Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 13 декабря 2023 г. N Ф04-6315/23 по делу N А45-10429/2022

г. Тюмень

13 декабря 2023 г.

Дело N А45-10429/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 06 декабря 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 декабря 2023 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Алексеевой Н.А.

судей Буровой А.А.

Чапаевой Г.В.

рассмотрел в открытом судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "РИМ-Строй" на решение от 13.06.2023 Арбитражного суда Новосибирской области (судья Рубекина И.А.) и постановление от 15.08.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Хайкина С.Н., Бородулина И.И., Кривошеина С.В.) по делу N А45-10429/2022 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "РИМ-Строй" (630009, Новосибирская область, город Новосибирск, улица Большевистская, дом 101, офис 103, ОГРН 1025402449654, ИНН 5406219674) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Новосибирской области (630008, Новосибирская область, город Новосибирск, улица Лескова, дом 140, ОГРН 1045401964596, ИНН 5405285434) о признании недействительным решения.

Другие лица, участвующие в деле: общество с ограниченной ответственностью "РИМ-Инвест" (630009, Новосибирская область, город Новосибирск, улица Большевистская, дом 101, офис 904, ОГРН 1085406057494, ИНН 5406518160), общество с ограниченной ответственностью "РИМ-Сервис" (630009, Новосибирская область, город Новосибирск, улица Большевистская, дом 101, офис 305, ОГРН 1085406057472, ИНН 5406518184), общество с ограниченной ответственностью "РИМ-Трейд" (630009, Новосибирская область, город Новосибирск, улица Большевистская, дом 101, офис 604, ОГРН 1085406057483, ИНН 5406518177).

В заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "РИМ-Строй" - Чигирёв А.А. на основании протокола от 15.12.2020 N 23;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Новосибирской области - Труфанова А.Ю. по доверенности от 08.09.2023;

от обществ с ограниченной ответственностью "РИМ-Инвест", "РИМ-Сервис", "РИМ-Трейд" - Василенко М.А. на основании решений от 11.09.2023.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "РИМ-Строй" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Новосибирской области (далее - инспекция) от 28.12.2021 N 18 (далее - решение инспекции).

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общества с ограниченной ответственностью "РИМ-Инвест" (далее - ООО "РИМ-Инвест"), "РИМ-Сервис" (далее - ООО "РИМ-Сервис"), "РИМ-Трейд" (далее - ООО "РИМ-Трейд").

Решением от 13.06.2023 Арбитражного суда Новосибирской области, оставленным без изменения постановлением от 15.08.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда, решение инспекции признано недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности виде штрафа в размере 1 832 823,35 руб.; в остальной части в удовлетворении заявленного требования отказано.

В кассационной жалобе, поданной в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, общество просит отменить указанные судебные акты, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, неполное выяснение имеющих значение для дела обстоятельств, несоответствие выводов фактическим обстоятельствам дела, и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

По мнению подателя кассационной жалобы, судами не дана правовая оценка представленным в материалы дела документам (в том числе заключению общества с ограниченной ответственностью "Восточная Консалтинговая Компания" от 22.08.2022), подтверждающим наличие деловой цели реорганизации общества и создания ООО "РИМ-Инвест", ООО "РИМ-Сервис", ООО "РИМ-Трейд"; общество осуществляло деятельность по строительству новых объектов, а названные организации занимались арендным бизнесом; общество стало осуществлять деятельность по сдаче помещений в аренду имущества спустя два года после реорганизации, доходы от этой деятельности составили 30% от общей выручки; продажа участником общества своей доли другому участнику явилась причиной невозможности реализовать в разумные сроки деловую цель реорганизации - распределение имущества между участниками в равных долях; отсутствует экономическая связь между такими видами деятельности как эксплуатация здания и сдача в аренду имущества; не соответствует материалам дела вывод судов о ведении единого бухгалтерского и налогового учета всеми организациями; судами необоснованно отклонено ходатайство общества о проведении судебной экспертизы на установление деловой цели реорганизации общества.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу ссылается на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, просит оставить их без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

ООО "РИМ-Инвест", ООО "РИМ-Сервис", ООО "РИМ-Трейд" в отзывах на кассационную жалобу просят ее удовлетворить, дело направить на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

Проверив в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе, отзывах на нее и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как следует из материалов дела и установлено судами первой и апелляционной инстанций, в проверяемый период общество применяло специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения (далее - УСН),

По результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления всех налогов, сборов и страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 инспекцией вынесено решение от 28.12.2021 N 18 о привлечении общества к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 7 331 293,40 руб.

Этим же решением обществу доначислены 10 080 182 руб. налога на прибыль организаций, 15 527 400 руб. НДС, начислены на них соответствующие суммы пени.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод инспекции о нарушении обществом подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса в результате "дробления" бизнеса в целях сохранения статуса плательщика по специальному налоговому режиму УСН обществом и аффилированными и взаимозависимыми с ним ООО "РИМ-Инвест", ООО "РИМ-Сервис", ООО "РИМ-Трейд".

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Новосибирской области от 04.04.2022 N 169 на основании положений статей 112, 114 Налогового кодекса сумма начисленного инспекцией штрафа снижена в 2 раза; в остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Общество, не согласившись с решением инспекции, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций признали правомерным доначисление обществу НДС, налога на прибыль организаций и соответствующих сумм пени, вместе с тем исходя из несоразмерности штрафных санкций и наличия смягчающих обстоятельств сочли возможным снизить размер штрафа до 1 832 823,35 руб.

Оставляя без изменения обжалуемые судебные акты, суд округа исходит из доводов кассационной жалобы и конкретных обстоятельств рассматриваемого спора.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации и пункту 1 статьи 3 Налогового кодекса каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения (пункты 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса).

Особенности использования УСН как специального налогового режима предусмотрены положениями главы 26.2 Налогового кодекса.

Применение УСН организациями, в частности, предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, НДС (пункт 2 статьи 346.11 Налогового кодекса).

При этом в силу подпункта 16 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса не вправе применять УСН организации, у которых остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 150 млн руб.

Исходя из положений статьи 54.1 Налогового кодекса превышение допустимых пределов осуществления прав налогоплательщиков может быть связано, в частности, с искажением фактов хозяйственной деятельности, совокупности таких фактов и объектов налогообложения (пункт 1), направленностью действий налогоплательщика на неуплату налогов в качестве основной цели совершаемых им сделок и операций (подпункт 1 пункта 2), использованием формального документооборота с участием лиц, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени (подпункт 2 пункта 2).

Как следует из ряда актов Конституционного Суда Российской Федерации (постановление от 06.06.2019 N 22-П, определение от 21.05.2015 N 1036-О и др.), применение налогоплательщиком специального режима налогообложения, как правило, связано с уменьшением общего размера налоговых обязательств.

Таким образом, с учетом пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) применение налогоплательщиком специального налогового режима в виде УСН является разновидностью налоговой выгоды, поскольку направлено на уменьшение размера налоговой обязанности.

В тех случаях, когда для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), полученная в связи с этим налоговая выгода может быть признана необоснованной, а объем прав и обязанностей налогоплательщика - определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи (пункты 3 и 7 постановления N 53).

Аналогичные разъяснения относительно оценки налоговых последствий финансово-хозяйственных операций даны в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

Таким образом, сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение УСН данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности. Однако действия, направленные в обход установленных главой 26.2 Налогового кодекса ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства, могут быть квалифицированы в качестве злоупотребления правом (определение Верховного Суда Российской Федерации от 23.12.2022 N 308-ЭС22-15224).

В частности, о превышении установленных пределов осуществления права могут свидетельствовать: 1) распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее ведения, но не отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН; 2) осуществление единой (общей) деятельности несколькими лицами, объединившими принадлежащие им материальные, трудовые и финансовые ресурсы при том, что в силу значительности своего объема осуществляемая ими деятельность не отвечала (перестала отвечать) ограничениям, необходимым для применения УСН, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

В таких случаях налоговый орган определяет права и обязанности соответствующих лиц исходя из подлинного экономического содержания их деятельности путем консолидации доходов и исчисления налогов по общей системе налогообложения (пункт 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018).

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что до 2017 года общество находилось на общей системе налогообложения, с 01.01.2017 применяет УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов"; участники "схемы" (ООО "РИМ-Инвест", ООО "РИМ-Сервис", ООО "РИМ-Трейд") созданы одновременно с передачей им обществом имущественных активов; общество, являясь единственным застройщиком, на основании разрешения Мэрии города Новосибирска от 15.10.2008 N RU 54303000-334 ввело в эксплуатацию построенный объект капитального строительства - административное здание со встроенными торговыми помещениями, подземной автостоянкой и трансформаторной подстанцией, расположенное по адресу: город Новосибирск, улица Большевистская, дом 101 (далее - Бизнес-центр "РИМ"); протоколом общего собрания участников общества от 05.11.2008 N 13/08 принято решение реорганизовать общество путем выделения трех юридических лиц - ООО "РИМ-Инвест", ООО "РИМ-Трейд", ООО "РИМ-Сервис"; на основании разделительного баланса от 05.11.2008, протокола общего собрания участников общества от 05.11.2008 N 14/08, акта приема-передачи недвижимого имущества от 30.12.2008 созданные общества наделены основными средствами в Бизнес-центре "РИМ", о чем внесены соответствующие записи в Единый государственный реестр юридических лиц (ООО "РИМ-Инвест" - нежилое помещение площадью 2 129,8 кв.м на 9-11 этажах, стоимостью 46 119 115,16 руб.; ООО "РИМ-Сервис" - нежилое помещение площадью 2 135,8 кв.м на 3-5 этажах, стоимостью 46 249 040,36 руб.; ООО "РИМ-Трейд" - нежилое помещение площадью 2 135,4 кв.м на 6-8 этажах, стоимостью 46 240 378,68 руб.); обществу остались основные средства: нежилое помещение площадью 2 435,5 кв.м на 1, 2 этажах, подвал, стоимостью 63 939 781,43 руб., машины и оборудование стоимостью 15 375 904,30 руб., оборотные активы на общую сумму 43 066 976,32 руб.); общество (с 06.04.2010) и спорные компании (с даты создания) осуществляют аналогичный вид деятельности ("Аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом"), расположены по одному адресу регистрации (город Новосибирск, улица Большевистская, дом 101); руководителем общества с 23.07.2002 по 24.12.2020, а также руководителем ООО "РИМ-Инвест", ООО "РИМ-Сервис", ООО "РИМ-Трейд" с даты создания и по настоящее время являлся Василенко М.А. (70% доли); Чигирёв А.А. был единственным участником общества с 23.04.2021, а руководителем выделенных организаций (30% доли) с даты реорганизации до 25.12.2020; на основании приказов всех организаций Василенко М.А. выполнял функции бухгалтера; расчетные счета обществ открыты в одних и тех же банках (даты открытия и закрытия счетов совпадают); совпадают даты представления налоговой и бухгалтерской отчетности, сетевые адреса оператора и электронной почты, с которых отправлялась налоговая и бухгалтерская отчетность; трудовыми ресурсами общества обеспечивалась вся деятельность взаимозависимых организаций (среднесписочная численность работников общества за 2017 год составляла 11 человек, 2018 год - 12 человек, 2019 год - 13 человек; у спорных обществ фактическая и штатная численность составляет 1 человек (директор), согласно штатному расписанию - 0,05 штатных единиц с окладом в 1 000 руб., единственный получатель дохода - директор Василенко М.А.); являясь собственниками помещений в Бизнес-центре "РИМ", взаимозависимые организации не заключали самостоятельных договоров с энергоснабжающими и теплоснабжающими организациями, фактически общие расчеты по эксплуатации Бизнес-центра "РИМ" производились обществом.

Судами учтено, что названные взаимозависимые общества получали доход от сдачи в аренду помещений в Бизнес-центре "РИМ", а затем направляли денежные средства обществу по договорам на предоставление услуг, а также в адрес взаимозависимых обществ с ограниченной ответственностью "РИМ-С" (учредители Василенко М.А. - 66,7%, Чигирёв А.А. - 33,3%, руководитель Василенко М.А.) по договорам займа, "РимЭлитСтрой" (учредитель Василенко М.А. - 95%, Чигирёв А.А. - 5%, руководитель Василенко М.А.) в счет оплаты по договору долевого участия в строительстве; общество в свою очередь направляло денежные средства в адрес обществ с ограниченной ответственностью "РИМ-С" по договорам займа, "РимЭлитСтрой" в счет оплаты по договору долевого участия в строительстве.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно сочли, что в рассматриваемом случае имело место искусственное распределение имущества и доходов от реализации имущества и услуг по аренде между несколькими лицами (общество, ООО "РИМ-Инвест", ООО "РИМ-Сервис", ООО "РИМ-Трейд"), которыми прикрывалась фактическая деятельность одного хозяйствующего субъекта (общества), не отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН (так называемое "дробление бизнеса"), поскольку совокупная остаточная стоимость основных нежилых помещений Бизнес-центра "РИМ" на момент реорганизации общества путем выделения из него ООО "РИМ-Инвест", ООО "РИМ-Сервис", ООО "РИМ-Трейд" превышала установленное в спорный период подпунктом 16 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса ограничение (150 млн. руб.).

Судами также учтено, что общий доход от реализации имущества и услуг по аренде нежилых помещений Бизнес-центра "РИМ" составил: в 2017 году - 49 156 000 руб., в 2018 году - 51 652 000 руб., в 2019 году - 321 598 000 руб.

С учетом изложенного суды первой и апелляционной инстанций признали, что инспекция в рассматриваемом случае вправе была консолидировать доходы и исчислить налоги обществу по общей системе налогообложения.

При доначислении обществу налогов инспекция учла уплаченные ООО "РИМ-Инвест", ООО "РИМ-Сервис", ООО "РИМ-Трейд" налоги.

Довод общества о необоснованном отказе суда в удовлетворении ходатайства о проведении судебной экспертизы является несостоятельным, поскольку в соответствии со статьей 82 АПК РФ назначение и проведение экспертизы является не обязанностью, а правом суда, которое он может реализовать в случае, если с учетом всех обстоятельств дела придет к выводу о необходимости осуществления таких процессуальных действий для правильного разрешения спора.

При таких обстоятельствах суды пришли к верному выводу об отсутствии оснований для признания недействительным решения инспекции (за исключением уменьшения суммы штрафа в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств) и правомерно отказали обществу в удовлетворении заявленного требования.

В целом доводы кассационной жалобы были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и получили надлежащую правовую оценку применительно к установленным обстоятельствам дела.

Несогласие общества с выводами нижестоящих судов не подтверждает нарушение норм материального и (или) процессуального права, а сводится к иной оценке представленных доказательств и установленных обстоятельств, что в силу статей 286, 287 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Предусмотренных статьей 288 АПК РФ оснований для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов судом округа не установлено.

При подаче кассационной жалобы общество уплатило государственную пошлину в размере 3 000 руб.

Согласно подпунктам 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса при обжаловании судебных актов в кассационном порядке по делам о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов незаконными государственная пошлина для юридических лиц составляет 1 500 руб.

В соответствии со статьей 104 АПК РФ, статьей 333.40 Налогового кодекса обществу следует возвратить из федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 29.09.2023 N 301.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 13.06.2023 Арбитражного суда Новосибирской области и постановление от 15.08.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А45-10429/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "РИМ-Строй" из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 29.09.2023 N 301 государственную пошлину в размере 1 500 (одна тысяча пятьсот) рублей.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.А. Алексеева

Судьи

А.А. Бурова Г.В. Чапаева