Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 17 апреля 2015 г. N Ф09-1335/15 по делу N А76-17001/2014

Екатеринбург

17 апреля 2015 г.

Дело N А76-17001/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 14 апреля 2015 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 апреля 2015 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Поротниковой Е.А.,

судей Кравцовой Е.А., Ященок Т.П.,

при ведении протокола помощником судьи Фоминой К.В. рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Челябинской области кассационную жалобу

общества с ограниченной ответственностью "Чебаркульская птица" (далее - общество "Чебаркульская птица", налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 06.10.2014 по делу N А76-17001/2014 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.12.2014 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании принял участие представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Челябинской области (далее - налоговый орган, инспекция) - Брелякова Е.А. (доверенность от 02.03.2015 N 05-27/02447).

Общество "Чебаркульская птица" обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительными решений инспекции от 25.12.2013 N 920, 1412.

Решением суда от 06.10.2014 (судья Белый А.В.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.12.2014 (судьи Малышева И.А., Баканов В.В., Кузнецов Ю.А.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налогоплательщик просит обжалуемые судебные акты отменить, принять по делу новый судебный акт, заявленные требования удовлетворить, ссылаясь на нарушение норм материального права - неправильное истолкование п. 2 ст. 171, ст. 174.1, п. 3 ст. 346.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), неприменение п. 7 ст. 3, ст. 146, п. 6 ст. 39, ст. 172, 176 Кодекса, подлежащих применению, и процессуального права, несоответствие выводов судов первой и апелляционной инстанций фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Заявитель жалобы указывает, что во II квартале товарищами осуществлялась реализация товаров и услуг, условия для применения вычетов и получения возмещения по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), установленные подп. 1 п. 1 ст. 146, ст. 166, ст. 169, п. 3 ст. 170, п. 1, 2, 6 ст.171, п. 1, 2 ст. 172, п. 2 ст. 173, ст. 174.1, ст. 176 Кодекса, налогоплательщиком соблюдены. Иных условий для применения налоговых вычетов по НДС налоговое законодательство не содержит.

По мнению заявителя жалобы, обжалуемые судебные акты приняты о правах и обязанностях всех участников договора о совместной деятельности (простого товарищества) N 1 от 10.03.2010 (далее - договор о совместной деятельности), в том числе открытого акционерного общества "КХП им. Григоровича", не привлеченного к участию в деле, что является безусловным основанием для их отмены.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить жалобу налогоплательщика без удовлетворения, судебные акты - без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам камеральной проверки представленной обществом "Чебаркульская птица" налоговой декларации по НДС за II квартал 2013 года составлен акт от 05.11.2013 N 13623 и вынесены решения от 25.12.2013 N 920 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению, в размере 1 412 954 руб. и N 1412 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, на основании которого уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за II квартал 2013 года в сумме 1 412 954 руб., доначислен НДС в сумме 1 023 284 руб., отказано в привлечении общества "Чебаркульская птица" к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса.

Основанием для вынесения указанных решений послужил вывод налогового органа о том, что право на получение налогового вычета возникнет у товарища-1 (общества "Чебаркульская птица") не ранее момента передачи товарищам имущества (построенного и реконструированного), созданного в рамках осуществления договора о совместной деятельности, чего не было достигнуто, поскольку цель договора совместной деятельности не достигнута.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 17.04.2014 N 16-07/001198@ решения инспекции оставлены без изменения.

Полагая, что решения инспекции не соответствуют законодательству о налогах и сборах, нарушают его права и законные интересы, общество "Чебаркульская птица" обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды пришли к выводу об отсутствии оснований для применения налоговых вычетов.

Выводы судов являются правильными, соответствуют действующему законодательству и материалам дела.

В силу подп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно гл. 21 Кодекса под реализацией товаров (работ, услуг) признаётся также передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе.

В соответствии с п. 1 ст. 39 Кодекса главным квалифицирующим признаком признания факта реализации товаров (работ, услуг) причём как на возмездной, так и безвозмездной основе, является передача права собственности на такие товары (результатов выполненных работ или услуг).

Согласно п. 2 ст. 153 Кодекса при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчётами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

На основании п. 3 ст. 170 Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в том числе в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 Кодекса, с оговоренными исключениями.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учёта переоценки.

В силу п. 4 ст. 166 Кодекса общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подп. 1-3 п. 1 ст. 146 Кодекса, с учётом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Согласно п. 1 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные ст. 171 Кодекса налоговые вычеты.

В силу п. 2 ст. 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с данной главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с п. 1 ст. 169 Кодекса документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм НДС к вычету, является счёт-фактура.

Согласно абз. 1 п. 1 ст. 172 Кодекса у налогоплательщика есть право предъявить к вычету суммы НДС, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг) после их принятия налогоплательщиком на учёт, и нет запрета на предъявление к вычету таких сумм, уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг) за пределами налогового периода.

В соответствии с п. 1 ст. 173 Кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов общая сумма налога.

В силу подп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признаётся объектом налогообложения НДС.

Права и обязанности налогоплательщика, установленные гл. 21 Кодекса, возникают при наличии объекта налогообложения по НДС.

Специфика правоотношений, связанных со строительством объектов в рамках договора простого товарищества, регулируется нормами ст. 174.1 Кодекса.

Согласно ст. 174.1 Кодекса при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) на участника товарищества возлагается обязанность по ведению общего учёта операций, подлежащих налогообложению в соответствии со ст. 146 Кодекса.

Участник простого товарищества признаётся плательщиком НДС в случае совершения им операций в соответствии с договором о совместной деятельности.

В силу п. 3 ст. 174.1 Кодекса налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 Кодекса, в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности), предоставляется в том числе участнику товарищества, при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами этим лицам, в порядке, установленном указанной главой.

Налоговый вычет по НДС за приобретённые в рамках совместной деятельности товары (работы, услуги) предоставляется участнику простого товарищества, если соответствующие затраты в виде названного налога произведены с целью осуществления товариществом деятельности, облагаемой НДС, - то есть налоговым вычетам должны корреспондировать операции, признаваемые объектом налогообложения.

Объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав (подп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса).

Реализацией товаров, работ или услуг признаётся передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 Кодекса).

В силу п. 2 ст. 11 Кодекса лицами признаются организации и (или) физические лица, организациями - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В отношении услуг по предоставлению во временное владение и пользование имущества объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость возникает при оказании одним лицом (организацией или индивидуальным предпринимателем) названных услуг другому лицу (другой организации или другому предпринимателю).

Исключение из данного правила составляют строительно-монтажные работы, выполняемые налогоплательщиком хозяйственным способом для собственного потребления, а также передача налогоплательщиком товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые в силу положений ч. 2 Кодекса не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчисления налога на прибыль организаций (подп. 2 и 3 п. 1 ст. 146 Кодекса).

При передаче объектов капитального строительства участникам товарищества в пределах их первоначальных взносов участником товарищества, на которого возлагается ведение общего учёта операций, осуществляемых в рамках договора простого товарищества, счета-фактуры не выставляются и, соответственно, вычет сумм налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), использованным при строительстве объектов, участникам товарищества не предоставляется.

При передаче товариществом участнику товарищества объекта капитального строительства, стоимость которого превышает размер его первоначального взноса, на стоимость объекта в части, превышающей размер первоначального взноса, товариществом участнику товарищества выставляется счёт-фактура, на основании которого участник товарищества обязан исчислить и уплатить НДС с реализации.

При условии использования передаваемого объекта в деятельности, облагаемой НДС, товарищ, получающий объект, вправе заявить к вычету НДС с указанной выше разницы.

В силу подп. 4 п. 2 ст. 170 Кодекса суммы НДС предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, в соответствии с п. 2 ст. 146 Кодекса.

При осуществлении строительства объектов недвижимости в рамках договора о совместной деятельности (простого товарищества) сумму НДС, предъявленную подрядчиком за выполненные строительные работы, а также сумму НДС, предъявленную поставщиком материалов, приобретённых для выполнения строительных работ, необходимо учитывать в стоимости создаваемого объекта недвижимости.

После завершения строительства объекта и окончательного распределения прав на созданный объект между товарищами, в случае превышения стоимости созданных объектов над размером первоначальных взносов товарищей, сумма НДС с указанной разницы может быть заявлена к вычету. Согласно п. 3 ст. 346.1 Кодекса организации, являющиеся плательщиками единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН), не признаются плательщиками НДС (за исключением НДС, уплачиваемого на основании ст.174.1 Кодекса при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества, а также НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под её юрисдикцией).

В силу п. 1 ст. 174.1 Кодекса при совершении в соответствии с договором простого товарищества операций по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению, на участника товарищества, ведущего общие дела, возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные гл. 21 Кодекса. Данный участник осуществляет ведение общего учёта операций и выставляет счета-фактуры покупателям (заказчикам).

Вычет сумм НДС, предъявленных при приобретении товаров (работ, услуг), предоставляется участнику, ведущему общие дела, при условии, что указанные товары (работы, услуги) приобретены для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения (п. 2 ст. 171 Кодекса), в рассматриваемом деле - для оказания услуг по предоставлению во временное пользование соответствующих объектов недвижимого имущества.

Общество "Чебаркульская птица" (ранее - общество с ограниченной ответственностью "Агрофирма Тимирязевская") зарегистрировано в качестве юридического лица 26.02.2004, ОГРН 1047409500434, состоит на налоговом учёте, применяет специальный налоговый режим для сельскохозяйственных производителей.

Между налогоплательщиком (товарищ-1) и открытым акционерным обществом "КХП им. Григоровича" (товарищ-2) заключен договор о совместной деятельности, согласно которому товарищи соединили вклады и договорились совместно осуществить строительство комплекса по производству мяса цыплят-бройлеров 2-я очередь в Чебаркульском районе Челябинской области.

Согласно п. 3.1 договора о совместной деятельности ведение общих дел товарищей, в том числе ведение бухгалтерского и налогового учёта совместной деятельности товарищей, возложено на товарища-1 (общество "Чебаркульская птица").

Общая стоимость вкладов оценена товарищами в размере 750 000 000 руб., товарищ-1 - 675 000 000 руб., товарищ-2 - 75 000 000 руб.

Согласно графику финансирования от 21.06.2010, товарищ-1 осуществляет внесение денежных средств на расчётный счёт ежемесячно, начиная с 20.05.2010 по 31.05.2011, товарищ-2 осуществляет внесение денежных средств ежемесячно, начиная с 01.11.2010 по 28.02.2011.

Дополнительным соглашением от 21.06.2010 N 2 изменена общая стоимость вкладов товарищей, которая составила 960 000 000 руб., товарищ-1 - 824 100 000 руб., и недвижимое имущество на общую сумму 39 900 000 руб., товарищ-2 - 96 000 000 руб., установлена очередность и периодичность внесения, и размер денежных средств.

Соглашением от 28.03.2011, представленным обществом "Чебаркульская птица" на проверку, установлено, что по окончании строительства участникам товарищества пропорционально их вкладам будет передано созданное имущество (построенное и реконструированное) и приобретённое товарищами в рамках договора о совместной деятельности. Товарищ - 2 получает силосный корпус цеха по производству комбикормов N 2, с комплектом оборудования - линией по производству гранулированных комбикормов, а общество "Чебаркульская птица" (товарищ - 1) получает 65 объектов.

Деятельность простого товарищества после окончания строительства прекращается, товарищи будут извлекать прибыль из построенных объектов недвижимости каждый самостоятельно.

Во II квартале 2013 года общество "Чебаркульская птица" в рамках договора о совместной деятельности несло расходы по строительству комплекса по производству мяса цыплят-бройлеров 2-я очередь в Чебаркульском районе Челябинской области. Уплаченный поставщикам товаров (работ, услуг) НДС учтён в налоговой декларации.

В ходе налоговой проверки установлено, что цель договора совместной деятельности не достигнута, поскольку не завершено в полном объёме строительство комплекса по производству мяса цыплят-бройлеров - 2-я очередь в Чебаркульском районе Челябинской области, не определена окончательная стоимость объектов, подлежащих передаче товарищам, в связи с чем определить стоимость, подлежащую включению в объект налогообложения по НДС, а, соответственно, и сумму НДС, которую налогоплательщик вправе заявить к вычету, не представляется возможным.

Налоговые вычеты, отказ в применении которых явился основанием для принятия инспекцией решений от 25.12.2013 N 920, 1412 установленному требованию не отвечают, поскольку соответствующие товары (работы, услуги) приобретены не для оказания услуг по аренде, а для строительства объектов недвижимости в рамках совместной деятельности.

С учётом изложенного, суды правильно указали, что право на получение налогового вычета возникнет у товарища - 1 (общества "Чебаркульская птица") не ранее момента передачи товарищам имущества (построенного и реконструированного), созданного в рамках осуществления договора о совместной деятельности".

Вопрос об учёте указанных сумм НДС (заявляются ли они в качестве налогового вычета на основании п. 6 ст. 171 Кодекса или учитываются в стоимости объекта недвижимости согласно требованиям ст. 170 Кодекса) разрешается в отношении каждого из участников простого товарищества в зависимости от причитающейся доли в данном объекте, статуса участника (является ли он плательщиком НДС), характера операций, для совершения которых объект недвижимости будет использоваться участником этого товарищества.

В данном случае общество "Чебаркульская птица" применяет систему налогообложения в виде ЕСХН, следовательно, плательщиком НДС не является и не вправе заявлять суммы НДС (уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также предъявленные подрядными организациями при проведении капитального строительства) в качестве налоговых вычетов самостоятельно, вне рамок деятельности простого товарищества.

Признаки реализации услуг в том виде, как они определены в Кодексе, отсутствуют. Из содержания налоговой декларации по НДС и обязательств, основанных на договоре о совместной деятельности, не усматривается корреспонденция налоговых вычетов по этому налогу операциям по реализации каких-либо товаров (работ, услуг).

Суд первой инстанции правильно сослался на преюдициальность судебного акта по делу N А76-1282/2012, поскольку состав лиц и обстоятельства дела являются аналогичными и рассматривался вопрос о предоставлении налоговых вычетов по НДС за I квартал 2011 года, а в данном деле за I квартал 2013 года, также изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.07.2013 по делу N А76-1282/2012.

Оснований для переоценки выводов судов, установленных по делу обстоятельств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Доводы заявителя кассационной жалобы подлежат отклонению, поскольку они являлись предметом рассмотрения в ходе судебного разбирательства, им дана надлежащая правовая оценка, основания для ее непринятия у суда кассационной инстанции отсутствуют.

Нормы материального права применены судами правильно, выводы судов соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене обжалуемых судебных актов, не выявлено.

С учетом изложенного и исходя из конкретных фактических обстоятельств дела, установленных судами, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

В силу подп. 12 п. 1 ст. 333.21 Кодекса при подаче апелляционной жалобы и (или) кассационной, надзорной жалобы на решения и (или) постановления арбитражного суда, а также на определения суда о прекращении производства по делу, об оставлении искового заявления без рассмотрения, о выдаче исполнительных листов на принудительное исполнение решений третейского суда, об отказе в выдаче исполнительных листов - 50 процентов размера государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера.

В соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 333.21 Кодекса при подаче исковых заявлений неимущественного характера размер государственной пошлины составляет 6000 руб.

Таким образом, при подаче кассационной жалобы размер государственной пошлины составляет 3000 руб.

Поскольку обществом "Чебаркульская птица" доказательств уплаты государственной пошлины за подачу кассационной жалобы не представлено, государственная пошлина в сумме 3000 руб. подлежит взысканию в доход федерального бюджета.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 06.10.2014 по делу N А76-17001/2014 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.12.2014 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Чебаркульская птица" - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Чебаркульская птица" (ИНН 7420008157, ОГРН 1047409500434) в доход федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе в сумме 3000 руб.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Е.А. Поротникова

Судьи

Е.А. Кравцова Т.П. Ященок