со склада производителя (Контрагента).

Инспекция пришла к выводу, что Обществом завышена сумма вычетов по НДС в связи с завышением сумм закупа товара во 2 квартале 2012 года, исчисленных без учета финансовых премий, полученных от поставщика в этом периоде.

Фактически стоимость товара, приобретенного у Контрагента во 2 квартале 2012 года, составила с учетом финансовых премий 10 198 298,77 руб., без учета НДС (13 210 896,77 руб. - 3 012 598 руб.).

Таким образом, сумма НДС по приобретенным товарам с учетом финансовой премии составила 1 019 830 руб. (10 198 298,77 руб. * 10%).

В декларации по НДС за 2 квартал 2012 года Обществом заявлены вычеты в размере 1 321 690 руб., что на 301 260 руб. больше, чем установлено проверкой.

Следовательно, по мнению Инспекции, налогоплательщик завысил сумму НДС, подлежащую возмещению из бюджета, на 180 157 руб., и занизил сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет на 121 103 руб.

Признавая решения Инспекции недействительными, суды первой и апелляционной инстанции пришли к выводу, что необходимо исходить из установленной действующим законодательством презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики, декларирующей, что действия налогоплательщика экономически оправданы, а сведения, которые содержатся в представляемых им налоговых декларациях, достоверны; необходимой совокупности достаточных и бесспорных доказательств отсутствия реальных хозяйственных операций с Контрагентом и намерения Общества получить необоснованную налоговую выгоду Инспекцией в нарушение статей 65, 200 АПК РФ не представлено. При этом суды исходили из следующего:

- Инспекция установила наличие у заявителя права на налоговый вычет в сумме 1 019 830 руб., не приняв только вычет в части суммы 301 260 руб. в связи с иной ценой поставленного товара;

- целесообразность приобретения Обществом товара по договору N 230 от 29.12.2011 по определенной цене и договорные условия предоставления заявителю премии в форме прощения долга (статья 415 Гражданского кодекса Российской Федерации, далее - ГК РФ) по итогам продаж за определенный период в соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) и налоговым законодательством не являются основанием для признания налоговой выгоды необоснованной; НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком платежи по НДС с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности;

- само по себе изменение цены товара в соответствии с главой 21 НК РФ не изменяет процедуру реализации права на налоговый вычет по НДС в размере, предъявленном налогоплательщику в счет-фактуре, и существует до момента выставления поставщиком корректировочного счета-фактуры с измененной суммой предъявленного к оплате НДС;

- материалами дела подтверждается и не оспаривается налоговым органом, что Обществом определены суммы выручки от реализации товаров во 2 квартале 2012 года в соответствии с пунктом 2 статьи 153 и пунктом 1 статьи 154 НК РФ;

- указанная сторонами сделки цена может быть оспорена налоговым органом для целей налогообложения только в случаях, перечисленных в пункте 2 статьи 40 НК РФ; корректировки цен, в том числе их уменьшение, налоговый орган в порядке и по основаниям, предусмотренным статьей 105.3 НК РФ, для целей исчисления налоговой базы по НДС поставщика за 2 квартал 2012 года не производил; в материалах дела отсутствуют доказательства того, что указанные цены не соответствуют рыночным, подлежащим применению для целей налогообложения;

- применительно к условиям дополнительного соглашения само по себе прекращение обязательств Общества перед поставщиком по оплате товара в соответствующей части способом, предусмотренным статьей 415 ГК РФ, возможно только в случае, если финансовая премия не предоставляется путем изменения установленной в соответствии с договором от 29.12.2011 N 230 стоимости (цены) товара, приобретенного Обществом у поставщика; условия же данного договора устанавливают, что финансовая премия Обществу не предоставляется путем уменьшения стоимости (цены) поставленного товара.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва, заслушав представителя Инспекции, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что принятые по настоящему делу судебные акты подлежат отмене.

Согласно подпункту 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав влекут восстановление сумм налога, принятого налогоплательщиком к вычету по товарам (работам, услугам). Восстановлению подлежат суммы налога в размере разницы между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

Из материалов дела следует, что в рассматриваемом случае сторонами было достигнуто соглашение о применении финансовых скидок (премий), которые предоставлялись путем освобождения поставщиком покупателя (Общества) от обязанности оплатить приобретенные (принятые от поставщика) товары.

При этом непосредственный размер предоставляемой скидки (в целом до 26% от стоимости отгруженного товара) фиксируется путем подписания сторонами акта взаимных обязательств не позднее семи календарных дней после завершения отчетного периода (одного месяца) - л.д. 56 том 1.

Актами о выполнении взаимных обязательств от 02.04.2012, 02.05.2012, 01.06.2012 были установлены размеры предоставленной финансовой премии (л.д. 10, 58-62, том 1).

Удовлетворяя требования налогоплательщика, суды, в том числе, исходили из указания в тексте дополнительного соглашения, что предоставление скидки происходит без изменения (снижения) цены товара.

Указанный вывод судов кассационная инстанция считает ошибочным, противоречащим правовому подходу, изложенному Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Президиума от 07.02.2012 N 11637/11.

Предоставляемые Обществу скидки (премии) непосредственно связаны с поставками товаров, в связи с чем они являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу по НДС.

В силу пункта 2 статьи 153 и пункта 1 статьи 154 НК РФ поставщик определяет налоговую базу по операциям реализации товаров как стоимость этих товаров, исчисляемую из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате товаров.

Согласно пункту 4 статьи 166 НК РФ общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в этом налоговом периоде.

В результате выплаты поставщиком премий по итогам отгрузок товаров за период, определяемый в дополнительном соглашении, происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку поставщиком налоговой базы по НДС по операциям реализации товаров.

Указанное означает, что размер налоговых вычетов по НДС, ранее заявленных покупателем (Обществом), также подлежит пропорциональному уменьшению в соответствующих налоговых периодах.

Таким образом, выплачиваемые (предоставляемые) Контрагентом Обществу на основании договора поставки (дополнительного соглашения) премии (скидки) уменьшают стоимость поставленных товаров, что влечет необходимость изменения налоговой базы по НДС у поставщика (Контрагента) и сумм налоговых вычетов по НДС у Общества,

То обстоятельство, что в договоре стороны указали, что предоставление скидок (премий) не является снижением стоимости товара, не имеет правового значения, поскольку с учетом вышеизложенного снижение стоимости товара фактически происходит.

Соответственно, имеются основания для восстановления налога в силу подпункта 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ, так как сторонами была фактически изменена (уменьшена) стоимость отгруженных товаров.

Согласно абзацу 3 подпункта 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ восстановление сумм налога производится покупателем (Обществом) в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат:

- дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав;

- дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Налоговый орган при проведении проверки обоснованно учел представленные первичные документы на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (дополнительное соглашение, вышеперечисленные акты о выполнении взаимных обязательств).

В связи с тем, что Инспекцией при принятии оспариваемых решений были правильно применены положения статей 153, 154, 166, 170 НК РФ применительно к установленным по делу фактическим обстоятельствам, учтена правовая позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенная в постановлении Президиума от 07.02.2012 N 11637/11, у судов первой и апелляционной инстанций не было правовых оснований для удовлетворения заявленных налогоплательщиком требований.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражными судами первой и апелляционной инстанций на основании полного исследования имеющихся в деле доказательств, но этими судами неправильно применены вышеперечисленные нормы главы 21 НК РФ применительно к установленным по делу обстоятельствам, суд кассационной инстанции считает возможным, отменив решение от 04.10.2013 Арбитражного суда Алтайского края и постановление от 23.12.2013 Седьмого арбитражного апелляционного суда по настоящему делу, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 04.10.2013 Арбитражного суда Алтайского края и постановление от 23.12.2013 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А03-8565/2013 отменить.

Принять по делу новый судебный акт.

Отказать обществу с ограниченной ответственностью "Алтайоптфарм" в удовлетворении заявленных требований.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

И.В. Перминова Е.В. Поликарпов