Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 7 ноября 2016 г. N Ф04-5269/16 по делу N А27-26260/2015

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда апелляционной истанции оставлено в силе

г. Тюмень

7 ноября 2016 г.

Дело N А27-26260/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 02 ноября 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 ноября 2016 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Кокшарова А.А.

Поликарпова Е.В.

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи помощником судьи Нигматулиной А.Ю. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Кемеровской области на постановление от 20.07.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Хайкина С.Н., Павлюк Т.В., Ходырева Л.Е.) по делу N А27-26260/2015 Арбитражного суда Кемеровской области по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Охотхозяйство "Шестаковское" (652281, Кемеровская область, Чебулинский район, с. Усть-Серта, ул. Горького 33, ОГРН 1074213000234, ИНН 4213006903) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Кемеровской области (652150, Кемеровская область, г. Мариинск, ул. Советская, 1, ОГРН 1044213003075, ИНН 4213000845) о признании недействительным решения.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Кемеровской области (судья Фуртуна Н.К.) в заседании участвовали представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Охотхозяйство "Шестаковское" - Бойкова О.О. по доверенности от 28.09.2015;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Кемеровской области - Заляйс И.В. по доверенности от 11.01.2016, Быкова А.В. по доверенности от 13.09.2016, Своровская Г.А. по доверенности от 15.02.2016.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Охотхозяйство "Шестаковское" (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.09.2015 N 19 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 4 706 840 руб., соответствующих сумм пени в размере 776 592,91 руб., привлечения к ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 941 368 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 1 412 541,90 руб.; предложения уменьшить убытки по налогу на прибыль, полученные налогоплательщиком по итогам налоговых периодов за 2012-2014 годы в размере 2 215 558,46 руб., в том числе:

за 2012 год - 415 664,85 рублей; за 2013 год - 375 245,97 руб.; за 2014 год - 1 423 647,64 руб.

Решением от 21.03.2016 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Новожилова И.А.) требования Общества оставлены без удовлетворения.

Постановлением от 20.07.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда решение отменено, требования заявителя удовлетворены.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, просит постановление апелляционной инстанции отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции.

Мотивируя доводы кассационной жалобы, налоговый орган указывает на то, что передача Обществом сотрудникам организаций, входящих в состав ЗАО ХК "СДС", путевок на добычу охотничьих ресурсов с нулевой ценой в целях налогообложения означает передачу путевок безвозмездно, и является для налогоплательщика реализацией в силу положений статьи 146 НК РФ и подлежит обложению НДС. Выводы суда апелляционной инстанции об обратном противоречат нормам действующего законодательства.

Также, по мнению Инспекции, судом апелляционной инстанции при вынесении судебного акта не учтены взаимозависимость лиц, направленность действий налогоплательщика на минимизацию налоговых обязательств путем намеренного искусственного занижения налоговой базы по НДС; отсутствие деловой и коммерческой цели операций по реализации путевок безвозмездно.

Общество возражает против доводов Инспекции согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятого по делу постановления суда.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества, по результатам которой составлен акт от 28.08.2015 N 15 и принято решение от 30.09.2015 N 19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 941 368 руб.; по статье 123 НК РФ в размере 326,60 руб.; по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций в размере 1 412 541,90 руб.

Данным решением Обществу доначислен НДС в размере 4 708 473 руб., а также начислены пени в размере 776 816,24 руб., предложено уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль организаций на 3 819 643 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 10.12.2015 N 871 решение Инспекции отменено в части предложения уменьшить убытки по налогу на прибыль организаций в размере 506 900 руб.; в остальной части решение оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о необоснованном невключении в объект обложения НДС операций по безвозмездной передаче работникам организаций, входящих в состав ЗАО ХК "СДС", путевок (разрешений) на добычу охотничьих ресурсов с нулевой ценой; об утрате Обществом права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, предусмотренного статьей 145 НК РФ, в связи с превышением предельного размера выручки.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что Общество в проверяемом периоде не подтвердило размер выручки с целью применения статьи 145 НК РФ; налогоплательщик и ЗАО ХК "СДС" в силу положений статьи 20 НК РФ являются взаимозависимыми лицами, отношения между которыми оказывали влияние на условия или экономические результаты их деятельности; отсутствует экономический смысл реализации путевок на безвозмездной основе, действия Общества направлены исключительно на минимизацию налоговых платежей с целью недопущения превышения предельного лимита выручки, установленного НК РФ, позволяющего заявителю использовать освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС.

Отменяя решение суда первой инстанции и удовлетворяя требования заявителя, суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статей 3, 11, 32, 38, 145 НК РФ, Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99), принимая во внимание правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, Определении от 04.06.2007 N 320-О-П, правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 27.11.2012 N 10252/12, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришел к выводу о несоответствии решения налогового органа в оспариваемой части нормам действующего законодательства.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы суда апелляционной инстанции, исходит из положений норм материального права, указанных в судебном акте, и обстоятельств, установленных по делу.

В силу пункта 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Согласно пункту 5 статьи 145 НК РФ, если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца превысила два миллиона рублей, налогоплательщики, начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение, и до окончания периода освобождения, утрачивают право на освобождение.

Из разъяснений, содержащихся в пункте 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", следует, что при исчислении размера выручки от реализации товаров, работ и услуг в целях применения статьи 145 НК РФ надлежит исходить из предусмотренных законодательством о бухгалтерском учете правил ее признания и отражения в бухгалтерском учете.

Пунктом 6 ПБУ 9/99 предусмотрено, что выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности (с учетом положений пункта 3 ПБУ 9/99). Если величина поступления покрывает лишь часть выручки, то выручка, принимаемая к бухгалтерскому учету, определяется как сумма поступления и дебиторской задолженности (в части, не покрытой поступлением).

При этом в силу пункта 12 ПБУ 9/99 организации вправе признавать выручку по мере поступления денежных средств от покупателей (заказчиков) при соблюдении условий, определенных в подпунктах "а", "б", "в", "д" данного пункта.

Согласно пункту 12 ПБУ 9/99 для признания в бухгалтерском учете выручки необходимо, чтобы выполнялись все пять условий, установленных пунктом 12 ПБУ 9/99, одновременно. Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из этих условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Судами установлено, что заявитель в проверяемый период реализовывал путевки (разрешения) на добычу охотничьих ресурсов в соответствии с прейскурантом.

Руководствуясь приказами об открытии сезонов охоты с учетом приложений к этим приказам, в том числе приложением N 2 от 13.08.2012 к приказу от 13.08.2012 N 16; приложением N 2 от 12.08.2013 к приказу от 12.08.2013 N 12, которыми в отдельных случаях, по усмотрению заявителя, установлена выдача путевок, разрешений, лицензий на безвозмездной основе определенной категории лиц, Общество передавало путевки (разрешения) на добычу охотничьих ресурсов сотрудникам предприятий, входящих в группу компаний ЗАО ХК "СДС", на безвозмездной основе.

Хозяйственные операции по безвозмездной передаче путевок заявителем в бухгалтерском учете не отражались, выручка от реализации путевок указанным сотрудникам в книге продаж в общей сумме выручки не учитывалась в связи с ее отсутствием.

Признавая неправомерным вывод налогового органа о необходимости включения операций по безвозмездной передаче путевок (разрешений) на добычу охотничьих ресурсов в выручку от реализации товаров (работ, услуг) для целей применения освобождения от уплаты НДС в порядке статьи 145 НК РФ, суд апелляционной инстанции, руководствуясь указанными выше нормами права, оценив по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании доказательства, с учетом конкретных обстоятельств дела в их совокупности и взаимосвязи в порядке, предусмотренном статьями 65-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исходил из того, что в рассматриваемом случае условия пункта 12 ПБУ 9/99, при наличии которых выручка признается и отражается в бухгалтерском учете организации, а именно подпункты "а" и "в" пункта 12 ПБУ 9/99, не выполняются.

Формулируя указанный вывод, суд апелляционной инстанции обоснованно учел следующее:

- у Общества отсутствует право на получение выручки, вытекающее из договора с нулевой ценой, что подтверждается прейскурантами цен, записями на самих путевках "без оплаты"; применительно к передаче путевок на безвозмездной основе экономическая выгода фактически отсутствует, поскольку при безвозмездной передаче путевок сотрудникам ЗАО ХК "СДС" налогоплательщик не получал в оплату активы и возможность получения актива договорными отношениями не предусмотрена, по иным основаниям не возникает, соответственно, экономическая выгода налогоплательщика не могла увеличиваться;

- вышестоящий налоговый орган в ходе рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика установил, что операции, связанные с безвозмездной передачей имущества, не образуют показатель "выручка" в целях начисления налога на прибыль организаций;

- из анализа положений ПБУ 9/99, Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике Российской Федерации, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров Российской Федерации 29.12.1997, следует, что "нулевые доходы" не могут признаваться "выручкой";

- согласно ответу Минфина России от 06.04.2016 N 03-07-11/194887 на запрос Общества стоимость товаров (работ, услуг), реализованных на безвозмездной основе, не соответствует понятию "выручка", следовательно, стоимость товаров (работ, услуг) для целей применения статьи 145 НК РФ не учитывается.

Суд апелляционной инстанции, принимая во внимание, что для целей применения освобождения по статье 145 НК РФ размер выручки Общества, полученной по деятельности, облагаемой НДС, определен налогоплательщиком верно, и соответствует предельному уровню, установленному законом, учитывая, что доказательств обратного Инспекцией в материалы дела не представлено, правомерно указал, что Обществом в проверяемом периоде соблюдены условия для реализации права на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, предусмотренного пунктом 1 статьи 145 НК РФ.

При таких обстоятельствах апелляционный суд обоснованно признал решение Инспекции о доначислении оспариваемых сумм налогов (пени и штрафа) незаконным.

Доводы Инспекции о том, что операции по безвозмездной передаче путевок являются выручкой организации, подлежат включению в объект обложения НДС, об отсутствии экономической целесообразности в безвозмездной передаче путевок были предметом рассмотрения апелляционного суда и им дана надлежащая правовая оценка.

Ссылка Инспекции на взаимозависимость Общества и ЗАО ХК "СДС" не может быть принята во внимание, поскольку сама по себе взаимозависимость участников налоговых правоотношений с учетом положений постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" не может служить безусловным основанием для признания действий налогоплательщика недобросовестными. Инспекция, ограничившись лишь констатацией факта взаимозависимости участников сделок, не установила влияние взаимозависимости на условия и экономические результаты сделок и деятельности участников хозяйственного оборота.

В целом доводы кассационной жалобы не опровергают выводы суда апелляционной инстанции, направлены на переоценку фактических обстоятельств дела и представленных доказательств по нему, в связи с чем не могут служить основанием для отмены судебного акта.

Оснований для переоценки выводов арбитражного суда относительно доказательств по делу у суда кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Таким образом, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

постановление от 20.07.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-26260/2015 Арбитражного суда Кемеровской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.А. Бурова

Судьи

А.А. Кокшаров Е.В. Поликарпов