Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18 ноября 2015 г. N Ф04-25571/15 по делу N А45-16828/2014

г. Тюмень

18 ноября 2015 г.

Дело N А45-16828/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 12 ноября 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 ноября 2015 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Буровой А.А.

Кокшарова А.А.

рассмотрел в судебном заседании с использованием средств видеоконференц-связи при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Шимпф Е.В. кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Новосибирска на решение от 26.02.2015 Арбитражного суда Новосибирской области (судья Тарасова С.В.) и постановление от 29.06.2015 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Марченко Н.В., Колупаева Л.А., Полосин А.Л.) по делу N А45-16828/2014 по заявлению индивидуального предпринимателя Безъязыкова Дмитрия Георгиевича (г. Новосибирск) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Новосибирска (630054, г. Новосибирск, ул. Костычева, 20; ОГРН 1045401536883, ИНН 5404239731) о признании недействительным решения.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Новосибирской области (судья Голубева Ю.Н.) в заседании участвовали представители:

от индивидуального предпринимателя Безъязыкова Дмитрия Георгиевича - Черненко О.М. по доверенности от 28.10.2015, Лукин Ю.А. по доверенности от 13.05.2015,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Новосибирска - Синичка Н.Я. по доверенности от 07.07.2015, Костенко О.А. по доверенности от 12.01.2015.

Суд установил:

индивидуальный предприниматель Безъязыков Дмитрий Георгиевич (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Новосибирска (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 26.12.2013 N 10-23/30 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 1 363 485 руб., пеней по НДФЛ - 240 173 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по НДФЛ - 136 349 руб., штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ по НДФЛ в сумме 204 523 руб.; доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2 103 836 руб., пеней по НДС - 546 917 руб., штрафа по НДС по пункту 1 статьи 122 НК РФ - 137 481 руб., штрафа по НДС по пункту 1 статьи 119 НК РФ - 166 778 руб.

Решением от 26.02.2015 Арбитражного суда Новосибирской области, оставленным без изменения постановлением от 29.06.2015 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные Предпринимателем требования удовлетворены частично: решение Инспекции признано недействительным в части доначисления НДФЛ в сумме 1 363 485 руб., пеней по НДФЛ - 240 173 руб., штрафа по НДФЛ по пункту 1 статьи 122 НК РФ - 136 349 руб., штрафа по НДФЛ по пункту 1 статьи 119 НК РФ - 201 523 руб., доначисления НДС в сумме 2 103 836 руб., пеней по НДС - 546 917 руб., штрафа по НДС по пункту 1 статьи 122 НК РФ - 137 481 руб., штрафа по НДС по пункту 1 статьи 119 НК РФ - 166 778 руб.;

в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе (письменных пояснениях, возражениях на отзыв) Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить, дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Предприниматель возражает против удовлетворения жалобы согласно отзыву.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки в отношении Предпринимателя Инспекцией составлен акт и принято решение от 26.12.2013 N 10-23/30 о привлечении Предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 3 467 321 руб. (в том числе НДФЛ в размере 1 363 485 руб., НДС в размере 2 103 836 руб.), пени в размере 787 090,12 руб., а также штрафные санкции по статьям 119 и 122 НК РФ в общем размере 787 090 руб.

Не согласившись с решением Инспекции в части доначисления НДФЛ в сумме 1 363 485 руб., НДС в сумме 2 103 836 руб., а также пеней в сумме 787 090 руб. и штрафных санкций в общем размере 645 131 руб., Предприниматель обжаловал его в Управление Федеральной налоговой службы по Новосибирской области, решением которого от 07.04.2014 N 143 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Указанные обстоятельства явились основанием для обращения Предпринимателя в арбитражный суд.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, Предприниматель в проверяемых налоговых периодах (2010, 2011, 2012 годы) осуществлял реализацию продуктов питания (фрукты, овощи, зелень), применяя систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в отношении всей осуществляемой им деятельности.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что заявителем в проверяемом периоде помимо торговли на основе договоров розничной купли-продажи на систематической основе осуществлялась реализация товаров в адрес ИП Малахова В.И. по договорам, имеющим признаки договоров поставки, то есть осуществлялась оптовая торговля, не подпадающая под налогообложение ЕНВД.

Суды, частично удовлетворяя заявленные требования, полно и всесторонне оценив заявленные сторонами доводы и представленные доказательства, руководствуясь положениями статей 11, 346.26, 346.27 НК РФ, статей 426, 492, 493 Гражданского кодекса Российской Федерации, пришли к обоснованному выводу, что отношения между Предпринимателем и ИП Малаховым В. И. носят характер поставки и не относятся к розничной торговле, в связи с чем Предпринимателю следовало наряду с системой налогообложения в виде ЕНВД применять общеустановленную систему налогообложения в отношении доходов, полученных от реализации товаров ИП Малахову В. И. по договорам поставки.

В то же время судебные инстанции пришли к выводу, что Инспекцией не определены реальные налоговые обязательства относительно подлежащих уплате НДФЛ и НДС.

Кассационная инстанция полагает, что судами полно и всесторонне исследованы обстоятельства дела, связанные с доводами сторон о возможности применения Инспекцией в рассматриваемом случае профессионального налогового вычета в размере 20% общей суммы полученных доходов при определении налоговых обязательств по НДФЛ.

Признавая решение Инспекции необоснованным по настоящему эпизоду, суды установили, что Предприниматель ошибочно относил выручку, полученную от реализации товаров ИП Малахову В.И., к налогообложению ЕНВД, и, соответственно, не вел раздельный учет доходов и расходов, относящихся к данным доходам; с учетом того, что перевод Предпринимателя с ЕНВД на общий режим налогообложения произведен налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, налогоплательщику должно быть предоставлено право на учет расходов, связанных с возникновением объекта налогообложения, несмотря на отсутствие декларирования и первичных бухгалтерских документов.

Кассационная инстанция, поддерживая выводы судов, исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов при исчислении налоговой базы в отношении доходов, облагаемых по налоговой ставке, предусмотренной пунктом 3 статьи 210 НК РФ и составляющей 13 процентов.

Таким образом, уплачиваемый в связи с осуществлением предпринимательской деятельности налог определяется исходя из разницы между полученным индивидуальным предпринимателем доходом и соответствующими расходами.

При этом в случае возникновения спора о должной сумме налога, подлежащей уплате в бюджет, на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных им расходов.

Вместе с тем при отсутствии учета доходов и расходов, либо ведении учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, определяется расчетным способом (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ).

Следовательно, если отсутствие учета расходов у индивидуального предпринимателя обусловлено ошибочным применением им специального налогового режима, не предполагающего ведение учета фактически понесенных расходов (система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, упрощенная система налогообложения с объектом налогообложения в виде полученных доходов), в целях определения действительного размера обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (недоимки) должен применяться расчетный способ определения налога.

Предусмотренное пунктом 1 статьи 221 НК РФ правило о предоставлении профессионального налогового вычета в фиксированном размере 20 процентов в данном случае не исключало необходимости определения недоимки расчетным способом, поскольку спорные доначисления обусловлены данной налоговым органом иной квалификацией деятельности Предпринимателя как подлежащей налогообложению по общей системе.

С учетом изложенного соответствующие доводы кассационной жалобы подлежат отклонению, принятые по делу судебные акты в указанной части (относительно доначисления НДФЛ, соответствующих пени и штрафов) - оставлению без изменения.

Согласно пункту 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности двух миллионов рублей.

Таким образом, условием для реализации права на применение освобождения, предусмотренного статьей 145 НК РФ, является соответствие размера выручки налогоплательщика предельному уровню, установленному законом, а возможность применения освобождения обусловлена совершением налогоплательщиком операций, не имеющих значения для целей взимания налога исходя из их несущественного объема.

Судами установлено, что Предприниматель 11.07.2014 (после проведения проверки, принятия оспариваемого решения и решения Управления) предоставил в Инспекцию уведомление от 26.06.2014 об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС за период с 3 квартала 2010 года по 4 квартал 2012 года включительно, с приложением соответствующих документов (л.д. 152-154 том 5).

При этом согласно оспариваемого решения за 1-2 кварталы 2010 года Предпринимателю доначислен НДС в размере 448 055 руб. и 280 966 руб., соответственно (стр. 35 решения Инспекции).

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования в части доначисления НДС (пени, санкций), исходил из того, что Предпринимателем представлено заявление и документы в подтверждение права на применение положений статьи 145 НК РФ, в связи с чем он имеет право на освобождение от обязанностей плательщика НДС, Инспекция не оспаривает, что сумма выручки в спорных периодах не превышала предела, установленного статьей 145 НК РФ; с наличием самого права на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС Инспекция не спорит, отклоняя соответствующие доводы заявителя только в связи с неподачей уведомления в проверяемом периоде.

Апелляционная инстанция, поддержав выводы суда первой инстанции, отклонила доводы Инспекции о том, что у налогоплательщика отсутствует право на освобождение от обязанностей плательщика НДС с июля 2010 года, поскольку его выручка за три предшествующих календарных месяца превышает два миллиона рублей; указала, что представленный Инспекцией расчет выручки не соответствует положениям статьи 145 НК РФ, в связи с чем суд исходил из расчета, представленного в материалы дела Предпринимателем.

Суд кассационной инстанции считает, что по эпизоду признания недействительным решения Инспекции относительно доначисления НДС (пени, штрафов) судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции исходя из следующего.

С учетом положений статьи 145 НК РФ, а также правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума от 30.05.2014 N 33, принимая во внимание представление Предпринимателем уведомления об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, кассационная инстанция поддерживает выводы судов о возможности применения в рассматриваемой ситуации освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС в отношении дохода, полученного по договорам поставки товара, на основании положений статьи 145 НК РФ.

В то же время вывод судов, что Инспекцией не оспаривается сумма выручки в целях применения статьи 145 НК РФ, не основан на представленных в материалы дела доказательствах, учитывая содержание акта налоговой проверки, оспариваемого решения, в которых отражена стоимость переданных товаров без НДС согласно товарных накладных, а также апелляционной жалобы.

Таким образом, выводы судов относительно соответствия показателей выручки Предпринимателя условиям статьи 145 НК РФ сделаны в нарушение статей 170, 271 АПК РФ без учета фактических обстоятельств дела, при неполном исследовании представленных доказательств, в связи с чем принятые по настоящему делу судебные акты в соответствующей части подлежат отмене.

Отклоняя произведенный налоговым органом расчет выручки Предпринимателя, суд апелляционной инстанции указал, что он (расчет) не соответствует положениям статьи 145 НК РФ, не изложив мотивы указанного вывода. Из судебного акта не представляется возможным установить, что суд выяснял причины расхождения в расчетах Инспекции и налогоплательщика.

В нарушение положений статей 71, 162, 168, 271 АПК РФ суды не дали оценки доводам и расчетам Инспекции с учетом представления в материалы дела оспариваемого решения, товарных накладных, допросов ИП Малахова В.И. (покупателя), изложенных в апелляционной жалобе пояснений относительно возможности применения положений статьи 145 НК РФ только в отдельные месяцы проверенного периода при наличии соответствующих заявлений. Не дана оценка доводу Инспекции, что при расчете Предприниматель не может применить расчетную ставку НДС и "извлечь" сумму налога из полученной от покупателя суммы, если последняя определена как цена договора и НДС в нее не включен, а также противоположным доводам налогоплательщика (л.д. 126, 141 том 5).

Не дана оценка доводу налогового органа, что представленные Предпринимателем счета-фактуры с суммами "входного НДС" не позволяют соотнести отраженный в них товар с товаром, реализованным в адрес ИП Малахова В.И. (л.д. 143 том 3).

Таким образом, поскольку при рассмотрении дела судами не дана всесторонняя оценка доводам Инспекции относительно отсутствия у Предпринимателя права на применение положений статьи 145 НК РФ в течение всего проверенного периода даже при наличии соответствующего заявления, не обоснованы мотивы признания правильным представленного Предпринимателем расчета выручки в целях применения статьи 145 НК РФ, у суда кассационной инстанции отсутствует возможность для принятия нового судебного акта, в связи с чем дело в указанной части подлежит направлению на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы, в том числе проверить правомерность доначисления НДС с учетом возможного использования Предпринимателем права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, определить наличие у него данного права на основании представленных им документов с учетом ограничений размера выручки, установленных пунктом 1 статьи 145 НК РФ; а также с учетом документов, подтверждающих право на налоговые вычеты и связанных с реализацией товара по договорам поставки; предложить Предпринимателю обосновать возражения относительно доначисления НДС за 1 и 2 кварталы 2010 года с учетом того, что его уведомление об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС относится к периоду начиная с 3 квартала 2010 года.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

постановил:

решение от 26.02.2015 Арбитражного суда Новосибирской области и постановление от 29.06.2015 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А45-16828/2014 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Новосибирска N 10-23/30 от 26.12.2013 относительно доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и штрафов.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Новосибирской области.

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

А.А. Бурова А.А. Кокшаров