Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14 ноября 2019 г. N Ф04-4772/19 по делу N А70-18655/2018

г. Тюмень

14 ноября 2019 г.

Дело N А70-18655/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 07 ноября 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 14 ноября 2019 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Перминовой И.В.

судей Алексеевой Н.А.

Буровой А.А.

рассмотрел в судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Выбор" на решение от 06.03.2019 Арбитражного суда Тюменской области (судья Коряковцева О.В.) и постановление от 17.10.2019 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Шиндлер Н.А., Кливер Е.П., Рыжиков О.Ю.) по делу N А70-18655/2018 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Выбор" (626152, Тюменская обл., г. Тобольск, пер. Рощинский, 68, ОГРН 1027201295637, ИНН 7206018068) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области (626150, Тюменская обл., г. Тобольск, Микрорайон 10, 50, ОГРН 1047200157091, ИНН 7206025202), Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области (625009, г. Тюмень, ул. Товарное шоссе, 15, ОГРН 1047200667051, ИНН 7204087130) о признании недействительными решений.

В заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Выбор" - Хилиманюк В.Г. от 15.03.2019 N 42;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области - Липчинская Н.П. по доверенности от 25.01.2019 N 152/19;

от Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области - Липчинская Н.П. по доверенности от 09.01.2019.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Выбор" (далее - ООО "Выбор", Общество) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области (далее - Инспекция, налоговый орган), Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - Управление) о признании недействительными решения Инспекции от 27.07.2018 N 9 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и решения Управления от 06.11.2018 N 130 в части неудовлетворенных требований налогоплательщика.

Решением от 06.03.2019 Арбитражного суда Тюменской области, оставленным без изменения постановлением от 17.10.2019 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество обратилось с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований либо направить дело на новое рассмотрение.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция и Управление считают доводы Общества несостоятельными, а судебные акты - законными и обоснованными, в связи с чем просят оставить их без изменения.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), изучив доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, письменные пояснения в дополнение к кассационной жалобе, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция считает судебные акты подлежащими отмене.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016; налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2014 по 31.03.2017, о чем составлен акт от 20.04.2018 N 09-44/7.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией принято решение от 27.07.2018 N 9 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Обществу доначислен налог на прибыль, налог на добавленную стоимость (далее - НДС), налог на имущество организаций в общем размере 28 361 643 руб., начислены пени за неуплату налогов в общем размере 637 884,06 руб., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, пункту 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в общем размере 4 963 537,53 руб. Штраф был снижен Инспекцией в 4 раза.

Решением Управления от 06.11.2018 N 130 решение Инспекции отменено в части штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 368 991,02 руб., штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 276 743,04 руб. и пени в размере 640 509,78 руб.

Общество обратилось в арбитражный суд с требованиями о признании недействительными решения Инспекции от 27.07.2018 N 9 и решения Управления от 06.11.2018 N 130 в части неудовлетворенных требований налогоплательщика.

Основанием для доначисления налогов, соответствующих сумм пени, штрафа послужило установление Инспекцией в ходе проверки формального дробления бизнеса группой взаимозависимых лиц ООО "Выбор":

индивидуальный предприниматель Дергоусов С.В. (далее - ИП Дергоусов С.В.), индивидуальный предприниматель Дергоусова В.Г. (далее - ИП Дергоусова В.Г.) и общество с ограниченной ответственностью Торговая компания "Выбор" (далее - ООО ТК "Выбор"), не имеющее реальной деловой и экономической цели, направленного исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН), а именно после увеличения выручки налогоплательщика и в целях соблюдения условий по УСН была создана взаимозависимая организация ООО ТК "Выбор", формально осуществлявшая совместно с ООО "Выбор" торговлю строительными материалами и хозяйственными товарами в магазине "Уют" по адресу:

г. Тобольск, пер. Рощинский, 68.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 346.11, 346.13 НК РФ, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.07.2017 N1440-О, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами пришли к выводам об отсутствии экономической обоснованности создания ООО ТК "Выбор", о ведении ООО "Выбор" финансово-хозяйственной деятельности, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды в условиях целенаправленного, формального дробления бизнеса в виде уменьшения размера доходов, дающего право на применение УСН посредством их распределения между взаимозависимыми организациями.

Суд кассационной инстанции, поддерживая данный вывод судов двух инстанций, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и фактических обстоятельств.

Судами установлено, что ИП Дергоусов С.В. состоял на налоговом учете с 19.10.2004 по 30.10.2015, в проверяемом периоде применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) и УСН; основным видом деятельности ИП Дергоусова С.В. являлась розничная торговля лаками, красками, эмалями; согласно представленным декларациям по ЕНВД ИП Дергоусов С.В. осуществлял деятельность в 2014 году по адресам: г. Тобольск, пер. Рощинский, 68 В, строение 2, и г. Тобольск, пер. Рощинский, 68.

ИП Дергоусова В.Г. (супруга Дергоусова С.В.) состояла на налоговом учете с 14.10.2004 по 14.08.2015 и в проверяемом периоде применяла систему налогообложения в виде ЕНВД и УСН; основным видом деятельности ИП Дергоусовой В.Г. являлась розничная торговля бытовой химией, синтетическими моющими средствами, обоями и напольными покрытиями; согласно представленным декларациям по ЕНВД ИП Дергоусова В.Г. осуществляла торговую деятельность по адресу:

г. Тобольск, пер.Рощинский, 68 В, строение 2.

ООО "Выбор" зарегистрировано и поставлено на налоговый учет в Инспекции 02.08.1996; юридический адрес согласно сведениям из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ): Тюменская область, г. Тобольск, пер. Рощинский, 68; руководителем Общества является директор Приданникова Ж.В. (она же главный бухгалтер этой организации); Дергоусов С.В. является учредителем Общества с долей 99,7%; основной вид деятельности - оптовая торговля лакокрасочными материалами (ОКВЭД 51.53.22); имущество и транспортные средства у ООО "Выбор" в проверяемом периоде отсутствовали; в спорном периоде Общество осуществляло деятельность по адресу: г. Тобольск, пер.Рощинский, 68 В, строение 2 (нежилое помещение арендовано в 2014-2015 годах у Дергоусова С.В.; в 2016 году помещение передано Дергоусовым С.В. в безвозмездное пользование); в 2014 году Общество применяло общую систему налогообложения, с 01.01.2015 Общество применяет УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы".

В свою очередь, ООО ТК "Выбор" зарегистрировано и поставлено на налоговый учет в Инспекцию 25.02.2015; единственным учредителем ООО ТК "Выбор" является Дергоусов С.В. (100%); руководителями ООО ТК "Выбор" являлись Филатова С.И. (с 25.02.2015 по 19.02.2016), Васильева Е.В. (с 20.02.2016 по 13.04.2017), Кравчук М.С. (с 14.04.2017 по настоящее время); ООО ТК "Выбор" зарегистрировано по адресу: Тюменская область, г. Тобольск, пер. Рощинский, 68 В, 2; основной вид деятельности - торговля розничная скобяными изделиями, лакокрасочными материалами и стеклом в специализированных магазинах; применяет УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы".

Установив данные обстоятельства, суды сделали правильный вывод о том, что ООО ТК "Выбор" и ООО "Выбор" являются взаимозависимыми лицами по смыслу статьи 105.1 НК РФ.

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, в совокупности с обстоятельствами, установленными Инспекцией в ходе проверки, принимая во внимание пояснения покупателей, показания работников (Захарова Н.В., Гринько И.В., Лысак А.И., Волобуева Д.В., Максимова Л.А., Тарасова Ю.С.), суды пришли к выводу о том, что ООО "Выбор" и ООО ТК "Выбор" применили схему ухода от налогообложения путем разделения выручки между взаимозависимыми лицами с целью сохранения возможности применения УСН, в связи с чем "искусственно" уменьшили обязательные к уплате в соответствии с законодательством Российской Федерации налоги и сборы.

Формулируя данный вывод, суды исходили из следующего:

- ООО ТК "Выбор" и ООО "Выбор" применяют УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", осуществляли свою деятельность в одном помещении по одному адресу: г. Тобольск, пер. Рощинский, 68В, стр. 2; помещение имеет площадь 5150,3 кв. м, разделено на 3 части: офис, торговый зал и склад. В торговом зале на прилавках расположены товары: обои, линолеум, двери, санфаянс и проч. Офисные помещения поделены на три комнаты, в которых находятся менеджеры и бухгалтерия;

- в ходе проверки налоговым органом установлен факт сдачи в аренду торговых площадей учредителем Дергоусовым С.В. в адрес ООО "Выбор" и ООО ТК "Выбор"; услуги охраны в помещениях оплачивал Дергоусов С.В., хотя по условиям договоров аренды расходы по содержанию арендуемых помещений несут арендаторы ООО "Выбор" и ООО ТК "Выбор"; согласно договорам возмездного пользования нежилым помещением ООО "Выбор" и ООО ТК "Выбор" несут самостоятельно расходы по содержанию, эксплуатации и обслуживанию помещений. Таким образом, договоры аренды помещения и договоры безвозмездного пользования нежилым помещением заключены формально между взаимозависимыми лицами;

- ООО "Выбор" и ООО ТК "Выбор" обладают одним составом покупателей; из ответов покупателей (ООО "Историческая часть", ООО "Новые технологии", ООО "Сталь") следует, что товары сначала выбирались в торговом зале, а затем отгружались как со склада, так и с торгового зала, что свидетельствует о ведении единого бизнеса ООО "Выбор" и ООО ТК "Выбор";

- товары, предназначенные ООО "Выбор" и ООО ТК "Выбор", поступали на единый склад, при этом единый состав работников названных организаций осуществлял приёмку и отпуск товаров;

- в ответе ООО "Оптовая компания "Эллис" сообщило, что у него сохранилась контактная информация: (svet-krep@mail.ru) и контактный телефон ((3456) 240773). Указанная электронная почта принадлежит ООО "Выбор" и ООО ТК "Выбор", телефон был заявлен как контактный ИП Дергоусовой В.Г.;

- на документах ООО "Выбор" имеется печать, принадлежащая ООО ТК "Выбор", и наоборот; в счетах-фактурах был указан один адрес доставки;

- ООО "Центр красок Восток" представлен счет-фактура от 15.06.2016 N 1735, выставленная в адрес ООО "Выбор", на которой стоит печать ООО ТК "Выбор"; также ООО "Центр красок Восток" представлен договор поставки от 14.01.2015 N Т03, в котором указан адрес ООО ТК "Выбор":

г. Тобольск, пер.Рощинский, 68. При этом договор ООО ТК "Выбор" с ООО "Центр красок Восток" заключен 14.01.2015, то есть ранее, чем образовано ООО ТК "Выбор" (25.02.2015);

- в представленных документах (счета-фактуры, товарные накладные, УПД) указаны как сотрудники ООО "Выбор" (менеджер Морозова И.М., кладовщики Южаков И.Ю., Ермаков В.В. и Русанов В.В., продавец Дурнов А.А.), так и сотрудники ООО ТК "Выбор" (директор Филатова С.И., менеджер Васильева В.М., заведующий магазином Кравчук М.А.). При этом сотрудники ООО ТК "Выбор" расписывались в получении товара, предназначенного для ООО "Выбор";

- из анализа документов, представленных контрагентами ООО "Выбор" (ООО "Евродизайн-ЕКБ", ООО "Альфа-К", ООО "Артлайн" и др., всего 11 организаций), следует, что работники ООО "Выбор" расписывались в товарных накладных, счетах-фактурах и получали товар, предназначенный для ООО ТК "Выбор";

- ООО "Уралинтерьер" и ООО "Альфа-К" представлены доверенности на получение материальных ценностей, выданные ООО "Выбор" и ООО ТК "Выбор", во всех документах указано одно лицо на получение ТМЦ - водитель-экспедитор Примак А.Г., данный факт свидетельствует о том, что приемка товаров, поступающих в адрес взаимозависимых лиц, осуществлялась работниками данных организаций вне зависимости от того, предназначались ли товары ООО "Выбор" или ООО ТК "Выбор";

- ООО "Выбор" и ООО ТК "Выбор" открыты счета в одном и том же банке, имеют один IP адрес, один электронный адрес, заявлен единый телефон бухгалтерии;

- в заявлениях об акцепте условий соглашения о предоставлении услуг электронного документооборота указан один адрес местонахождения, одна электронная почта, одно контактное лицо - руководитель и главный бухгалтер ООО "Выбор" Приданникова Ж.В., также в заявлениях об акцепте условий соглашения о предоставлении услуг электронного документооборота взаимозависимых лиц ООО "Выбор", ООО ТК "Выбор", ИП Дергоусов С.В., ИП Дергоусова В.Г. совпадает адрес электронной почты (svet-krep@mail.ru) и контактный телефон ((3456) 240773);

- право на внесение денежных средств на расчетные счета обеих организаций выданы одним и тем же лицам: руководителю ООО "Выбор" Приданниковой Ж.В. и бухгалтеру Аллояровой А.Б. Указанные лица размещали торговую выручку на счета взаимозависимых лиц, курировали работу склада ООО ТК "Выбор"; Аллоярова А.Б. в обоих обществах занималась кадрами и выдавала заработную плату;

- в рамках выездной налоговой проверки ООО ТК "Выбор" представлен договор хранения с правом реализации товара от 12.03.2015 N 001 с наличием инвентаризационной ведомости, акт приема - передачи товара от 12.03.2015 N 1. Согласно названному договору Дергоусов СВ. передает, а ООО ТК "Выбор" принимает на временное хранение и обязуется временно безвозмездно хранить ТМЦ с правом реализации по ценам, установленным ООО ТК "Выбор". Передача товара осуществляется на складе по адресу:

г. Тобольск, пер. Рощинский, д. 68, стр. 2. Сроки хранения ТМЦ по указанному договору с 10.03.2015 по 31.12.2015. По истечении указанного срока договор автоматически продляется при отсутствии возражений сторон на следующий календарный год. Товар оприходован на счет 41.01 за 2015 год "товары для продажи", соответственно, ООО ТК "Выбор" не несло затраты на приобретение реализуемого товара, а реализовывало товары, принадлежащие Дергоусову С.В.;

- Дергоусовым С.В., Дергоусовой В.Г. переданы кассовые машины в ООО ТК "Выбор" по договорам безвозмездного пользования от 11.03.2015; в 2015 году в журналах кассира - операциониста ООО "Выбор" и ООО ТК "Выбор" сделаны записи и поставлены росписи одним и тем же кассиром Лысак А.И., что свидетельствует о том, что кассир Лысак А.И. в 2015 году одновременно осуществляла приход и расход наличных денег обеих организаций, соответственно ККМ были установлены в единой кассовой зоне;

- при анализе справок о доходах физических лиц установлено, что большинство работников получало доходы в начале 2015 года в ООО "Выбор", после создания взаимозависимой организации (ООО ТК "Выбор") с марта 2015 года получают доходы от ООО ТК "Выбор", то есть осуществлен формальный перевод работников;

- часть сотрудников, в том числе бухгалтера, кладовщики, кассиры и др. сотрудники в момент образования ООО ТК "Выбор" перешли на те же должности, что и были в ООО "Выбор", и владели информацией как в части финансово - хозяйственной деятельности, так и ассортиментом товара ООО "Выбор" и ООО ТК "Выбор"; более того, ряд работников одновременно получали заработную плату в ООО "Выбор", ООО ТК "Выбор", у ИП Дергоусова С.В., ИП Дергоусовой В.Г.

Установив данные обстоятельства (не опровергнутые Обществом надлежащими доказательствами), свидетельствующие о том, что деятельность ООО ТК "Выбор" не является самостоятельной и полностью подконтрольна ООО "Выбор", ООО ТК "Выбор" осуществляет хозяйственные операции только с проверяемым лицом, при том, что налогоплательщик мог самостоятельно осуществлять торговую деятельность без вновь созданной взаимозависимой организации ООО ТК "Выбор", суды пришли к правильным выводам об отсутствии экономической обоснованности создания ООО ТК "Выбор", ведение ООО "Выбор" финансово-хозяйственной деятельности, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды в условиях формального дробления бизнеса в виде уменьшения размера доходов, дающего право на применение УСН посредством их распределения между взаимозависимыми организациями.

Довод Общества о том, что ООО ТК "Выбор" полностью самостоятельное предприятие, что ООО "Выбор" осуществляло продажу товара юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, а ООО ТК "Выбор" - только в розницу, не нашел подтверждения в материалах дела.

В кассационной жалобе Общество приводит доводы о том, что руководители ООО ТК "Выбор" не были номинальными; с одного IP адреса в помещении можно выходить в сеть интернет с компьютеров различных организаций; ООО ТК "Выбор" не обладал идентичным составом покупателей с ООО "Выбор"; ООО ТК "Выбор" имело обособленное имущество; Инспекция не оспаривает реально осуществленной деятельности ООО "Выбор" и ООО ТК "Выбор".

Кассационная инстанция не принимает указанные доводы во внимание, поскольку данные обстоятельства не опровергают вывод судов о формальном дроблении бизнеса с учетом совокупности оцененных судами доказательств.

Судом кассационной инстанции отклоняются доводы, изложенные в жалобе относительно содержания свидетельских показаний Южакова И.Ю., Лысак А.И., Волобуева Д.В., поскольку Общество, по сути, не согласно с оценкой судами протоколов допросов свидетелей.

Ссылка Общества в подтверждение довода о самостоятельности ООО ТК "Выбор" на акты, составленные Инспекцией по результатам проверок полноты учета выручки ООО "Выбор" (за 2013-2016 годы) и ООО ТК "Выбор" (за 2015-2016 годы), при которых нарушений не было установлено, кассационной инстанцией отклоняется, поскольку выводы по результатам указанных проверок не относятся к рассматриваемым отношениям. Кроме того, неисследованные Инспекцией обстоятельства при проведении предыдущей проверки не лишают налоговый орган возможности исследовать и оценить их при проведении проверок в последующие периоды.

Таким образом, вывод судов о формальном дроблении бизнеса с целью уменьшения размера дохода, дающего право на применение УСН посредством их распределения между взаимозависимыми организациями, является правильным.

Вместе с тем, суд кассационной инстанцией не может согласиться с методикой определения налоговым органом недоимки по НДС, поддержанной судами, при которой Инспекция не выделила НДС из доходов, полученных (подлежащих получению) от покупателей, а исчислила НДС к полученным доходам.

Отклоняя доводы Общества о необоснованном увеличении стоимости товаров на сумму НДС, суды не учли, что судебная практика, последовательно формируемая Верховым Судом Российской Федерации, исходит из того, что положения НК РФ, устанавливающие правила взимания отдельных налогов, подлежат истолкованию в системной взаимосвязи с основными началами законодательства о налогах и сборах, закрепленными в статье 3 НК РФ (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 16.06.2017 N 307-КГ16-19781, от 16.10.2018 N 310-КГ18-8658, от 04.03.2019 N 308-КГ18-11168).

В частности, на основании пункта 3 статьи 3 НК РФ (принцип экономической обоснованности налогов) при разрешении споров, связанных с взиманием НДС, необходимо принимать во внимание, что по своей экономико-правовой природе НДС является налогом на потребление товаров (работ, услуг), то есть косвенным налогом, перелагаемым на потребителей.

В отношении определения недоимки по НДС имеет значение, что в силу положений пункта 2 статьи 153 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ при совершении налогооблагаемых операций сумма НДС определяется исходя из всех поступлений налогоплательщику, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг). При этом на основании пункта 1 статьи 168 НК РФ сумма НДС, исчисленная по соответствующим операциям реализации товаров (работ, услуг), предъявляется продавцом к оплате покупателю.

Таким образом, по общему правилу НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателя. Уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателем встречное предоставление за реализованные им товары (работ, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога. Соответственно, при реализации товаров (работ, услуг) покупателю НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к оплате покупателем в ее составе, что по существу означало бы взимание налога без переложения на потребителя, за счет иного экономического источника - собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца). Данная позиция изложена Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 20.12.2018 N 306-КГ18-13128, от 16.04.2019 N 302-КГ18-22744, от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 N 305-ЭС-9789).

Принимая во внимание изложенное, по общему правилу при определении прав и обязанностей хозяйствующего субъекта, необоснованно применявшего специальный налоговый режим, как плательщика НДС, сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг) должна быть определена так, как если бы НДС изначально предъявлялся к уплате сторонним контрагентам в рамках установленных с ними договорных цен и полученной (подлежащей получению) от них выручки, то есть по общему правилу - посредством выделения налога из выручки с применением расчетной ставки налога.

Данный вывод согласуется с пунктом 4 статьи 164 НК РФ, в соответствии с которым сумма налога должна определяться с применением расчетной ставки в тех случаях, когда это является необходимым в соответствии с главой 21 НК РФ.

В сложившейся ситуации применение расчетной ставки налога является необходимым, поскольку позволяет обеспечить соблюдение требований пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 168 НК РФ, а именно, установить стоимость реализуемых товаров, работ и услуг (без включения в нее суммы налога) и добавляемую к этой стоимости сумму налога, которые в совокупности будут соответствовать реально сформированной договорной цене. В то время как противоположный подход приводит к исчислению налога с дохода, который хозяйствующим субъектом не получен (определение Верховного Суда Российской Федерации от 28.10.2019 N 305-ЭС19-9789).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 17 постановления от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснил, что по смыслу пункта 1 статьи 168 НК РФ бремя надлежащего учета сумм НДС при определении окончательного размера указанной в договоре цены, ее выделения в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой лежит только на одной из сторон сделки - на продавце как налогоплательщике.

В пункте 30 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2019), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 24.04.2019, указано, что в тех случаях, когда соотношение договорной цены и суммы НДС относительно друг друга прямо не определено в договоре и не может быть установлено по обстоятельствам, предшествующим заключению договора, или иным условиям договора, расчет недоимки по НДС исчисляется по расчетной ставке 18/118.

При таких обстоятельствах вывод судов об отсутствии нарушения налоговым органом методики исчисления НДС (налога на прибыль) нельзя признать правильным; суды неправомерно отклонили доводы Общества о неправильном определении действительных налоговых обязательств по НДС (по ставке 18% вместо выделения налога из выручки с использованием расчетной ставки 18/118) и, как следствие, налогу на прибыль в этой части.

Кроме того, судами не дана оценка доводу Общества о том, что при исчислении налога на прибыль Инспекцией необоснованно учтена выручка от проданных товаров, принадлежащих ИП Дергоусову С.В., ИП Дергоусовой В.Г., и переданных на хранение ООО ТК "Выбор".

Довод Общества относительно доначисления налога на прибыль без учета суммы уплаченного налога по УСН был предметом рассмотрения судов. Отклоняя ссылки Общества на необходимость каждой организации самостоятельно уменьшить суммы налога на стоимость уплаченного налога по УСН, суды обоснованно исходили из того, что налоговая база не может быть определена в совокупности по разным налогам.

Суд кассационной инстанции в этой части поддерживает вывод судов о праве налогоплательщика на возврат излишне уплаченного налога по УСН, на что было указано и в тексте оспариваемого решения Инспекции.

С учетом изложенного кассационная инстанция считает судебные акты подлежащими отмене в части отказа в удовлетворении заявленных требований (в части возврата государственной пошлины судебные акты не обжалуются), поскольку сам по себе факт получения необоснованной налоговой выгоды за счет формального разделения единого бизнеса не может служить основанием для изменения порядка определения недоимки и для взимания налогов в относительно большем размере.

В связи с тем, что для определения действительных налоговых обязательств Общества необходимо исследование обстоятельств, в том числе расчетов, кассационная инстанция, отменяя обжалуемые судебные акты, лишена возможности принять новое решение, поэтому дело подлежит направлению на новое рассмотрение в силу пункта 3 части 1 статьи 287 АПК РФ.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, предложить сторонам представить необходимые расчеты, проверить правильность расчета подлежащих уплате сумм налогов с учетом всех доводов, приводимых как налогоплательщиком, так и налоговым органом, и с учетом этого принять законное и мотивированное решение, а также распределить судебные расходы, в том числе за рассмотрение кассационной жалобы.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

постановил:

решение от 06.03.2019 Арбитражного суда Тюменской области и постановление от 09.07.2019 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-18655/2018 об отказе в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области от 27.07.2018 N 9 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 06.11.2018 N 130) отменить.

Дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тюменской области.

В остальной части судебные акты по настоящему делу оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

И.В. Перминова

Судьи

Н.А. Алексеева А.А. Бурова