Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 30 ноября 2016 г. N Ф04-5315/16 по делу N А81-811/2016

г. Тюмень

30 ноября 2016 г.

Дело N А81-811/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 24 ноября 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 ноября 2016 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Перминовой И.В.

судей Поликарпова Е.В.

Чапаевой Г.В.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу на постановление от 01.09.2016 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А., Лотов А.Н.) по делу N А81-811/2016 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Инвестиционная строительная компания Ямал Альянс" (629800, Ямало-Ненецкий автономный округ, г.Ноябрьск, Промзона промузел пелей панель 15, дом 20, ОГРН 1118905003579, ИНН 8905049487) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (629810, Ямало-Ненецкий автономный округ, г.Ноябрьск, пр. Мира, 94, ОГРН 1118905004008, ИНН 8905049600), Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (629008, Ямало-Ненецкий автономный округ, г.Салехард, ул. В.Подшибякина, 51, ОГРН 1048900003888, ИНН 8901016000) о признании недействительными решений.

В заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Инвестиционная строительная компания Ямал Альянс" - Басова Н.С. по доверенности от 14.11.2016;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу - Сальм Д.И. по доверенности от 18.04.2016;

от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу - Сальм Д.И. по доверенности от 20.09.2016 N 04-18/09869.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Инвестиционная строительная компания Ямал Альянс" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция, налоговый орган), Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Управление) о признании недействительными решения Инспекции от 09.11.2015 N 2.10-15/5946дсп "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и решения Управления от 27.01.2016 N 17.

Решением от 31.05.2016 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Лисянский Д.П.) требования заявителя в части привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение правонарушения, предусмотренного статьей 123, Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и начисления пени за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц оставлены без рассмотрения.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением от 01.09.2016 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда в части отказа в удовлетворении требований заявителя отменено, принят в данной части новый судебный акт. Требования Общества удовлетворены частично, признаны недействительными решение Инспекции и решение Управления в части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 2 434 029,20 руб. по налогу на прибыль, доначисления налога на прибыль за 2013 год в сумме 6 085 073 руб. и начисления пени по налогу на прибыль в размере 985 344,19 руб. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Управление обратилось с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального права (расширительное толкование правовых норм, установленных в главах 14.2, 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации) и процессуального права (несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам), просит отменить постановление апелляционной инстанции и оставить в силе решение суда первой инстанции.

Управление считает, что суд первой инстанции, исследовав в судебных заседаниях всю совокупность доказательств, представленных сторонами, правомерно сделал выводы о том, что налогоплательщиком действительно была получена необоснованная налоговая выгода в виде умышленного уменьшения налогооблагаемой прибыли за 2013 год по взаимоотношениям с взаимозависимыми лицами с льготным режимом налогообложения - индивидуальными предпринимателями Шиховой Е.Н. и Курдюбовой Н.Н., в отношении которых была создана видимость предпринимательской деятельности.

В отзывах на кассационную жалобу Общество считает доводы Управления несостоятельными, а постановление апелляционной инстанции - законным и обоснованным, в связи с чем просит оставить его без изменения.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция поддерживает доводы Управления, изложенные в кассационной жалобе, в связи с чем просит ее удовлетворить.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 24 ноября 2016 года до 15 часов 00 минут по тюменскому времени (до 13 часов 00 минут по московскому времени).

24 ноября 2016 года в 15 часов 00 минут судебное заседание продолжено.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Проверив законность судебного акта в порядке статей 284, 286 АПК РФ, изучив доводы жалобы, отзывов на нее, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция считает ее подлежащей удовлетворению.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) различных налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, о чем составлен акт выездной налоговой проверки от 31.08.2015 N 2.10-15/36.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 09.11.2015 N 2.10-15/5946дсп "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Обществу доначислен налог на прибыль организаций за 2013 год в сумме 6 085 073 руб.; Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за умышленную неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 2 434 029,20 руб., по статье 123 НК РФ за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 365 607,63 руб.; налогоплательщику начислены пени по налогу на прибыль организаций в размере 985 344,19 руб. и по налогу на доходы физических лиц в размере 21 133,62 руб.

Решением Управления от 27.01.2016 N 17 решение Инспекции утверждено.

Не согласившись с решениями Инспекции и Управления, Общество оспорило их в судебном порядке.

Применительно к кассационной жалобе основанием для доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени, штрафа послужил вывод налогового органа о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль в результате необоснованного завышения расходов, используя взаимозависимых лиц, составления фиктивных, притворных договоров подряда на выполнение строительных и отделочных работ с индивидуальным предпринимателем Шиховой Е.Н. (далее - ИП Шихова Е.Н.) и индивидуальным предпринимателем Курдюбовой Н.И. (далее - ИП Курдюбова Н.И.), которые никакой реальной предпринимательской деятельности не осуществляли.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд первой инстанции, руководствуясь положениями статей 247, 251, 252, 270 НК РФ, статей 3, 8 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ), статей 1, 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришел к выводу, что Общество, вступая в хозяйственные взаимоотношения с ИП Шиховой Е.Н. и ИП Курдюбовой Н.И., преследовало цель снижения налогового бремени путем заключения притворных сделок, посредством которых часть дохода Общества формально передавалась предпринимателям, применяющим специальный режим налогообложения.

Отменяя решение суда, апелляционная инстанция исходила из того, что действия налогоплательщика и его контрагентов экономически обоснованы, указанные сделки направлены на получение прибыли по основному виду деятельности; доказательств, достоверно свидетельствующих о согласованности действий указанных лиц, а также об их недобросовестном поведении, целью которого является неправомерное уменьшение своих налоговых обязательств, в материалы дела не представлено, что не было учтено судом первой инстанции.

Суд кассационной инстанции, отменяя постановление апелляционной инстанции, исходит из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

Как следует из материалов дела, в апелляционную инстанцию дополнительные доказательства сторонами не представлялись, дело рассмотрено апелляционным судом по имеющимся в деле доказательствам, исследованным арбитражным судом первой инстанции.

Судами установлено, что в проверяемом периоде Общество осуществляло деятельность по строительству зданий и сооружений, продаже собственного жилого и нежилого недвижимого имущества, а также деятельность автомобильного грузового неспециализированного транспорта.

В 2013 году Обществом с ИП Шиховой Е.Н. заключены следующие договоры подряда на выполнение строительных и отделочных работ:

- договор от 01.04.2013 N 7 на выполнение строительных работ по устройству кровли, стекольных работ на объекте по адресу: г. Ноябрьск, мкр. Вынгапуровский, ул. 70 лет Октября, район дома 30, на сумму 4 474 096, 47 руб.;

- договор от 01.04.2013 N 8 на выполнение строительных работ по устройству кровли, облицовке фасада на объекте по адресу: г. Ноябрьск, мкр. Вынгапуровский, ул. Полярная, район дома 7, на сумму 12 332 832, 20 руб.;

- договор от 01.04.2013 N 45 на выполнение строительных работ по устройству слуховых окон, полов, отделочных работ, облицовке фасада, устройство трубопроводов ГВС и ХВС, канализации, вентиляции и системы отопления на объекте по адресу: п. Ханымей, ул. Школьная, район дома 13, на сумму 14 421 700, 56 руб.;

- договор от 01.06.2013 N 69 на выполнение строительных работ по устройству кровли, полов, фасада и внутренней отделки на объекте по адресу г. Ноябрьск, ул. Советская, район дома 101, на сумму 10 986 823, 71 руб.;

- договор от 01.06.2013 N 70 на выполнение строительных работ по устройству кровли, фасада, полов, внутренней отделки на объекте по адресу: г. Ноябрьск, ул. Высоцкого, район дома 38а, на сумму 1 260 737 руб.;

- договор от 01.06.2013 на выполнение строительных работ по устройству фасада на объекте по адресу: г. Ноябрьск, мкр. Вынгапуровский, ул. Полярная, район дома 7, на сумму 4 493 088, 52 руб.

Общая стоимость работ по договорам составила 47 969 278,46 руб.

Также в 2013 году Обществом заключены следующие договоры подряда с ИП Курдюбовой Н.И. на выполнение строительных и отделочных работ:

- договор от 01.07.2013 N 9 на выполнение строительных работ по устройству полов на объекте по адресу: г. Ноябрьск, ул. Высоцкого, район дома 38А, на сумму 1 880 640 руб.;

- договор от 01.11.2013 N 406 на выполнение общестроительных работ на объекте по адресу: Пуровский район, п. Ханымей, кв. Комсомольский, район дома 26, на сумму 1 846 300, 20 руб.;

- договор от 01.08.2013 N 399 на выполнение отделочных работ на объекте по адресу: г. Ноябрьск, ул. Советская, район дома 101, на сумму 10 416 467, 70 руб.

Общая стоимость работ по договорам составила 14 143 407,90 руб.

На основании представленных Обществом налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год (уточненный расчет от 15.04.2014), а также карточки счета по бухгалтерскому счету N 08.9 налоговый орган сделал вывод о том, что в 2013 году налогоплательщик при определении налогооблагаемой прибыли учел следующие расходы по взаимоотношениям с ИП Шиховой Е.Н.:

- 14 421 700, 56 руб. по строительству объекта по адресу: п. Ханымей, ул. Школьная, 13;

- 10 986 823,71 руб. по строительству объекта по адресу: г. Ноябрьск, ул. Советская, 101.

По взаимоотношениям с ИП Курдюбовой Н.И. при строительстве объекта по адресу: г. Ноябрьск, ул. Советская, 101, налогоплательщиком учтено в составе расходов при определении налогооблагаемой прибыли в 2013 году 10 416 467 руб. 70 коп.

Всего по двум объектам и по обоим предпринимателям Обществом учтено в составе расходов 2013 года 35 824 991,97 руб.

Налоговый орган из указанной суммы признал необоснованными расходы в размере 30 425 365 руб., признав правомерными только расходы на оплату труда в размере 4 676 653 руб. (ИП Шихова Е.Н.) и 722 974 руб.

(ИП Курдюбова Н.И.), выплаченных работникам, фактически выполнявшим работы на указанных объектах строительства.

В подтверждение довода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды Инспекция ссылалась на следующие обстоятельства, установленные в ходе проверки:

- установлена связь, влияющая на ход и результаты хозяйственной деятельности, между учредителем и директором Общества Руденко А.А. с одной стороны и ИП Шиховой Е.Н., ИП Курдюбовой Н.И. - с другой, поскольку Шихова Е.Н. и Курдюбова Н.И. являются работниками организаций (Общества и ООО "Пересвет-трейд" (ИНН 8905036431), учредителем и руководителем которых является Руденко А.А.; адрес местонахождения ООО "Пересвет-трейд" совпадает с юридическим адресом Общества (Ямало-Ненецкий АО, г. Ноябрьск, ул. Советская, д. 18);

- ИП Шихова Е.Н. и ИП Курдюбова Н.И. зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей незадолго до осуществления хозяйственных операций с единственным заказчиком (Обществом);

- постановку на налоговый учет ИП Шиховой Е.Н. и ИП Курдюбовой Н.И. производила Шихова Е.Н. (согласно нотариально заверенной доверенности от Курдюбовой Н.И.); оба предпринимателя зарегистрированы 06.03.2013 с идентичными видами экономической деятельности;

- расчетные счета ИП Шиховой Е.Н., ИП Курдюбовой Н.И. и Общества открыты в одном и том же банке (ОАО "Запсибкомбанк") в один и тот же день;

- из представленных ОАО "Запсибкомбанк" доверенностей, оформленных от ИП Шиховой Е.Н. и ИП Курдюбовой Н.И., следует, что указанные индивидуальные предприниматели доверяют друг другу распоряжение денежными средствами по расчетным счетам, кроме этого Шихова Е.Н. и Курдюбова Н.И. выписали доверенность на имя Горной К.В., которая является работником Общества; Обществом выданы доверенности на имя Шиховой Е.Н. и Горной К.В. на представление интересов от имени Общества в ОАО "Запсибкомбанк";

- из анализа выписки движения денежных средств на расчетных счетах ИП Курдюбовой Н.И. и ИП Шиховой Е.Н. за 2013 год следует, что на расчетные счета поступали денежные средства от единственного заказчика - Общества: ИП Курдюбовой Н.И. - с августа 2013 года по декабрь 2013 года в общем размере 14 143 407,90 руб., а ИП Шиховой Е.Н. - с апреля 2013 года по декабрь 2013 года в общем размере 44 916 612,57 руб.; в дальнейшем в течение двух дней денежные средства списывались со счетов по чекам через кассу банка с назначением платежа "на хозяйственные нужды и заработную плату"; при этом сумма выданной заработной платы согласно сведениям, представленным индивидуальными предпринимателями в Инспекцию по форме 2-НДФЛ, составила 5 399 627,43 руб., в том числе: заработная плата выплаченная работникам ИП Курдюбовой Н.И. - 722 974,72 руб., а заработная плата, которую выплатила своим работникам ИП Шихова Е.Н., составила 4 676 652,71 руб.;

- согласно договорам субподряда расходы на приобретение материалов предприниматели не осуществляли; по расчетному счету предпринимателей не производились выплаты по расходам (аренды имущества, транспортных средств, складских помещений, оборудования, коммунальных платежей);

- работники Общества (Клевцова А.И., Горюнова Г.В., Котова Н.Ю. Бондаренко Н.Н.) являлись также работниками ИП Курдюбовой Н.И. и ИП Шиховой Е.Н.;

- по итогам выполнения работ и перечисления денежных средств на расчетные счета индивидуальных предпринимателей их предпринимательская деятельность была прекращена; ИП Шихова Е.Н. была снята учета в качестве индивидуального предпринимателя 14.11.2014, а ИП Курдюбова Н.И. - 28.05.2015.

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства в совокупности с обстоятельствами, установленными Инспекцией в ходе проверки, принимая во внимание показания свидетелей: Шиховой Е.Н., Курдюбовой Н.И., работников ИП Шиховой Е.Н. - Абсалямова И.И., Рыскужина Д.Р., Клевцовой А.И., Горюновой Г.В., работников Общества - Руденко А.А. (руководитель и учредитель), Гордеева И.В. (мастер строительного участка), Герасименко А.П. (главный инженер), Копыловой О.С. (главный бухгалтер), суд первой инстанции установил, что Общество и ИП Шихова Е.Н., ИП Курдюбова Н.И. являются взаимозависимыми лицами, которые используют одни и те же трудовые ресурсы; Общество являлось единственным источником доходов предпринимателей при осуществлении ими соответствующей предпринимательской деятельности.

Установив данные обстоятельства, подтверждающие факт взаимозависимости и то, что согласованные действия указанных лиц были направлены исключительно на уменьшение налоговых обязательств Общества путем уменьшения налогооблагаемой прибыли, суд первой инстанции пришел к выводу, что доначисление налога на прибыль организаций за 2013 год по взаимоотношениям с ИП Шиховой Е.Н. и ИП Курдюбовой Н.Н. обосновано.

Отменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции, в частности, исходил из следующего:

- сам по себе факт взаимозависимости участников сделки не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной и, соответственно, не может быть поставлен в вину проверяемому налогоплательщику при определении его налоговых обязательств (пункт 6 Постановления N 53);

- налогоплательщик, и его контрагенты являлись реально действующими хозяйствующими субъектами, состояли на учете в налоговых органах и фондах, отчитывались в установленном законом порядке, предприниматели подтвердили хозяйственные связи с Обществом;

- на момент совершения спорных сделок предприниматели имели необходимый персонал для достижения соответствующих хозяйственных результатов (сам налоговый орган включил в расходы заявителя расходы на оплату труда работников предпринимателей в размере 4 676 653 руб.

(ИП Шихова Е.Н.) и 722 974 руб. (ИП Курдюбова Н.И.);

- налоговым органом не доказан факт невозможности выполнения строительных работ предпринимателями;

- гражданское законодательство Российской Федерации допускает совместную деятельность хозяйствующих субъектов в целях получения прибыли от осуществления предпринимательской деятельности; совместная деятельность хозяйствующих субъектов сама по себе не свидетельствует о получении налоговой выгоды; возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной;

- в спорном случае налоговый орган в рамках выездной налоговой проверки в целях определения правильности определения Обществом расходов, понесенных по сделкам с взаимозависимыми лицами, фактически осуществил корректировку цен по сделкам Общества с этими лицами, тем самым вышел за пределы предоставленных ему полномочий, поскольку в соответствии с положениями раздела V.1 НК РФ определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов с применением методов, установленных главой 14.3 названного Кодекса.

По мнению кассационной инстанции, при принятии обжалуемого постановления, апелляционной инстанцией не учтено следующее.

В соответствии с Постановлением N 53 под налоговой выгодой для целей данного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункты 3, 4 Постановления N 53).

В соответствии с пунктом 5 Постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 5 Постановления N 53).

Суд апелляционной инстанции, ссылаясь на пункт 6 Постановления N 53 и, указывая, что сам по себе факт взаимозависимости участников сделки не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, не учел подтвержденные доказательствами доводы налогового органа, поддержанные судом первой инстанции, о наличии единой производственной базы; отсутствие у предпринимателей собственных производственных мощностей, трудовых ресурсов; использование налогоплательщиком и предпринимателями одних и тех же трудовых ресурсов, что в свою очередь отвечает требованиям о необоснованности налоговой выгоды, установленной пунктами 5, 6 Постановления N 53.

Оценив данные обстоятельства в совокупности с такими обстоятельствам как: создание незадолго до осуществления хозяйственных операций с единственным заказчиком (Обществом); отсутствие у предпринимателей расходов на приобретение материалов и оборудования для выполнения строительных работ; отсутствие расходов на хозяйственные нужды (оплату поставщикам, командировочные расходы, аренды имущества, транспортных средств, складских помещений, оборудования, коммунальных платежей); а также то, что по итогам выполнения спорных работ и перечисления денежных средств на расчетные счета индивидуальных предпринимателей их предпринимательская деятельность была прекращена, суд первой инстанции сделал правильный вывод о создании предпринимателями видимости их предпринимательской деятельности с целью получения Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения своих налоговых обязательств (вследствие перечисления предпринимателям денежных средств в размере свыше 30 млн. руб. за работы, которые ими реально не могли быть выполнены).

Делая вывод о том, что на момент совершения спорных сделок предприниматели имели необходимый персонал для достижения соответствующих хозяйственных результатов, суд апелляционной инстанции исходил лишь из того, что сам налоговый орган включил в расходы заявителя расходы на оплату труда работников в размере 4 676 653 руб.

(ИП Шихова Е.Н.) и 722 974 руб. (ИП Курдюбова Н.И.).

При этом суд апелляционной инстанции не учел, что налоговый орган учел в составе расходов Общества затраты, "понесенные им через предпринимателей" в части заработной платы по фактически выполненным работам на объектах строительства - стр. 41 решения Инспекции (т.е. которые Общество в любом бы случае понесло, выплачивая заработную плату работникам за выполненные объемы).

Иных доказательств о наличии у предпринимателей собственного персонала в материалах дела не имеется.

При этом суд апелляционной инстанции не учел показания свидетелей, на которые ссылался суд первой инстанции. В частности, показания Шиховой Е.Н., которая не смогла вспомнить ни одного работника, принятого ею на работу; Курдюбовой Н.И., которая затруднилась ответить на все поставленные вопросы; Абсалямова И.И., который пояснил, что изначально он трудоустроился в Общество, но по неизвестным причинам данный договор с ним расторгли и заключили с ИП Шиховой Е.Н.; Горюновой Г.В., Клевцовой А.И., которые пояснили, что они являлись работниками ИП Шиховой по совместительству; Гордеева И.В., который вел табель работников на спорных объектах строительства и пояснил, что на объектах работали только сотрудники Общества, других сторонних организаций на объектах не было.

Апелляционная инстанция в нарушение пунктов 12, 13 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не указала мотивы, по которым отклонила показания указанных свидетелей, не опровергнутые материалами дела и которые были учтены судом первой инстанции.

Отменяя решение суда, суд апелляционной инстанции, указав, что в спорном случае налоговый орган в рамках выездной налоговой проверки в целях определения правильности определения Обществом расходов, понесенных по сделкам с взаимозависимыми лицами, учел только расходы, понесенные предпринимателями на выплату заработной платы их работникам, пришел к выводу, что налоговый орган фактически осуществил корректировку цен по сделкам Общества с этими лицами, тем самым вышел за пределы предоставленных ему полномочий. Данный вывод суда апелляционной инстанции основан на положениях пункта 2 статьи 105.3, пункта 1 статьи 105.5, пунктом 1, 6 статьи 105.6, пункта 1 статьи 105.7, статьи 105.17 НК РФ.

Кассационная инстанция данный вывод апелляционного суда считает неправильным, поскольку в рассматриваемом случае налоговый орган определил потери бюджета, связанные с использованием схемы необоснованного применения льготного режима налогообложения посредством привлечения предпринимателей, не осуществляющих реальной хозяйственной деятельности, что в свою очередь не может являться методом определения рыночных цен в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, согласно статье 105.7 НК РФ.

Кассационная инстанция как основание к отмене решения суда считает неправильной ссылку суда апелляционной инстанции на то, что в любом случае (при гипотетическом подтверждении наличия согласованных действий между участниками спорных хозяйственных операций) объем налоговых обязательств налогоплательщика не изменился бы, поскольку сметная стоимость домов осталась неизменной, налоговым органом работы, указанные в сметах, не проверялись и не исследовались.

Налоговым органом не оспаривался сам факт выполнения спорных работ. Инспекция исходя из совокупности собранных ею доказательств указывала на неправомерность перечисления денежных средств предпринимателям за работы, которые ими реально не выполнялись (работы выполнены силами самого Общества, в силу чего налоговый орган учел затраты по выплате заработной платы за эти работы), и, как следствие, неправомерное уменьшение налогооблагаемой прибыли.

Ссылаясь на неполное исследование судом первой инстанции обстоятельств, касающихся реализации квартир не только в 2013 году, но и в последующие периоды, апелляционный суд не учел, что, как установлено судом первой инстанции, размер спорных расходов определен Инспекцией на основе поданной самим налогоплательщиком налоговой декларации (уточненный расчет от 15.04.2014), т.е. само Общество расходы по обоим предпринимателям в размере 35 824 991,97 руб. отнесло в состав расходов 2013 года (стр. 9 решения суда).

С учетом изложенного кассационная инстанция считает, что выводы арбитражного суда первой инстанции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды основаны на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств в их совокупности в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, тогда как апелляционный суд в нарушение пункта 13 части 2 статьи 271 Кодекса не изложил мотивы, по которым не принял во внимание обстоятельства и доказательства, установленные Инспекцией в ходе проверки и перечисленные выше (в частности, относительно получения необоснованной налоговой выгоды), которые были учтены судом первой инстанции.

В результате чего оценка апелляционным судом обстоятельств и доказательств проведена не в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ.

Нарушение апелляционным судом вышеуказанных процессуальных норм права, а также неправильное применение норм материального права, в т.ч. положений статей 105.3, 105.5 - 105.7, статьи 105.17 НК РФ, привело к принятию неправильного судебного акта, поэтому постановление апелляционной инстанции подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции.

В части оставления заявленных Обществом требований без рассмотрения судебные акты не обжаловались, поэтому в силу части 1 статьи 286 АПК РФ предметом проверки суда кассационной инстанции не являлись.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

постановление от 01.09.2016 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А81-811/2016 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа об удовлетворении заявленных обществом с ограниченной ответственностью "Инвестиционная строительная компания Ямал Альянс" требований и взыскании судебных расходов отменить. В этой части оставить в силе решение суда первой инстанции от 31.05.2016 об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

И.В. Перминова

Судьи

Е.В. Поликарпов Г.В. Чапаева