Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20 января 2017 г. N Ф04-26919/15 по делу N А45-24718/2014

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: дело направлено на новое рассмотрение, решение суда апелляционной истанции отменено, решение суда первой инстанции отменено

г. Тюмень

20 января 2017 г.

Дело N А45-24718/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 17 января 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 января 2017 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Алексеевой Н.А.

Перминовой И.В.

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи помощником судьи Нигматулиной А.Ю. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью Строительная компания "БраНс" на решение от 20.05.2016 Арбитражного суда Новосибирской области (судья Шашкова В.В.) и постановление от 12.09.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Усанина Н.А., Бородулина И.И., Полосин А.Л.) по делу N А45-24718/2014 по заявлению общества с ограниченной ответственностью Строительная компания "БраНс" (630009, Новосибирская область, город Новосибирск, улица Декабристов, дом 92, ИНН 5405331176, ОГРН 1065405136356) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Новосибирска (630008, Новосибирская область, город Новосибирск, улица Лескова, дом 140, ИНН 5405285434, ОГРН 1045401964596) о признании недействительным решения.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Новосибирской области (судья Уколов А.А.) в заседании участвовали представители:

от общества с ограниченной ответственностью Строительная компания "БраНс" - Волков А.В. по доверенности от 01.12.2016;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Новосибирска - Лихачева Н.В. по доверенности от 04.02.2016, Завьялова Н.В. по доверенности от 26.12.2016, Сальнова С.А. по доверенности от 04.02.2016.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью Строительная компания "БраНс" (далее - Общество, заявитель, налогоплательщик, ООО СК "БраНс") обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Новосибирска (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 15.08.2014 N 1913 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения к оплате налога на прибыль в сумме 13 379 847 руб., штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) - 2 675 969 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) - 28 245 593 руб., штрафа по статье 122 НК РФ - 5 280 746 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) - 2 362 457 руб., штрафа по статье 123 НК РФ - 840 795 руб.

Решением от 25.05.2015 Арбитражного суда Новосибирской области заявленные требования удовлетворены частично: решение Инспекции признано недействительным в части привлечения Общества к ответственности по статьям 122, 123, 126 НК РФ в сумме 7 996 959 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением от 19.08.2015 Седьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции изменено, изложено в новой редакции: принят отказ Общества в части требования о привлечении к ответственности по статье 126 НК РФ в размере 88 000 руб., производство по делу в указанной части прекращено; признано недействительным решение Инспекции в части привлечения Общества к ответственности по статьям 122, 123 НК РФ в сумме 7 917 759 руб., в остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением от 29.12.2015 Арбитражного суда Западно-Сибирского округа судебные акты отменены в части отказа в признании недействительным решения Инспекции от 14.08.2014 N 1913 относительно предложения удержать и перечислить в бюджет НДФЛ (начисления соответствующих пени и санкций) по эпизоду получения физическими лицами дохода в натуральной форме в виде предоставленного им питания; относительно доначисления НДС и налога на прибыль (соответствующих пени и санкций) по эпизоду, связанному с предоставлением физическим лицам услуг общественного питания; в указанной части дело направлено на новое рассмотрение; в остальной части судебные акты оставлены без изменения.

При новом рассмотрении решением от 20.05.2016 Арбитражного суда Новосибирской области, оставленным без изменения постановлением от 12.09.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит решение и постановление отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа о доначислении НДФЛ в сумме 2 362 457 руб., соответствующих сумм пени и штрафа; в данной части принять новый судебный акт об удовлетворении требований.

В обоснование доводов кассационной жалобы Общество указывает на отсутствие доказательств, подтверждающих получение работниками налогоплательщика дохода в натуральной форме; представленные в материалы дела сводные ведомости, составленные ООО "Норд Стар Кэтэринг", заверенные ОАО "Усть-СреднеканГЭСстрой", не содержат подписи физических лиц.

Инспекция возражает против доводов заявителя согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверки в отношении Общества, по результатам которой составлен акт и принято решение от 15.08.2014 N 1913 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 7 956 715 руб., по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 840 795 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ - 88 000 руб.

По результатам выездной налоговой проверки установлено (пункт 2 решения) удержание, но неперечисление НДФЛ в размере 22 484 руб.; (пункт 3 решения) неудержание и (или) неперечисление налоговым агентом НДФЛ в сумме 2 491 828 руб., в том числе недобор по работникам офиса в сумме 129 371 руб.; 1 775 458 руб. - недобор по работникам, трудоустроенным в ООО СК "БраНс" и работающим на момент вынесения решения по выездной налоговой проверке (питание на ГЭС работников, трудоустроенных в Обществе); 586 999 руб. (питание на ГЭС работников в 2011-2013 годах, уволенных из ООО СК "БраНс" на момент вынесения решения).

Решением налогового органа заявителю предложено уплатить НДС в сумме 28 245 593 руб., налог на прибыль в размере 13 379 847 руб., перечислить в бюджет удержанный НДФЛ в сумме 22 484 руб., удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в сумме 1 904 829 руб., уплатить пени в размере 11 510 979 руб.

Пунктом 5.6 решения, налогоплательщику предложено, в том числе:

- относительно неудержанного налога в сумме 1 904 829 руб.:

а) удержать сумму неудержанного НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщиков (являются работниками организации) при очередной выплате дохода (пункт 2 статьи 231 НК РФ);

б) перечислить в бюджетную систему Российской Федерации удержанную из доходов налогоплательщиков доначисленную сумму НДФЛ (пункт 6 статьи 226 НК РФ);

в) представить в налоговый орган по налогоплательщикам уточненные сведения по форме 2-НДФЛ (с признаком "1") на физических лиц, которым по результатам налоговой проверки был произведен перерасчет налоговой базы и суммы налога за те налоговые периоды, за которые сведения о доходах уже были представлены в налоговый орган;

- относительно неудержанного налога в сумме 586 999 руб.:

г) в соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 24 НК РФ в месячный срок после вступления в силу решения о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения представить в налоговый орган по месту учета сообщения о невозможности удержания налога у физических лиц, не являющихся работниками организации (справка формы 2-НДФЛ);

д) в месячный срок после вступления в силу решения о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по настоящей налоговой проверке представить в налоговый орган по налогоплательщикам, не являющимся работниками организации, уточненные сведения по форме 2-НДФЛ на физических лиц, которым по результатам налоговой проверки был произведен перерасчет налоговой базы и суммы налога за те налоговые периоды, за которые сведения о доходах уже были представлены в налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Новосибирской области от 19.11.2014 N 560 решение налогового органа оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд.

Применительно к доводам кассационной жалобы основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод Инспекции о неправомерном неудержание и (или) неперечисление налоговым агентом НДФЛ в сумме 2 362 457 руб. (в том числе 1 775 458 руб. - недобор по работникам, трудоустроенным в ООО СК "БраНс" и работающим на момент вынесения решения по выездной налоговой проверке, 586 999 руб. - недобор по работникам, уволенным из ООО СК "БраНс" на момент вынесения решения), в связи с получением работниками дохода в натуральной форме.

При новом рассмотрении дела, отказывая в удовлетворении заявленных Обществом требований в обжалуемой части, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 41, 210, 211 НК РФ, пришли к выводу о предоставлении налоговым органом достаточных доказательств факта и размера вмененных физическим лицам доходов (сводные ведомости и списки персонифицированного контроля, протоколы допросов работников), свидетельствующие о том, что работниками налогоплательщика был получен (принят) доход в натуральной форме в определенном размере.

Следует отметить, что судами первой и апелляционной инстанций в судебных актах ошибочно указана дата оспариваемого решения налогового органа - 14.08.2014 вместо 15.08.2014.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалобы, заслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Судами установлено, что в соответствии с договорами строительного подряда ОАО "Усть-СреднеканГЭСстрой" (Генподрядчик) путем заключения договора со специализированной организацией, предоставляющей услуги общественного питания, предоставляет персоналу Общества (подрядчик) трехразовое горячее питание с последующим возмещением Генподрядчику данных расходов. Питание осуществляется в помещении столовой на объекте "Усть-Среднеканская ГЭС", либо осуществляется доставка питания в герметичных термосах в пределах объекта.

Документами, подтверждающими факт исполнения Генподрядчиком обязательств по обеспечению персонала подрядчика питанием, являются сводные ведомости и списки персонифицированного контроля. Сводная ведомость является основным документом для выставления счета на питание, подрядчик обязан оплачивать стоимость питания ежемесячно по отдельным счетам путем перечисления денежных средств на расчетный счет Генподрядчика.

Признавая правомерным доначисление НДФЛ в связи с получением работниками дохода в натуральной форме, суды исходили из следующего: представленные Генподрядчиком помесячные сводные ведомости (списки) за период с 01.01.2011 по 31.08.2013 содержат Ф.И.О. работников Общества с указанием стоимости питания по каждому физическому лицу за месяц, указание месяца, компании (ООО СК "БраНс"), итоговой суммы за месяц, которая по сводной ведомости, соответствует стоимости расходов по питанию в счете-фактуре и акте; оснований ставить под сомнение ежемесячные списки, представленные непосредственно Генподрядчиком, не имеется; суммовой учет питания по каждому сотруднику налогоплательщиком не велся, в представленных заявителем списках сотрудников (подписаны директором Подольским Р.М.) суммовые показатели отсутствуют.

Однако судами не учтено следующее.

Под доходом понимается экономическая выгода либо в денежной, либо в натуральной форме и оцениваемая в той мере, в какой ее можно оценить (статья 41 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ.

Налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами, персонально по каждому налогоплательщику (пункт 1 статьи 230 и пункт 3 статьи 24 НК РФ).

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 8 Информационного письма от 21.06.1999 N 42 разъяснил, что вмененный налоговым органом физическому лицу доход в виде материального блага подлежит включению в совокупный доход этого лица в случае, если размер дохода мог быть определен применительно к данному физическому лицу.

Анализ положений НК РФ позволяет сделать вывод о том, что наличие или отсутствие недоимки по НДФЛ должно определяться на основании первичных документов, подтверждающих обстоятельства, с возникновением которых норма статьи 226 НК РФ связывает возникновение обязанности по удержанию и перечислению НДФЛ, в разрезе каждого физического лица.

Исходя из положений статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган обязан доказать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения в соответствующей части, и представить доказательства, свидетельствующие о том, что работниками Общества был получен (принят) доход в натуральной форме в определенном размере.

Признавая решение налогового органа законным по оспариваемому эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что представленные Генподрядчиком сводные ведомости являются достаточным доказательством возникновения у Общества обязанности по удержанию и перечислению НДФЛ в бюджет.

Между тем первичные документы, подтверждающие факт получения (принятия) питания работниками в указанной в ведомостях сумме, с соответствующей распиской о получении физическим лицом дохода в натуральной форме, материалы дела не содержат.

Как следует из протоколов допроса работников Общества Терентьева А.В. (том 6 л.д. 137-141), Протасовского В.В. (том 7 л.д. 9-13), за питание они расписывались в ведомости на кассе с указанием суммы, на которую было предоставлено питание. При этом допрошенный в качестве свидетеля работник заявителя Абакумов И.В. (протокол допроса от 07.05.2014) пояснил, что на объекте было организовано питание для работников, однако питались в столовой не каждый день, готовили также сами.

Направляя дело в обжалуемой части на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал, что представленные в материалы дела сводные ведомости, составленные ООО "Норд Стар Кэтэринг" и содержащие список физических лиц с указанием по каждому физическому лицу стоимости полученного за месяц питания, не являются достаточным доказательством того, что каждое перечисленное в них физическое лицо приняло (получило) доход в натуральной форме в указанной в ведомостях величине; на необходимость судам исследовать все имеющиеся материалы относительно спорного эпизода, оценить доводы сторон, при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства в обоснование своих доводов и возражений.

Вместе с тем, кроме имеющихся в материалах дела указанных сводных ведомостей, актов и счетов-фактур, иные документы (о наличии которых сообщали работники Общества), подтверждающие факт передачи сотрудникам Общества доходов в натуральной форме, для установления обстоятельств, с которыми НК РФ связывает фактическое получение физическим лицом дохода в натуральной форме, налоговым органом в ходе проверки не исследовались, суду не представлены.

Судами первой и апелляционной инстанций в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неправильно распределено бремя доказывания между сторонами и необоснованно оставлен без оценки довод Общества об отсутствии надлежащих доказательств, позволяющих определить сумму дохода, полученного каждым конкретным работником.

Кассационная инстанция полагает, что расчет НДФЛ, произведенный Инспекцией на основании документов, имеющихся в материалах дела, не может быть признан правомерным, поскольку Инспекцией фактически вменяется каждому сотруднику Общества получение дохода в виде бесплатного питания в отсутствие тому достаточных доказательств.

Указанные действия Инспекции нарушают один из основополагающих принципов налогообложения, закрепленный в пункте 5 статьи 3 НК РФ, в соответствии с которым ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги в порядке, не установленном НК РФ.

Суд округа соглашается с доводами жалобы, что определение налоговым органом суммы доходов, полученных работниками Общества в натуральной форме в виде оплаты за питание, и исчисление НДФЛ лишь на основании сводных ведомостей, составленных ООО "Норд Стар Кэтэринг", не доказывает получения конкретно каждым из работников дохода и факта возникновения объекта налогообложения.

В отсутствие документального подтверждения размера полученного налогоплательщиками - работниками Общества от налогового агента дохода произведенное налоговым органом доначисление НДФЛ является неправомерным и нарушающим права и законные интересы физических лиц.

Учитывая изложенное, выводы судов о правомерности привлечения Общества к ответственности, доначисления НДФЛ и начисления соответствующих сумм пеней за проверяемый период по данному эпизоду, являются необоснованными.

Таким образом, судебные акты подлежат отмене в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Новосибирска от 15.08.2014 N 1913 по эпизоду неудержания НДФЛ в сумме 2 362 457 руб., а именно, в части предложения удержать и перечислить в бюджет неудержанный НДФЛ (или сообщить о невозможности удержания налога) в размере 1 775 458 руб. из доходов работников, трудоустроенных в Обществе на момент вынесения решения по выездной налоговой проверке; в части обязания представить в налоговый орган по месту учета сообщения о невозможности удержания НДФЛ в размере 586 999 руб. по физическим лицам, уволенным из Общества на момент вынесения решения Инспекции, а также начисления соответствующих сумм пени и штрафа.

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции считает возможным, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт об удовлетворении соответствующих требований Общества.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с удовлетворением кассационной жалобы с Инспекции в пользу Общества подлежат взысканию судебные расходы, связанные с оплатой государственной пошлины за подачу апелляционных жалоб в размере 3 000 рублей по платежным поручениям от 17.06.2015 N 1555, от 20.06.2016 N 623 и кассационных жалоб в размере 3 000 руб. по платежным поручениям от 22.09.2015 N 2313, от 24.10.2016 N 1303.

В силу части 2 статьи 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исполнительный лист подлежит выдаче Арбитражным судом Новосибирской области.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 20.05.2016 Арбитражного суда Новосибирской области и постановление от 12.09.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А45-24718/2014 отменить в части отказа в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью Строительная компания "БраНс" о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Новосибирска от 15.08.2014 N 1913 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду неудержания налога на доходы физических лиц в сумме 2 362 457 руб. (соответствующих сумм пени и штрафа).

В указанной части принять по делу новый судебный акт.

Признать решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Новосибирска от 15.08.2014 N 1913 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду неудержания налога на доходы физических лиц в сумме 2 362 457 руб. (соответствующих сумм пени и штрафа) недействительным.

В остальной части принятые по делу судебные акты оставить без изменения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Новосибирска в пользу общества с ограниченной ответственностью Строительная компания "БраНс" судебные расходы в размере 6 000 руб.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.А. Бурова

Судьи

Н.А. Алексеева И.В. Перминова