Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 4 октября 2016 г. N Ф04-4342/16 по делу N А27-24463/2015

г. Тюмень

4 октября 2016 г.

Дело N А27-24463/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 27 сентября 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 04 октября 2016 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Перминовой И.В.

Чапаевой Г.В.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Перекресток Ойл" на решение от 03.03.2016 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Камышова Ю.С.) и постановление от 01.07.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судья Полосин А.Л., Марченко Н.В., Сбитнев А.Ю.) по делу N А27-24463/2015 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Перекресток Ойл" (650000, Кемеровская область, г. Кемерово, ул. Николая Островского, 16, ОГРН 1054205117878, ИНН 4205086172) к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кемерово (650992, Кемеровская область, г. Кемерово, пр-т Кузнецкий, 11, ИНН 4205002373, ОГРН 1044205091380) о признании недействительным решения.

В заседании приняли участие представители Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кемерово - Сергеева М.В. по доверенности от 17.12.2015 N 75, Постникова К.К. по доверенности от 18.07.2016 N 64.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Перекресток Ойл" (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кемерово (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 07.09.2015 N 190 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 358 439 руб., начисления соответствующих сумм пени и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного частью 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также уменьшении суммы штрафа в 20 раз, начисленного по статье 123 НК РФ.

Решением от 03.03.2016 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 01.07.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить в полном объеме и принять по делу новый судебный акт.

По мнению заявителя, вывод судов о том, что выполненные ООО "Регионстрой" работы фактически носили капитальный характер в форме неотделимых улучшений в объекты основных средств арендодателя и, как следствие, не являлись текущими и не могли быть учтены единовременно в расходах по налогу на прибыль организации, является неправомерным. Кроме того, в обоснование доводов жалобы налогоплательщик указывает на то, что суды необоснованно не приняли доводы о наличии смягчающих обстоятельств.

Инспекция возражает против доводов Общества согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятых по делу решения и постановления судов.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества, по результатам которой составлен акт от 22.05.2015 N 91 и принято решение от 07.09.2015 N 190 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 958 721 руб.

Данным решением Обществу также доначислены налог на прибыль, налог на добавленную стоимость (далее - НДС), налог на имущество в общем размере 1 371 614 руб., начислены пени в размере 82 104 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 13.11.2015 N 768 решение Инспекции отменено в части доначисления НДС в сумме 932 699 руб., начисления пени по НДС в сумме 17 053 руб., начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 178 427 руб.; в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 80 437 руб., начисления пени по налогу на имущество организаций в сумме 16 004 руб., начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 16 087 руб. В остальной части решение Инспекции утверждено.

Общество, считая вышеуказанное решение налогового органа незаконным и нарушающим его права и законные интересы, обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с настоящим заявлением.

Основанием для доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа послужил вывод налогового органа о том, что Общество неправомерно списало в текущие затраты расходы, связанные с капитальными вложениями в форме неотделимых улучшений в арендованные объекты основных средств, которые в соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ признаются амортизируемым имуществом и погашаются путем начисления амортизации в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации.

Отказывая в удовлетворении требований по данному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 606, 616, 623 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 257, 258, 260 НК РФ, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, исходили из того, что произведенные налогоплательщиком затраты, связанные с оплатой строительно-монтажных работ, представляют собой неотделимое улучшение арендованных объектов основных средств, необходимых для их эффективного использования в целях извлечения прибыли, расходы по которым в соответствии со статьями 256 - 259 НК РФ должны включаться в состав затрат по налогу на прибыль только через амортизационные отчисления по ним, а не относиться напрямую в состав прочих расходов арендатора.

Кассационная инстанция, поддерживая выводы судов двух инстанций, исходит из обстоятельств, установленных по делу, и положений норм материального права, указанных в судебных актах.

Судами установлено, что Обществом заключены договоры аренды от 14.02.2011 N 002/11-КО с ООО "Каскад Ойл", на основании которого заявитель принял в аренду Автозаправочную станцию N 49, расположенную по адресу: г. Кемерово, Рудничный район, ул. Узкоколейная; и от 07.07.2010 N 012/10-АГ с ООО "ХК "АльтаГрупп", на основании которого Общество приняло в аренду Автозаправочную станцию N 31, расположенную по адресу: г. Междуреченск, район Ольжерасской автобазы.

На основании договоров подряда от 23.06.2011 N 23/06 и от 28.06.2011 N 28/06, заключенных заявителем (заказчик) с ООО "Регионстрой" (подрядчик), подрядчик взял на себя обязательства выполнять работы, в том числе связанные с потребностями заказчика в области рекламы.

В пункте 1 статьи 260 НК РФ указано, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Данное положение применяется также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

Проанализировав условия договоров аренды, суды установили, что стороны пунктом 2.2.7 договоров предусмотрели, что арендатор обязуется передать арендодателю по истечению срока договора, а также при досрочном его расторжении, улучшения, составляющие принадлежность имущества и неотделимые без вреда для конструкции. В случае, когда данные неотделимые улучшения произведены арендатором за счет собственных средств и с согласия арендодателя, арендатор имеет право на возмещение стоимости этих улучшений.

Судом первой инстанции отмечено, что Обществом не представлено в материалы дела доказательств, подтверждающих получение от арендодателя согласия на производство улучшений арендованного имущества.

В силу пункта 3 статьи 623 Гражданского кодекса Российской Федерации стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом.

Кроме того, исходя из анализа положений статей 256-260 НК РФ суды правильно указали, что в случае, если работы носят характер текущего или капитального ремонта (цель-поддержание объекта в рабочем состоянии), то расходы единовременно уменьшают налогооблагаемую прибыль, в случае, если расходы осуществлены в виде капитальных вложений, то они увеличивают стоимость основных средств и амортизируются налогоплательщиком.

В целях исчисления налога на прибыль к капитальным вложениям, увеличивающим стоимость основных средств, относятся только расходы на изменение технологического или служебного назначения объекта; переустройство объекта и повышение его технико-экономических показателей в целях увеличения мощности, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции; замену морально устаревшего и физически изношенного оборудования на более производительное.

Согласно представленным актам о приемке выполненных работ ООО "Регионстрой" были выполнены для Общества, в том числе демонтаж; периметр навеса комбинированный с 4-х сторон, нить неоновая зеленого и белого свечения по периметру навеса, верхнее герметичное примыкание периметра навеса к кровле навеса, зашивка колонн навеса оцинкованным металлом, зашивка отбойной стенки задней стороны периметра, зашивка колонн и зашивка здания операторской композитным материалом и др.

Проанализировав характер указанных в актах работ, принимая во внимание показания свидетелей и установив, что в рассматриваемом случае Обществом произведено полное изменение наружного оформления арендованных АЗС с использованием новых материалов и конструктивных решений в рамках единой рекламной системы ООО "Перекресток Ойл", а также учитывая отсутствие в материалах дела доказательств, подтверждающих, что арендованные Обществом автозаправочные станции были переданы ему в неудовлетворительном состоянии, что спорные работы представляли собой текущий ремонт, суды обеих инстанций пришли к верному выводу о том, что выполненные ООО "Регионстрой" работы фактически носили капитальный характер в форме неотделимых улучшений, в связи с чем не могли быть учтены налогоплательщиком единовременно в расходах по налогу на прибыль организации.

С учетом изложенного суды правомерно признали законным решение Инспекции в данной части.

Доводов и доказательств, которые не были исследованы судами первой и апелляционной инстанций и которые свидетельствовали бы о незаконности обжалуемых судебных актов, в кассационной жалобе Обществом не приведено.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Основанием для привлечения Общества к ответственности по статье 123 НК РФ послужило несвоевременное перечисление Обществом (налоговым агентом) за период с 01.06.2011 года по 31.12.2013 года налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 692 319 руб. с сумм выплаченных доходов физическим лицам.

Не оспаривая правомерность привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, Общество ссылается на наличие смягчающих ответственность обстоятельств, а именно: Общество находится в сложной экономической ситуации, но не прибегает к сокращению штата сотрудников; заявитель является добросовестным налогоплательщиком, начисляет и уплачивает налоги в установленном порядке; подобное налоговое нарушение совершено заявителем впервые.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя по данному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 112, 114 НК РФ, с учетом Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 N 11-П, постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", пришли к выводу об отсутствии оснований для снижения штрафа и признания недействительным решения Инспекции в части привлечения к налоговой ответственности.

Выводы судов соответствуют обстоятельствам дела и нормам права.

В силу пункта 1 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения размера штрафа не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, установленный пунктом 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим. Так, согласно подпункту 3 пункта 1 данной статьи смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть приняты таковыми.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В Постановлении от 15.07.1999 N 11-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что исходя из общих принципов права, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает дифференциацию наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию наказания.

В данном случае, исследовав и оценив представленные в дело документы, суды сделали вывод об отсутствии обстоятельств, смягчающих ответственность Общества, и оснований для снижения размера штрафа. При этом суды исходили из того, что самостоятельные исчисление и уплата НДФЛ являются в силу НК РФ обязанностью Общества, исполнение которой свидетельствует о правомерном поведении налогоплательщика и не может расцениваться в качестве смягчающего ответственность обстоятельства; ссылка Общества на наличие тяжелого материального положения не основана на доказательствах; из материалов дела не усматривается и объективных препятствий для своевременного исполнения Обществом как налоговым агентом возложенных на него обязанностей.

Так, проанализировав банковский счет Общества, суды установили, что в дни, когда удержанный НДФЛ должен был быть перечислен в бюджет, налогоплательщик осуществлял иные выплаты, таким образом, удерживая у работников исчисленный НДФЛ, Общество сознательно не перечисляло его в бюджет в сроки, установленные налоговым законодательством, то есть осознавало факт нарушения обязательных требований налогового законодательства.

Учитывая характер и обстоятельства налогового правонарушения, суды обеих инстанций пришли к верному выводу о том, что размер штрафных санкций, установленный налоговым органом по результатам проверки, соответствует принципам соразмерности, справедливости, дифференциации и индивидуализации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, степени вины и установленных обстоятельств совершения налогового правонарушения.

При этом право на установление и оценку обстоятельств, смягчающих или отягчающих ответственность, принадлежит судам первой и апелляционной инстанций. Суд кассационной инстанции в соответствии с предоставленными ему Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации полномочиями не вправе переоценивать обстоятельства, которым судебными инстанциями дана соответствующая правовая оценка.

Нарушений судами статей 112, 114 НК РФ не установлено.

Судом кассационной инстанции не установлено нарушений норм процессуального законодательства, которые могли привести к принятию неправильного решения и постановления (часть 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Согласно подпунктам 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, пункту 34 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" при обжаловании судебных актов в кассационном порядке по делам о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов незаконными государственная пошлина для юридических лиц составляет 1 500 руб.

В соответствии со статьей 104 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.40 НК РФ заявителю следует возвратить из федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 02.08.2016 N 3707.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 03.03.2016 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 01.07.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-24463/2015 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Перекресток Ойл" из федерального бюджета госпошлину в размере 1 500 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 02.08.2016 N 3707.

Выдать справку на возврат госпошлины.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.А. Бурова

Судьи

И.В. Перминова Г.В. Чапаева