Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 11 ноября 2016 г. N Ф09-9885/16 по делу N А60-61701/2015

Екатеринбург

11 ноября 2016 г.

Дело N А60-61701/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 07 ноября 2016 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 ноября 2016 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гусева О.Г.,

судей Гавриленко О.Л., Ященок Т.П.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 22.04.2016 по делу N А60-61701/2015 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2016 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Быкова Т.Ю. (доверенность от 30.12.2015 N 04-13/32566), Реснеев Е.С. (доверенность от 30.12.2015 N 04-13/32519);

общества с ограниченной ответственностью "Экодолье Екатеринбург" (далее - общество, налогоплательщик) - Лакатош Е.А. (доверенность от 01.08.2016), Данилов К.С. (доверенность от 25.03.2016).

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 27.07.2015 N 17311.

Решением суда от 22.04.2016 (судья Калашник С.Е.) заявленное требование удовлетворено. Суд признал недействительным решение инспекции от 27.07.2015 N 17311.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2016 (судьи Гулякова Г.Н., Борзенкова И.В., Голубцов В.Г.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить, направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов имеющимся в деле доказательствам.

Инспекция считает, что объекты инфраструктуры строились обществом в целях обязательной передачи органам исполнительной власти субъекта Российской Федерации и/или местного самоуправления (или по их указаниям иным лицам), при этом нормативно установлено, что такая передача может быть исключительно безвозмездной, следовательно, она не влечет обязанности по уплате налога на добавленную стоимость (далее - НДС).

Заявитель жалобы полагает, что никаких доказательств реальности намерений общества заключить договоры с коммерческими организациями либо принятия мер для передачи (реализации) объектов инфраструктуры в материалах дела не имеется; в отчетности по НДС, представленной в 2015, 2016 гг., налогоплательщик не отразил ни выручку от реализации объектов инфраструктуры, ни восстановление вычетов, включенных в отчетность в 2014 г.

Инспекция указывает на то, что судами не дана оценка ее доводу о несоблюдении налогоплательщиком условий, необходимых для применения налоговых вычетов, при этом обществом заявлены к возмещению суммы НДС в доле затрат по имуществу, которое не достроено, не оприходовано и не реализовано; доказательств надлежащего учета объекта строительства "Инфраструктура" как основного средства на счете 01, затрат по строительству объекта строительства "Инфраструктура" на счете 08, иного надлежащего бухгалтерского (налогового) учета объекта строительства "Инфраструктура" (его стоимости) обществом в ходе налоговой проверки и в судебных заседаниях не представлено.

По мнению налогового органа, вывод суда первой инстанции о том, что стоимость внутриплощадочных (внутрипоселковых) инженерно-коммунальных объектов и объектов транспортной инфраструктуры в стоимость жилого дома не включается, документально не подтвержден, поскольку согласно положениям учетной политики общества, им ведется пообъектный учет объектов строительства, а именно возводимые налогоплательщиком объекты недвижимости объединяются в следующие группы: жилая недвижимость (объекты "Жилье"), коммерческая недвижимость (объекты "Коммерческие"), объекты инженерно-коммунального и социально-культурного назначения (объекты "Инфраструктура") ", таким образом, стоимость объектов "Жилье" и стоимость объектов "Инфраструктура" должна формироваться обществом отдельно.

Заявитель жалобы указывает на то, что налогоплательщик учитывает спорные затраты на строительство в стоимости жилья; на предложения инспекции представить документы аналитического и синтетического учета по счетам (субсчетам), на которых отражен учет объекта "Инфраструктура", формирование его стоимости, пояснения о порядке бухгалтерского учета таких объектов, налогоплательщик не ответил; смета, подтверждающая расчет стоимости по каждому из пунктов расчета, обществом не представлена, вследствие чего невозможно определить какие расходы формируют себестоимость каждого из пунктов расчета, включены ли в них расходы па инфраструктуру и в каком объеме.

Налоговый орган отмечает, что большая часть работ и товаров, приобретенная в соответствии с договорами, представленными обществом, может быть отнесена как к операциям, подлежащим обложению НДС, так и к операциям, не облагаемым НДС, однако раздельный учет таких затрат налогоплательщиком не велся; из представленных документов не следует, что работы осуществлены до точки разграничения балансовой принадлежности объектов инженерной инфраструктуры, то есть они могли быть осуществлены как на придомовом земельном участке, так и на земле общего пользования, следовательно, устройство инженерных сетей и внутренней инфраструктуры поселка неотделимы от построенных на этой территории жилых домов, создаются для использования только на территории данного поселка и для жилых домов поселка.

По мнению заявителя жалобы, из имеющихся документов не представляется возможным установить, что затраты на строительство инфраструктуры поселка выделены в отдельную смету, а не распределяются на капитальные затраты, относящиеся непосредственно к жилым домам; денежные средства от реализации домов физическим лицам не поступают отдельно на строительство объектов инфраструктуры и строительство жилых домов, то есть оплата объектов жилой недвижимости осуществляется в целом; разграничение по поступившим денежным средствам не предусмотрено в учетной политике налогоплательщика.

Инспекция ссылается на то, что общество, являясь коммерческой организацией, деятельность которой должна быть направлена на получение прибыли, при принятии решения о строительстве жилых домов и инфраструктуры поселка учитывало все затраты в себестоимости 1 кв. м. жилья, поскольку в ином случае деятельность осуществлялась бы в убыток; физические лица, внося денежные средства на расчетный счет налогоплательщика, оплачивали строительство инженерных сетей, входящих в стоимость объекта продажи.

Заявитель жалобы полагает, что поскольку при совершении операций, не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), так и операций, освобожденных от налогообложения, указанный налог в бюджет не поступает, получение его из бюджета в форме налогового вычета противоречит положениям ст. 170, 171, 172 Кодекса.

Налоговый орган указывает на то, что общество представило в суд первой инстанции оборотно-сальдовую ведомость по счету 19 за IV квартал 2014 года, которая содержит признаки ведения раздельного учета НДС, в частности, в ведомости указаны суммы налога, подлежащие распределению и суммы налога, учитываемые в стоимости объектов строительства; однако в ведомости, представленной налоговому органу, описанных признаков раздельного учета не имеется, кроме того суммы налога, в разных "вариантах" ведомости не совпадают; пояснить расхождения в экземплярах документов, представленных налоговому органу для проверки декларации и в суд первой инстанции, представитель общества не смог; учетная политика общества не определяет на каких счетах (субсчетах) бухгалтерского учета осуществляется раздельный учет НДС; в материалы дела налогоплательщиком не представлены локальные нормативные акты, устанавливающие, что раздельный учет обеспечивался ведением оборотно-сальдовой ведомости по счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" по субсчетам: 19.1 - НДС распределяется; 19.2 - НДС учитывается в стоимости, 19.3 - НДС принимается к вычету; 19.4 - НДС принимается к вычету; обществом не представлено доказательств организации бухгалтерского учета способом, позволяющим достоверно определить размер и долю расходов, относящихся к операциям, облагаемым и необлагаемым НДС, для целей последующего возможного применения правила, установленного абз. 9 п. 4 ст. 170 Кодекса.

По мнению заявителя жалобы, представленные обществом обобщенные сведения о стоимости реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав, о распределении общехозяйственных расходов, о расходах на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг) имущественных прав, операции по которым подлежат налогообложению и не подлежат налогообложению, а также расчет удельного веса расходов на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по которым не подлежат налогообложению, а также перечень общехозяйственных расходов за IV квартал 2014 года без пояснений о том из каких регистров (счетов) складывались соответствующие суммы, не свидетельствуют о достоверности расчета удельного веса необлагаемых операций в общих доходах и расходах; расчет должен объективно отражать пропорцию между суммами НДС, уплаченными поставщикам в целях реализации результата облагаемой НДС деятельности и необлагаемой НДС деятельности, а поскольку обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по НДС возложена на налогоплательщика, в рассматриваемом деле правомерность включения в вычеты по НДС спорных сумм им не доказана.

Налоговый орган указывает на то, что процентная массовая доля стоимости жилых домов, реализация которых обществом никогда не будет облагаться НДС, значительно превышает процент продукции, реализация которой возможно будет облагаться НДС, однако "входной" НДС по общехозяйственным расходам общество в полном объеме предъявляло к вычету в период приобретения и принятия к учету товаров (работ, услуг), соответственно, в рассматриваемом деле сложилась ситуация, когда налогоплательщик при исчислении НДС за IV квартал 2014 года по операциям реализации товаров, облагаемым НДС, предъявил к вычету налог по товарам (работам, услугам), фактически использованным для производства продукции, не облагаемой НДС.

Общество представило отзыв на кассационную жалобу, в котором просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для их отмены.

В силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как следует из материалов дела и установлено судами, по результатам камеральной налоговой проверки представленной обществом декларации по НДС за IV квартал 2014 года инспекцией составлен акт от 12.05.2015 N 46902 и вынесено решение от 27.07.2015 N 17311, которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в сумме 15 745 руб. 80 коп., ему доначислен НДС в сумме 78 729 руб., начислены пени в сумме 3305 руб. 31 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 12.10.2015 N 1164/15 решение инспекции оставлено без изменения.

Основанием для отказа в применении налоговых вычетов, доначисления налога, начисления соответствующих пеней и штрафа послужил вывод инспекции об отсутствии у налогоплательщика права применения налоговых вычетов по НДС, предъявленному при приобретении товаров (работ, услуг) для строительства сетей коммуникаций (водоснабжение, электроснабжение, газоснабжение, ливневая канализация, хозбытовая канализация, слаботочные сети), подлежащим передаче органам исполнительной власти субъекта или органам муниципального самоуправления.

Полагая, что указанное решение налогового органа нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды, удовлетворяя требование общества, исходили из того, что им соблюдены все необходимые условия для применения налогового вычета по НДС.

Вывод судов основан на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствует законодательству.

Согласно п. 1, 2 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Кодекса и в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно абз. 1 п. 6 ст. 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ.

В соответствии с п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6-8 ст. 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Требования к счетам-фактурам, которые могут служить основанием для принятия покупателями к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных за товары (работы, услуги), определены ст. 169 Кодекса. При этом счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, предусмотренного п. 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно правовой позиции Федеральной налоговой службы, изложенной в письме от 28.11.2008 N ШС-6-3/862@, суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками), по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ, исчисленные при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, при приобретении объектов незавершенного капитального строительства, а также приобретенные по договору купли-продажи недвижимого имущества (основного средства), принимаются к вычету в полном объеме, вне зависимости от того, что строящиеся (приобретенные) объекты предназначены для использования одновременно как в облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операциях.

В силу ст. 172 Кодекса одним из условий применения налоговых вычетов является приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения.

При этом положения гл. 21 Кодекса не связывают право на получение вычетов с моментом дальнейшей реализации (использования) товаров и результатов работ (услуг).

По смыслу положений ст. 171, 172 Кодекса право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам) не ставится в зависимость от использования данных товаров либо результатов работ (услуг) для осуществления налогооблагаемой деятельности в периоде их приобретения, равно как и от начала использования товаров либо результатов работ (услуг) в такой деятельности.

Соответственно определяющим моментом в данном случае служит назначение приобретенных товаров (работ, услуг) и потенциальная возможность их использования в облагаемой НДС деятельности.

Судами установлено, что налогоплательщик является застройщиком малоэтажного поселка в с. Горный Щит по ул. Садовая на площади 140 га по проекту "Малоэтажная застройка "Экодолье"; целью проекта является обеспечение жителей г. Екатеринбурга и области жильем эконом-класса в соответствии с реализацией федеральной целевой программы "Жилище".

Основными подрядными организациями, оказывающими услуги по строительству инфраструктурных объектов, являлись общества с ограниченной ответственностью "Инженерный центр "Современные трубопроводные системы", "Промстроймонтаж", "Мегастрой", "ТСК1", закрытое акционерное общество "Газмонтаж".

Работы по подрядным договорам были приняты обществом по актам приема выполненных работ к учету с отражением на счете бухгалтерского учета 08.03 "Строительство объектов основных средств".

Вся первичная документация по сделкам, на основании которых был предъявлен к возмещению НДС, в том числе акты приемки выполненных работ, счета-фактуры и справки о стоимости выполненных работ и затрат были представлены налогоплательщиком в инспекцию и материалы дела.

Учетная политика общества, утвержденная приказом от 31.12.2013 предусматривает раздельный учет доходов, расходов в разрезе следующих объектов: строительство и продажа объектов "Жилье", строительство и продажа объектов "Коммерческие", строительство и последующая передача (продажа или использование) объектов "Инфраструктура", осуществление деятельности на основании договоров простого товарищества (совместной деятельности), предоставление займов и совершение операций с ценными бумагами. В учетной политике разрешены вопросы расчета лимита для распределения НДС, определения пропорции распределения НДС, определены операции, по которым НДС подлежит распределению, отсутствует входящий НДС, НДС включается в стоимость товаров (работ, услуг) - в отношении объектов "Жилье".

Согласно чертежам, приложенным к каждому подрядному договору, работы производились на внутрипоселковом участке общего пользования с кадастровым номером 66:41:0000000:81236, тогда как придомовые участки имеют иные кадастровые номера. Из представленного расчета себестоимости по данным налогового учета и карточкам налогового учета работы по вводу канализации, водопровода, электричества и газопровода не включены в себестоимость дома, хотя предусмотрены техническими характеристиками дома. Стоимость домов формируют водопроводные, газопроводные и теплопроводные устройства, а также устройства канализации, начиная с вводного вентиля или тройника у зданий в зависимости от мест присоединения подводящего трубопровода. Работы по созданию инфраструктуры, по которым заявлены вычеты по НДС, выполнены с целью обеспечения возможности технологического присоединения домов к сетям инженерно-технического обеспечения: электроснабжение, газоснабжение, водоснабжение, водоотведение и не могут быть признаны работами по строительству жилых домов, реализация которых не является налогооблагаемой операцией.

Инженерная инфраструктура возводимого налогоплательщиком жилого комплекса "Экодолье" представляет собой самостоятельный объект основных средств, который в силу своего назначения может использоваться в предпринимательской деятельности и являться источником получения прибыли при оказании возмездных услуг по передаче теплового ресурса, то есть участвовать в операциях, облагаемых НДС.

В силу подп. 2 п. 2 ст. 146 Кодекса в целях гл. 21 Кодекса не признается объектом обложения НДС, в том числе, передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, санаториев, клубов и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению).

Решение вопроса о возможности принятия налогоплательщиком к вычетам сумм НДС, уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг), не может быть обусловлено намерениями и планами налогоплательщика об использовании товаров или результатов работ (услуг) в облагаемой либо необлагаемой НДС деятельности; право на применение налоговых вычетов должно определяться объективными, а не субъективными критериями.

Каких-либо доказательств, подтверждающих передачу объектов инженерной инфраструктуры органам исполнительной власти субъекта Российской Федерации и/или местного самоуправления (или по их указаниям иным лицам), налоговым органом не представлено.

Соглашение о сотрудничестве от 27.12.2013, заключенное между налогоплательщиком и Правительством Свердловской области, обязательств общества "Экодолье Екатеринбург" по безвозмездной передаче в муниципальную собственность объектов инфраструктуры не содержит. В письме от 07.08.2014 N 245 налогоплательщик не сообщает о безвозмездной передаче объектов инфраструктуры, а лишь предлагает провести рабочее совещание для обсуждения вариантов передачи.

Созданные налогоплательщиком объекты инфраструктуры представляют собой основные средства организации, которые могут быть использованы в предпринимательской деятельности, облагаемой НДС.

Доказательств наличия нарушений ст. 169, 171, 172 Кодекса и порядка оформления счетов-фактур и иных первичных документов налоговым органом не представлено.

При указанных обстоятельствах суды, установив, что обществом были представлены все документы, подтверждающие его право на вычет по НДС, пришли к правильным выводам о том, что налогоплательщик правомерно включил НДС, уплаченный подрядчикам при строительстве инженерной инфраструктуры, в состав налоговых вычетов; в случае передачи объекта в муниципальную собственность налогоплательщик будет обязан восстановить указанные суммы налога на основании подп. 2 п. 3 ст. 170 Кодекса.

Оснований для переоценки выводов судов, установленных ими фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, подлежат отклонению, так как они были предметом рассмотрения судов и им дана надлежащая правовая оценка.

Нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, выводы судов соответствуют имеющимся в деле доказательствам, исследованным согласно требованиям, определенным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы у суда кассационной инстанции не имеется.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 22.04.2016 по делу N А60-61701/2015 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2016 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Свердловской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Г.Гусев

Судьи

О.Л.Гавриленко Т.П.Ященок