Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12 октября 2018 г. N Ф04-4599/18 по делу N А27-1078/2018

г. Тюмень

12 октября 2018 г.

Дело N А27-1078/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 09 октября 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 октября 2018 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Перминовой И.В.

судей Алексеевой Н.А.

Кокшарова А.А.

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи помощником судьи Кропочевой Л.В. рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "ПромСтройИндустрия", Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово на решение от 25.04.2018 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Новожилова И.А.) и постановление от 13.07.2018 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Усанина Н.А., Бородулина И.И., Колупаева Л.А.) по делу N А27-1078/2018 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ПромСтройИндустрия" (650044, Кемеровская область, г.Кемерово, ул.Проездная, дом 2, корпус В, ОГРН 1114205023382, ИНН 4205222731) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (650099, г.Кемерово, пр.Кузнецкий, 11, ОГРН 1044205091380, ИНН 4205002373) о признании недействительным решения.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Кемеровской области (судья Фортуна Н. К.) в заседании участвовали представители:

от общества с ограниченной ответственностью "ПромСтройИндустрия" - Каюков С.Г. по доверенности от 01.11.2017 (срок действия 1 год),

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово - Голомако Е.О. доверенность от 21.08.2018, Яричина Т.В. по доверенности от 26.12.2017.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "ПромСтройИндустрия" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 29.09.2017 N 114 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в сумме 24 083 114 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 21 367 274 руб., соответствующих сумм пени, привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 24 190 266 руб. по эпизодам, касающимся взаимоотношений Общества с контрагентами ООО "Стройпроект", ООО "Сигма", ООО "Техсервис", ООО "Сибтрейд".

Решением от 25.04.2018 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 13.07.2018 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным оспариваемое решение Инспекции в части привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ; в остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Общество обратилось с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам выводов судов об отсутствии реальности осуществления хозяйственных операций с контрагентами ООО "Стройпроект", ООО "Сигма", ООО "Техсервис", ООО "Сибтрейд", просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять новый судебный акт о признании недействительным решения Инспекции от 29.09.2017 N 114 в оспариваемой части.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция считает доводы Общества несостоятельными, а судебные акты в обжалуемой налогоплательщиком части - законными и обоснованными, в связи с чем просит оставить кассационную жалобу без удовлетворения.

В свою очередь, Инспекция также обратилась с кассационной жалобой, в которой, не соглашаясь с выводом судов об отсутствии доказательств умышленных действий налогоплательщика при заключении сделок с заявленными контрагентами, просит отменить судебные акты о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части привлечения Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ.

Инспекция, указывая на то, что в ходе проверки установлено реальное исполнение спорных работ трудовыми ресурсами самого налогоплательщика, считает, что вина налогоплательщика в форме умысла выражена в том, что, заключая сделки с контрагентами, директор Общества, заведомо зная, что виды работ, для выполнения которых привлекались контрагенты, выполнялись самостоятельно налогоплательщиком, тем не менее, осознанно подписывал и принял к учету документы, отражающие несуществующие хозяйственные операции со спорными контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, изучив доводы жалоб, отзыва Инспекции на кассационную жалобу Общества, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция считает судебные акты подлежащими частичной отмене.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества по вопросам соблюдения налогового законодательства, о чем составлен акт от 10.07.2017 N 66.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией принято решение от 29.10.2017 N 114 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Общество привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 24 190 266 руб.; налогоплательщику доначислены налог на прибыль и НДС в общем размере 60 475 665 руб., начислены соответствующие суммы пени.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 29.12.2017 N 979 решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество оспорило его в судебном порядке.

Основанием для доначисления налога на прибыль и НДС, соответствующих сумм пени, послужили выводы налогового органа о занижении Обществом налоговой базы в результате завышения расходов и налоговых вычетов по хозяйственным операциям с контрагентами ООО "Стройпроект", ООО "Сигма", ООО "Техсервис", ООО "Сибтрейд" без подтверждения реальности хозяйственных операций; недостоверность сведений, содержащихся в документах, представленных Обществом в обоснование уменьшения налоговой базы по прибыли и подлежащего уплате в бюджет НДС.

Основанием для привлечения Общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ послужил вывод налогового органа о том, что Общество намерено совершало действия, направленные на необоснованное завышение расходов и применение налогового вычета, путем заключения фиктивных договоров и создания формального документооборота по взаимоотношениям с заявленными контрагентами.

Оставляя без удовлетворения требования Общества о признании недействительным решения Инспекции от 29.10.2017 N 114 в части доначисления налога на прибыль, НДС, соответствующих сумм пени, суды первой и апелляционной инстанций руководствовались положениями статей 169, 171, 172, 247, 252 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", разъяснениями Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенными в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", разъяснениями Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Определении от 15.02.2005 N 93-О, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами и установленными обстоятельствами.

Судами установлено, что Общество включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затраты по оплате работ (услуг) по договорам, заключенным с ООО "Стройпроект" (по выполнению строительно-монтажных работ на основании договоров субподряда от 04.06.2015 N 0406/15/1, от 02.09.2015 N 0209/15/1, от 01.10.2015 N 0110/15/1, от 07.10.2015 N 0710/15/1, от 17.11.2015 N 1711/15/1); ООО "Сигма" (по выполнению вскрышных работ по договору от 07.09.2015 N 07/09/15, строительно-монтажных работ по договорам от 30.10.2015 N 30/10/15, от 20.11.2015 N 20/11/15); ООО "Техсервис" (по выполнению строительно-монтажных работ на основании договоров субподряда от 06.11.2014 N 06/11/02, от 10.08.2015 N 2-28);

ООО "Сибтрейд" (поставка товара (бордюр, плитка и т.д.) по договору от 25.08.2014 N 17) и заявило налоговый вычет по НДС по указанным сделкам.

В подтверждение реальности осуществления хозяйственных операций с указанными контрагентами налогоплательщиком представлены договоры, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат.

Признавая выводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды правомерными, суды исходили из ряда обстоятельств, установленных Инспекцией в ходе проверки в отношении контрагентов, которые в совокупности указывают на невозможность выполнения ООО "Стройпроект", ООО "Сигма", ООО "Техсервис", ООО "Сибтрейд" своих обязательств по заключенным с Обществом договорам, поскольку спорные контрагенты не обладают необходимыми трудовыми, материальными, техническими ресурсами для выполнения обязательств по заключенным с заявителем договорам и совершения спорных хозяйственных операций; непроведение платежей, необходимых для осуществления юридическим лицом реальной финансово-хозяйственной деятельности (за аренду, коммунальные услуги, на выплату заработной платы и хозяйственные нужды).

По результатам анализа представленных доказательств, в том числе показаний свидетелей, суды пришли к выводу об отсутствии реальности совершения хозяйственных операций заявленными контрагентами.

Суды также исходили из непроявления Обществом должной осмотрительности и осторожности при выборе данных контрагентов.

Исходя из изложенного, установив факт отсутствия реальной хозяйственной деятельности между Обществом и спорными контрагентами, суды пришли к выводу о правомерном доначислении заявителю НДС и налога на прибыль, соответствующих сумм пени. Вместе с тем, суды пришли к выводу об отсутствии оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ ввиду документальной неподтвержденности выводов налогового органа относительно наличия умышленной формы вины налогоплательщика.

Кассационная инстанция соглашается с выводом судов о правомерном доначислении НДС при установленных обстоятельствах, свидетельствующих об отсутствии фактической возможности выполнения именно заявленными контрагентами спорных видов работ, однако данные обстоятельства не могут быть признаны достаточными для вывода о правомерном доначислении налога на прибыль, поскольку для решения вопроса обоснованности учета затрат в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо исследовать, имело ли место реальное выполнение спорных работ и мог ли выполнить эти работы сам налогоплательщик.

Кассационная инстанция считает, что в указанной части выводы судов являются противоречивыми.

Так, в решении суда первой инстанции указано, что заявитель не доказал необходимость привлечения для выполнения контрагентов и выполнение работ не собственными силами. Следовательно, суд пришел к выводу, что спорные работы выполнены Обществом самостоятельно, тогда как апелляционная инстанция (отклоняя доводы налогового органа о наличии умышленной формы вины налогоплательщика) указала, что безусловных и достаточных доказательств того, что все без исключения заявленные спорные работы выполнены силами налогоплательщика, Инспекцией не добыто, при этом апелляционный суд не изложил доводы, по которым признал невозможным отнести затраты по выполнению спорных работ в расходы при исчислении налога на прибыль.

Таким образом, суды обеих инстанций, делая вывод о правомерности доначисления налога на прибыль, вместе с тем в нарушение статей 71, 168 АПК РФ не дали надлежащей оценки, с одной стороны, доводам налогового органа (в том числе со ссылкой на протоколы допросов работников Общества) о наличии у Общества своего персонала и техники для выполнения этих работ, не исследовали в полном объеме обстоятельства относительно возможности выполнения спорных работ собственными силами налогоплательщика, с другой стороны, не оценили изложенные в заявлении доводы Общества со ссылкой на имеющееся в деле штатное расписание о невозможности выполнения спорных работ самостоятельно, без привлечения субподрядчиков, об ошибочном "задвоении" затрат по поставленным материалам и т.д.

В заявлении Общество в обоснование довода о невозможности выполнения спорных работ без привлечения субподрядчиков указывало, что в течение 2015 года Общество осуществляло работы на 28 объектах с общей стоимостью более 1 миллиарда руб., приводило свой расчет трудозатрат с учетом численности трудового коллектива.

Суд первой инстанции не принял во внимание данный довод, указав, что представленный Обществом расчет трудозатрат не свидетельствует о выполнении спорных работ заявленными контрагентами.

Вместе с тем, вывод судов о невозможности выполнения работ именно заявленными контрагентами не является достаточным для решения вопроса обоснованности отнесения спорных затрат в состав расходов при исчислении налога на прибыль.

Таким образом, судами не установлены обстоятельства, имеющие значение при рассмотрении спора о правомерности доначисления налога на прибыль, не исследован, как указано выше, вопрос о том, могло ли Общество собственными силами выполнить заявленные виды и объемы работ, что, в свою очередь, могло свидетельствовать о неправомерном отнесении в расходы заявленных сумм, а также об умысле налогоплательщика при заключении договоров со спорными контрагентами.

При таких обстоятельствах выводы судов о правомерности доначисления налога на прибыль по взаимоотношениям с ООО "Стройпроект", ООО "Сигма", ООО "Техсервис", ООО "Сибтрейд" и недоказанности умышленной формы вины налогоплательщика нельзя признать обоснованными.

Не установив в полной мере указанные выше обстоятельства, не исследовав представленные сторонами в материалы дела доказательства, суды допустили нарушение норм процессуального права, которые могли привести к принятию неправильных судебных актов по делу, что в силу части 1 статьи 288 АПК РФ является основанием для отмены судебных актов.

Поскольку суд кассационной инстанции в силу своих полномочий лишен возможности исследования доказательств по делу, установления обстоятельств, имеющих значение для дела, обжалуемые судебные акты в части признания недействительным решения Инспекции от 29.09.2017 N 114 о привлечении Общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, а также в части отказа в признании недействительным указанного решения по доначислению налога на прибыль подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду необходимо устранить указанные нарушения, обеспечить предусмотренные процессуальным законодательством требования о всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств; при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства; оценить все доводы сторон, приведенные в обоснование своих требований и возражений, в том числе о возможности (невозможности) выполнения спорных работ силами самого налогоплательщика, и исходя из этого установить правомерность доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени, штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ (с учетом доводов Общества, приведенных в заявлении, на предмет возможного снижения штрафных санкций на основании статей 112, 114 НК РФ); распределить судебные расходы, в том числе и по кассационной жалобе.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 25.04.2018 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 13.07.2018 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-1078/2018 отменить в части признания недействительным решения Инспекции федеральной налоговой службы по г.Кемерово от 29.09.2017 N 114 о привлечении к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в части отказа в признании недействительным указанного решения по доначислению налога на прибыль.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области.

В остальной части судебные акты по настоящему делу оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

И.В. Перминова

Судьи

Н.А. Алексеева А.А. Кокшаров