Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29 сентября 2011 г. N Ф09-6143/11 по делу N А60-45057/2010

29 сентября 2011 г.

N Ф09-6143/11 Дело N А60-45057/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 26 сентября 2011 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 сентября 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О.Л.,

судей Меньшиковой Н.Л., Первухина В.М.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 14.03.2011 по делу N А60-45057/2010 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2011 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "СУАЛ-Кремний-Урал" (далее - общество, налогоплательщик) (ОГРН 1026600933600, ИНН 6612006391) - Борноволоков М.А. (доверенность от 06.06.2011 N 14-Н), Акиньшина И.К. (доверенность от 15.02.2011);

инспекции - Шолопов Д.А. (доверенность от 03.06.2011 N 17), Венедиктова А.В. (доверенность от 25.04.2011 N 8).

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 15.09.2010 N 66 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 14.03.2011 (судья Колосова Л.В.) заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции от 15.09.2010 N 66 в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 524 105 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2011 (судьи Савельева Н.М., Васева Е.Е., Гулякова Г.Н.) решение суда отменено в части. Дополнительно признано недействительным решение инспекции от 15.09.2010 N 66 в части доначисления налога на прибыль в сумме 237 779 руб., соответствующих пеней и штрафов. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе инспекция просит судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение в части признания недействительным решения инспекции от 15.09.2010 N 66 о доначислении налога на прибыль за 2007-2008 гг. в сумме 2 524 105 руб., соответствующих сумм пени и штрафов, ссылаясь на занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2007-2008 гг. на 30 201 625 руб. 81 коп. в результате того, что обществом в нарушение ст. 319 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не велось распределение прямых расходов на незавершенное производство и готовую продукцию. При этом заявитель в обоснование жалобы указывает на то, что надлежащий расчет распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную продукцию в текущем периоде не был представлен налогоплательщиком в материалы дела и налоговому органу. Также инспекция просит отменить постановление апелляционного суда и принять новый судебный акт в части признания недействительным решения инспекции от 15.09.2010 N 66 о доначислении налога на прибыль в сумме 237 779 руб. за 2007 г., соответствующих пеней и штрафов, указывая на то, что обществом необоснованно включена в расходы, учитываемые при обложении налогом на прибыль за 2007 г., премия, выплаченная главному бухгалтеру общества за 2006 г., в сумме 990 746 руб. за счет чистой прибыли, оставшейся в распоряжении общества.

В соответствии с ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции проверяет законность обжалуемых судебных актов в пределах доводов, содержащихся в кассационной жалобе.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов за 2007-2008 гг. составлен акт от 12.07.2010 и вынесено решение от 15.09.2010 N 66 о привлечении к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в сумме 1 012 515 руб. 60 коп., доначислении налога на прибыль за 2008 г. в сумме 5 062 578 руб., налога на добавленную стоимость за 2007 г. в сумме 575 914 руб., за 2008 г. в сумме 810 529 руб., начислении пеней в сумме 729 863 руб. 96 коп. Налогоплательщику предложено уменьшить убытки, исчисленные по данным бухгалтерского учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2007 г. в сумме 5 048 186 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 01.12.2010 N 1489/10 решение инспекции от 15.09.2010 N 66 оставлено без изменения.

Считая решение инспекции от 15.09.2010 N 66 недействительным, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2007-2008 гг. в сумме 2 524 105 руб., соответствующих пеней и штрафов послужили выводы налогового органа об отсутствии в обществе распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем периоде готовую продукцию.

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суды исходили из того, что общество самостоятельно определяет механизм распределения расходов на незавершенное производство с применением экономически обоснованных показателей с учетом особенностей производственного процесса, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы, а также порядок их распределения с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

Согласно ст. 319 Кодекса под незавершенным производством в целях гл. 25 понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В незавершенное производство включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К незавершенному производству относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к незавершенному производству при условии, что они уже подверглись обработке.

По смыслу ч. 1, 2 ст. 319 Кодекса оценка остатков незавершенного производства на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам) и порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости незавершенного производства), который подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов, устанавливает в учетной политике для целей налогообложения. В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

Судами установлено, что обществом в 2007-2008 гг. принята учетная политика, согласно которой в соответствии со ст. 319 Кодекса общество самостоятельно определило порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги); обществом утверждена Инструкция по снятию остатков и учету сырья, незавершенного производства и готовой продукции.

Распределение прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) производилось обществом в соответствии с принятой им учетной политикой.

Общество самостоятельно определяло механизм распределения незавершенного производства с применением экономически обоснованных показателей. При этом расчет производился налогоплательщиком с учетом особенностей технологического процесса производства кремния.

Судами установлено, что согласно учетной политике предприятия незавершенное производство - это продукция, не прошедшая всех стадий, предусмотренных технологическим процессом, и находящаяся на отчетную дату в технологических агрегатах.

В Инструкции по снятию остатков и учету сырья, незавершенного производства и готовой продукции определено, что к незавершенному производству относится кремний, находящийся в стадии изготовления или переработки (кремний-сырец в печах, жидкой фазе, на охлаждении в слитках, на анализе), и не принятый ОТК как готовая продукция.

Ежемесячно в ходе инвентаризации общество определяло количественные остатки незавершенного производства, взвешивая слитки кремния на охлаждении и определяя количество кремния в печах в жидком виде. При этом количество тонн кремния в слитках и в жидком виде определяет остаток незавершенного производства на конец месяца.

Для дальнейших расчетов движения кремния в незавершенное производство обществом использовалась соответствующая балансовая формула, производилась суммовая оценка количества кремния, выпущенного из производства и оприходованного на склад готовой продукции (для чего использовался коэффициент незавершенного производства, рассчитываемый по формуле) и для разбивки остатка незавершенного производства кремния по видам сырья использовался расходный коэффициент, который рассчитывался аналогично коэффициенту незавершенного производства.

Исследовав расчет распределения прямых расходов, произведенный налоговым органом самостоятельно, суды пришли к обоснованному выводу о том, что он не подлежит применению, так как произведен без учета особенностей производственного процесса налогоплательщика.

Судами отмечено, что в своих возражениях к данному расчету налогоплательщик указывает на то, что налоговым органом в таблице 9 Приложения 1 представлен расчет прямых расходов на остатки незавершенного производства по сырью и технологической энергии, который совпадает с аналогичным расчетом общества, но затем в таблицах 8 и 10 инспекция производит дополнительное распределение уже распределенных прямых расходов в части электроэнергии технологической и сырья на "остатки НЗП в жидкой фазе", несмотря на то, что общество не ведет отдельный учет незавершенного производства в жидкой фазе, остатки жидкого кремния в печах - это составная часть всего незавершенного производства кремния на конец месяца, к которому согласно Инструкции по снятию остатков относятся: кремний, находящийся на стадии изготовления или переработки (кремний-сырец в печах в жидкой фазе, на охлаждении в слитках, на анализе), и не принятый ОТК, как готовая продукция. При этом в расчете налоговый орган при распределении "на остатки НЗП в жидкой фазе" использует неоднородные данные - остатки незавершенного производства на начало и конец в тоннах кремния и списание в производство в тоннах сырья.

На основании изложенного суды верно указали на то, что введение налоговым органом в собственный расчет распределения прямых расходов дополнительного коэффициента "НЗП в печах с учетом жидкой фазы" не соответствует порядку распределения прямых расходов, который производится на предприятии с учетом особенностей технологического процесса производства кремния.

При таких обстоятельствах судами обоснованно удовлетворено требование о признании недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2007-2008 гг. в сумме 2 524 105 руб., соответствующих пеней и штрафов.

Основанием для доначисления налога на прибыль (убытка), начисления пеней и взыскания штрафов за 2007 г. послужили выводы налогового органа о неправомерном включении обществом в расходы предприятия премии в сумме 990 746 руб., выплаченной главному бухгалтеру Лобачевой Г.В.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что премия выплачена за счет чистой прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия, в связи с чем, указанная выплата не подлежит отнесению в состав текущих расходов общества.

Отменяя решение суда в этой части и удовлетворяя заявленные требования о признании недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 237 779 руб. за 2007 г., соответствующих пеней и штрафов, апелляционный суд исходил из того, что премия не подпадала под перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли, так как выплачивались работнику за счет дохода текущего налогового периода, а не за счет средств специального назначения или чистой прибыли прошлых лет, оставшейся после уплаты налогов.

В силу ст. 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В соответствии с п. 1, 25 ст. 255 Кодекса к расходам на оплату труда относятся, в частности, начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели; другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Согласно п. 21 и 22 ст. 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются, в том числе, расходы в виде вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) и премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений.

Следовательно, к расходам на оплату труда, подлежащим включению в расходы при исчислении налога на прибыль, относятся, в том числе премии за производственные результаты, произведенные в пользу работников на основании трудовых договоров.

Апелляционным судом установлено, что в 2007 году главному бухгалтеру общества по результатам финансовой деятельности выплачена премия в сумме 990 746 руб., включенная налогоплательщиком в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций и в налоговую базу для исчисления единого социального налога за 2007 год.

В судебное заседание обществом представлены документы, на основании которых была выплачена премия: Положение о премировании работников, отличившихся при выполнении особо важных производственных заданий от 01.08.2003, распоряжение от 22.05.2006 N 27/1, дополнительное соглашение к трудовому договору с главным бухгалтером от 15.03.2006. Премия выплачена главному бухгалтеру общества Лобачевой Г.В. на основании приказа от 28.02.2007 по результатам финансовой деятельности предприятия, а именно 5% от выигранных в арбитражном суде налоговых санкций.

Исследовав представленные документы, апелляционный суд установил, что премия была выплачена на основании трудового договора, заключенного с главным бухгалтером Лобачевой Г.В. за участие в судебных заседаниях по делу об оспаривании налогоплательщиком результатов выездной налоговой проверки, то есть связана с непосредственной трудовой деятельностью бухгалтера и производственной деятельностью предприятия. Рассматриваемая премия не подпадала под перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли, так как выплачивались работнику за счет дохода текущего налогового периода, а не за счет средств специального назначения или чистой прибыли прошлых лет, оставшейся после уплаты налогов.

С учетом установленных обстоятельств апелляционный суд пришел к правильному выводу о том, что выплаченная главному бухгалтеру премия обоснованно включена налогоплательщиком в состав расходов на оплату труда за 2007 г., и признал оспариваемое решение инспекции в указанной части недействительным.

Основания для переоценки доказательств, подтверждающих вышеуказанные обстоятельства, у суда кассационной инстанции отсутствуют в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене судебного акта, не выявлено.

В остальной части судебные акты не обжалуются.

С учетом изложенного, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены постановления апелляционного суда и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2011 по делу N А60-45057/2010 арбитражного суда Свердловской области оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области - без удовлетворения.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Н.Л. Меньшикова В.М. Первухин