Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16 февраля 2017 г. N Ф04-6879/16 по делу N А46-1826/2016

г. Тюмень

16 февраля 2017 г.

Дело N А46-1826/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 09 февраля 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 февраля 2017 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Кокшарова А.А.

Чапаевой Г.В.

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи помощником судьи Нигматулиной А.Ю. рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу г. Омска и акционерного общества "Омскэлектро" на постановление от 02.11.2016 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Иванова Н.Е., Киричёк Ю.Н., Кливер Е.П.) по делу N А46-1826/2016 Арбитражного суда Омской области по заявлению акционерного общества "Омскэлектро" (644027, Омская область, г. Омск, ул. Л. Чайкиной, 8, ОГРН 1135543015145, ИНН 5506225921) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу г. Омска (644027, Омская область, г. Омск, пр-т Космический, д. 18В, ОГРН 1045511018222, ИНН 5506057427) о признании решения недействительным.

Другие лица, участвующие в деле: Департамент городского хозяйства Администрации города Омска (644043, Омская область, г. Омск, ул. Гагарина, дом 32/1, ИНН 5504061072, ОГРН 1035507001199).

В заседании принял участие представитель акционерного общества "Омскэлектро" - Хиневич С.А. по доверенности от 12.09.2016.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Омской области (судья Краецкая Е.Б.) в заседании участвовали представители:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу г. Омска - Котикова О.А. по доверенности от 23.12.2016 N 01-12/10375, Кулишова Л.Т. по доверенности от 20.07.2016 N01-12/05856;

от Департамента городского хозяйства Администрации города Омска - Окишев К.В. по доверенности от 07.04.2016 N 15.

Суд установил:

акционерное общество "Омскэлектро" (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением, уточненным в ходе судебного разбирательства в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу г. Омска (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительными решения от 22.09.2015 N 1637 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учёта (пункт 3.2 резолютивной части решения); решения от 22.09.2015 N 88 об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению; решения от 22.09.2015 N 15 о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, в части отказа Обществу в возмещении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2 601 751 руб. (пункт 2 резолютивной части данного решения).

Определением суда к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен Департамент городского хозяйства Администрации города Омска (далее - Департамент).

Решением от 08.08.2016 Арбитражного суда Омской области (судья Захарцева С.Г.) заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме.

Постановлением от 02.11.2016 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда отменено, в удовлетворении требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции.

В обоснование доводов кассационной жалобы заявитель указывает на то, что полученные Обществом из бюджета в рамках статьи 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации субсидии выделены предприятию не на оплату работ (услуг), реализуемых отдельным категориям граждан, а имеют целевой характер - возмещение затрат, понесенных по содержанию и текущему ремонту объектов наружного освещения города, а также возмещение затрат по электроснабжению линий наружного освещения, находящихся в собственности у налогоплательщика, следовательно, учитывая отсутствие передачи на возмездной основе результатов выполненных работ (оказанных услуг), названные субсидии не являются реализацией в понимании статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и не входят в налоговую базу по НДС.

Инспекция возражает против доводов Общества согласно отзыву.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права, несоответствие выводов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просит изменить мотивировочную часть постановления суда апелляционной инстанции.

Мотивируя доводы кассационной жалобы, налоговый орган указывает на то, что оказание в рамках заключенного между Обществом и Департаментом соглашения о предоставлении субсидий от 30.01.2014 на возмещение отдельных видов затрат по ремонту и содержанию линий наружного освещения работ (услуг) на безвозмездной услуге является реализацией в понимании статьи 39 НК РФ, которая подлежит обложению НДС; оснований для исключения спорных субсидий из налогооблагаемой базы нет, поскольку необходимые для этого условия, из числа указанных в пункте 2 статьи 154 НК РФ, отсутствуют. При этом нахождение линий наружного освещения в собственности налогоплательщика в рассматриваемом случае значения не имеет.

Общество возражает против доводов Инспекции согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационных жалоб, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятого по делу постановления суда.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Обществом уточненной налоговой декларации по НДС от 19.03.2015 N 1, по результатам которой были приняты решения:

- от 26.06.2015 N 10-18/46 о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, в размере 31 799 321 руб.;

- от 22.09.2015 N 1637 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Инспекцией было установлено завышение Обществом НДС, заявленного к возмещению из бюджета по уточненной декларации по НДС N 1 за 4 квартал 2014 года, в размере 2 601 751 руб.; при этом в пункте 3.2 означенного решения на заявителя была возложена обязанность по внесению необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета;

- от 22.09.2015 N 15 о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, в сумме 593 649 руб. и отказе в возмещении НДС в сумме 2 601 751 руб., в соответствии с которым налоговый орган установил занижение Обществом налоговой базы по НДС на 48 578 217 руб. и соответствующий ей НДС в сумме 7 410 236 руб., а также завышение НДС в сумме 4 808 485 руб. в результате неправомерного восстановления НДС, ранее правомерно принятого к вычету;

- от 22.09.2015 N 88 об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, в размере 2 601 751 руб., при вынесении которого Инспекцией также было установлено занижение Обществом налоговой базы по НДС на 48 578 217 руб. и соответствующий ей НДС в сумме 7 410 236 руб., а также завышение НДС в сумме 4 808 485 руб. в результате неправомерного восстановления НДС, ранее правомерно принятого к вычету.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Омской области (далее - Управление) от 28.12.2015 N 16-22/16575@ решение Инспекции от 22.09.2015 N 1637 отставлено в силе; решением Управления от 04.07.2016 N16-25/08608@ жалоба на решения налогового органа от 22.09.2015 N 88 и N 15 оставлена без рассмотрения на основании статьи 139.3 НК РФ.

Полагая, что решения Инспекции N 1637, N 88 и N 15 в части не соответствуют требованиям закона и нарушают его права и законные интересы, заявитель обратился в суд с настоящими требованиями.

Основанием для принятия оспариваемых решений послужили выводы налогового органа о занижении Обществом налоговой базы по НДС на суммы полученной из бюджета субсидии на возмещение затрат по электроснабжению на нужды наружного освещения г. Омска и затрат по техническому и текущему ремонту линий наружного освещения г. Омска.

Удовлетворяя требования Общества, суд первой инстанции исходил из того, что фактически между заявителем и Департаментом сложились отношения по предоставлению субсидий на возмещение затрат в порядке, предусмотренном Бюджетным кодексом Российской Федерации, которые носят безвозмездный и безвозвратный характер. Также суд первой инстанции отметил, что полученные из бюджета денежные средства были выделены не на оплату работ (услуг), реализуемых отдельным категориям граждан, а на возмещение затрат, понесенных заявителем в связи с оказанием услуг по содержанию линий наружного освещения города Омска. При этом суд первой инстанции указал, что линии наружного освещения города Омска находятся в собственности налогоплательщика, в связи с чем Департамент не мог быть заказчиком услуг по содержанию имущества, которое ему не принадлежало.

Отменяя решение суда первой инстанции и отказывая в удовлетворении требований Общества, суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статей 38, 39, 146, 153, 154 НК РФ, статей 37, 39 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ), во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришел к выводу о необоснованном занижении заявителем налоговой базы по НДС за 4 квартал 2014 года ввиду невключения в налоговую базу по НДС услуг по электроснабжению на нужды наружного освещения города Омска.

При этом суд апелляционной инстанции поддержал выводы суда первой инстанции об отсутствии оснований для включения в налоговую базу при исчислении НДС денежных сумм в виде субсидий, полученных из бюджета муниципального образования, на возмещение затрат, связанных с содержанием и ремонтом спорных сетей.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы суда апелляционной инстанции, исходит из положений норм материального права, указанных в судебном акте, и обстоятельств, установленных по делу.

Согласно положениям пунктов 1, 2 статьи 78 БК РФ субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям) - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения недополученных доходов и (или) финансового обеспечения (возмещения) затрат в связи с производством (реализацией) товаров (за исключением подакцизных товаров, кроме автомобилей легковых и мотоциклов, винодельческих продуктов, произведенных из выращенного на территории Российской Федерации винограда), выполнением работ, оказанием услуг. При этом названные субсидии из местного бюджета могут предоставляться в случаях и порядке, предусмотренных решением представительного органа муниципального образования о местном бюджете и принимаемыми в соответствии с ним муниципальными правовыми актами местной администрации или актами уполномоченных ею органов местного самоуправления.

В силу положений пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются, в том числе, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Под реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем согласно положениям пункта 1 статьи 39 НК РФ признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Судами установлено, что в 2014 году между Обществом и Департаментом заключено Соглашение от 30.01.2014 N 907-15/2014 (в редакции дополнительных соглашений от 10.04.2014 N 1, от 15.12.2014 N 2 и от 29.12.2014 N3), согласно которому Департамент предоставил в 2014 году заявителю субсидии на возмещение отдельных видов затрат по ремонту и содержанию линий наружного освещения города Омска, а также на возмещение затрат по электроснабжению на нужды наружного освещения г. Омска, включая затраты по передаче электрической энергии на указанные нужды через технические устройства электрических сетей сетевых организаций.

В кассационной жалобе налоговый орган указывает на то, что полученные налогоплательщиком из бюджета в виде субсидий денежные средства непосредственно связаны с оплатой реализованных Обществом работ по содержанию и текущему ремонту объектов наружного освещения и являются объектом обложения НДС в соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ, соответственно, налоговая база по НДС должна исчисляться с учетом названных субсидий в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ.

Указанные доводы Инспекции были предметом рассмотрения судов, им дана надлежащая правовая оценка.

Как уже отмечалось, Обществу в 2014 году предоставлены субсидии на возмещение затрат по техническому обслуживанию и текущему ремонту линий наружного освещения города.

Факт нахождения линий наружного освещения, на содержание которых выделялись субсидии, в собственности заявителя подтверждается материалами дела и налоговым органом не опровергается.

Таким образом, фактически техническое обслуживание и ремонт линий наружного освещения осуществлялось для содержания в надлежащем состоянии имущества налогоплательщика.

Во исполнение взятых на себя Соглашением от 30.01.2014 обязательств по выполнению работ по содержанию и ремонту линий наружного освещения города Омска, находящихся в собственности налогоплательщика, Общество в Департамент представляло ежемесячные Отчеты о произведенных затратах по ремонту и содержанию за октябрь, ноябрь и декабрь 2014 года, калькуляции и локально-сметные расчеты.

Проанализировав положения статей 78 БК РФ, статей 39, 146, 154, 162 НК РФ, постановления Администрации города Омска от 23.01.2012 N 123-п "О предоставлении из бюджета города Омска субсидий на возмещение отдельных затрат по ремонту и содержанию линий наружного освещения города Омска", с учетом положений заключенного между Департаментом и налогоплательщиком указанного выше Соглашения на возмещение затрат, связанных с содержанием и ремонтом линий наружного освещения, принимая во внимание, что спорные сети принадлежат на праве собственности Обществу, а значит, выгодоприобретателем работ по содержанию такого имущества является именно заявитель, учитывая, что налоговым органом в нарушение части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не предоставлено доказательств того, что рассматриваемые субсидии были потрачены на сети, не принадлежащие Обществу на праве собственности, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно указали, что между сторонами Соглашения сложились отношения по предоставлению субсидий на возмещение затрат, носящих безвозмездный и безвозвратный характер.

Поскольку денежные средства в виде субсидий, полученные Обществом из бюджета бюджетной системы Российской Федерации на возмещение затрат, понесенных им в связи с содержанием и текущим ремонтом объектов наружного освещения, не связаны с оплатой реализуемых налогоплательщиком товаров (работ, услуг), суды правомерно признали их неподпадающими под понятие "реализация товаров (работ, услуг)", установленное статьей 39 НК РФ, в связи с чем верно указали на отсутствие при получении сумм указанного возмещения объекта налогообложения НДС.

Ссылка налогового органа на судебные акты по делам N А46-7895/2013 и N А46-2437/2015 Арбитражного суда Омской области не принимается судом кассационной инстанции, поскольку в рамках настоящего дела установлены иные обстоятельства (нахождения сетей в собственности заявителя), которые повлекли иные выводы судов первой и апелляционной инстанций.

Доводы Инспекции о том, что отношения между заявителем и Департаментом в части ремонта и обслуживания технических устройств как единой услуги по освещению улиц полностью отвечают понятию "реализация работ, услуг", не принимаются судом кассационной инстанции.

Денежные средства, полученные из бюджета, не являлись со стороны Департамента оплатой услуг Общества по ремонту и обслуживанию технических устройств, поэтому у налогоплательщика отсутствовали правовые основания для включения их в налогооблагаемую базу по НДС в соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ.

Все результаты спорных работ остаются в пользовании Общества и не передаются плательщику субсидии, что свидетельствует о том, что Департамент не вправе рассматриваться в качестве заказчика применительно к положениям статей 168, 169 НК РФ.

Также судом кассационной инстанции отклоняется довод налогового органа о необходимости применения к рассматриваемым правоотношениям статьи 162 НК РФ, поскольку из указанной нормы не следует обязанность налогоплательщика включать суммы полученных бюджетных субсидий в налогооблагаемую базу по НДС, так как такие средства нельзя расценивать как полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Указание в Соглашении от 30.01.2014 на право Департамента производит контроль за выполняемыми работами, услугами (пункт 3.2.1), не свидетельствует о приемке Департаментом выполненных работ, услуг, а лишь предусматривает право Департамента на осуществление контроля за расходованием бюджетных средств как то предусмотрено нормами БК РФ.

Учитывая изложенное, оснований для отмены (изменения) постановления апелляционного суда по данному эпизоду не имеется.

По кассационной жалобе налогоплательщика.

Судами установлено, что в соответствии с Уставом города Омска, утвержденным Решением Омского городского Совета от 20.09.1995 N 92, Положением о Департаменте городского хозяйства Администрации города Омска, утвержденным постановлением Мэра города Омска от 28.09.2011 N 443, статьей 125 Гражданского кодекса Российской Федерации Департамент осуществляет организацию работы по наружному освещению на территории города Омска.

Во исполнение изложенных положений между Департаментом и Обществом, как уже отмечалось, заключено Соглашение от 30.01.2014 N 907-15/2014, в соответствии с которым Обществу, в том числе выделена субсидия на возмещение затрат по энергоснабжению на наружное освещение г. Омска.

Выполнение Обществом в 2014 году работ (услуг) по электроснабжению линий наружного освещения подтверждается подписанными сторонами Соглашения ежемесячными отчетами о выполненных работах с указанием количества, стоимости поставленной электроэнергии и услуг по ее передаче.

Учитывая, что услуги выполнялись Обществом по заказу Департамента для муниципальных нужд, результаты оказанных услуг потребляются неограниченным количеством лиц и контролируются названным муниципальным органом, суд апелляционной инстанции пришел к верному выводу о том, что поскольку спорные денежные средства фактически получены Обществом в качестве оплаты за товар (услуги) для нужд муниципального образования и являются его выручкой от реализации, то данная выручка от реализации электроэнергии и оказания услуг по передаче электроэнергии на нужды наружного освещения города Омска подлежит включению в налоговую базу по НДС.

Придя к выводу о том, что операции по реализации электроэнергии и оказанию услуг по передаче электроэнергии на нужды наружного освещения города Омска являются объектом налогообложения НДС, суд апелляционной инстанции правомерно указал, что Общество также имеет право на соответствующие данной реализации налоговые вычеты.

Вместе с тем, установив отсутствие ведения налогоплательщиком раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) по видам субсидий, суд апелляционной инстанции с учетом положений пункта 4 статьи 170 НК РФ пришел к обоснованному выводу об отсутствии оснований для применения Обществом налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2014 года, приходящихся на электроснабжение на нужды наружного освещения города Омска.

Суд округа считает, что апелляционный суд, принимая во внимание, что оспариваемыми решениями налогового органа установлено необоснованное предъявление налогоплательщиком к возмещению НДС в размере 2 601 751 руб., и учитывая подтвержденность материалами дела занижение Обществом налогооблагаемой базы за 4 квартал 2014 года и неправомерное предъявление к возмещению НДС по данному эпизоду в большем размере, чем установлено проверкой, сделал правильный вывод об отсутствии оснований для удовлетворения требований Общества.

Доводы заявителя о том, что в рассматриваемом случае отсутствует реализация спорных услуг в понимании статьи 39 НК РФ, были предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции и отклонены судом как несостоятельные.

В целом доводы налогоплательщика повторяют позицию Общества по делу, не опровергают выводов суда апелляционной инстанции, направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судом обстоятельств и материалов дела.

Суд кассационной инстанции считает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судом апелляционной инстанции установлены, исследованы и получили надлежащую правовую оценку.

Нарушений при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, которые в соответствии со статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации являются основанием к отмене или изменению судебного акта, не установлено.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

постановление от 02.11.2016 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А46-1826/2016 Арбитражного суда Омской области оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.А. Бурова

Судьи

А.А. Кокшаров Г.В. Чапаева