Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 2 мая 2012 г. N Ф09-2954/12 по делу N А07-10556/2011

2 мая 2012 г.

Дело N А07-10556/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 25 апреля 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 мая 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О.Л.,

судей Первухина В.М., Лимонова И.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан (ИНН: 0276009770); (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 07.10.2011 по делу N А07-10556/2011 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2012 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Нургалина А.Г. (доверенность от 23.04.2012 N 02-22/03158), Кучербаев Р.Т. (доверенность от 23.04.2012 N 02-22/03157);

открытого акционерного общества "Уральское объединение трубопроводного транспорта нефтепродуктов" (ИНН: 0274053773, ОГРН: 1020202554162); (далее - общество "Уралтранснефтепродукт") - Родин Д.А. (доверенность от 07.06.2011 N 01-44-11-127), Усова Н.В. (доверенность от 06.04.2012 N 01-44-11-101), Ревель-Муроз Е.А. (доверенность от 16.01.2012 N 01-44-11-2).

Общество "Уралтранснефтепродукт" обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением (с учетом уточнения предмета заявленного требования, принятого судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) к инспекции о признании недействительным решения от 30.12.2010 N 09-09/16625 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 236 662 руб. 92 коп., соответствующей суммы пени, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 955 166 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 744 руб., пени по НДФЛ в сумме 291 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде штрафов в сумме 149 руб., в том числе в сумме 148 руб. 80 коп. как не соответствующую законодательству, в сумме 00 руб. 20 коп. как арифметическую ошибку налогового органа.

Решением суда от 07.10.2011 (судья Крылова И.Н.) заявленное требование удовлетворено частично, решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 236 662 руб. 92 коп., начисления соответствующей суммы пени, НДС в сумме 1 955 166 руб., НДФЛ в сумме 744 руб., штрафа по НДФЛ в размере 00 руб. 20 коп., в удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2012 (судьи Толкунов В.М., Кузнецов Ю.А., Малышев М.Б.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты в части удовлетворения заявленных требований отменить, в их удовлетворении отказать, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права. По мнению заявителя жалобы, налогоплательщиком необоснованно отнесен акциз в сумме 13 973 125 руб. в состав расходов по реализации технического запаса автобензина "Нормаль-80" уплаченного при его перемещении через таможенную границу Российской Федерации, так как бензин из Республики Казахстан заявителем реализован не в полном объеме. Таким образом, обществом "Уралтранснефтепродукт" следовало сумму акциза учесть в стоимости товара и в расходы для целей налогообложения прибыли включить сумму акциза, приходящуюся на количество реализованного автобензина "Нормаль-80", в сумме 8 887 944 руб. Налогоплательщиком отнесены на расходы акцизы в сумме 13 973 125 руб. 80 коп., то есть на 5 085 181 руб. 80 коп. больше, чем положено. Учитывая изложенное, налоговым органом с суммы 5 085 181 руб. 80 коп. произведено обоснованное доначисление налога на прибыль в сумме 1 220 443 руб. Выводы судов принявших довод заявителя о том, что необходимо учитывать правила технической эксплуатации трубопровода необоснованны. Обществом не подтверждено, что после перекачки дизельного топлива в направлении линейной производственно-диспетчерской станции (далее - ЛПДС) "Челябинск" через ЛПДС "Хохлы" (17.10.2007) до перемещения спорного автобензина (29.10.2007) не производилась иная перекачка аналогичного автобензина по данному трубопроводу. То есть в трубопроводе мог находиться необходимый технологический запас автобензина, что в результате подтверждает реализацию автобензина не в полном объеме.

По мнению инспекции, обществом "Уралтранснефтепродукт" при осуществлении перекачки автобензина "Нормаль-80" в количестве 5258,986 тонн из ЛПДС "Петропавловск" (территория Республики Казахстан) в резервуары ЛПДС "Хохлы" (территория Российской Федерации) по грузовой таможенной декларации (далее - ГТД) 10006031/081107/0004567 завышена таможенная стоимость бензина "Нормаль-80" на НДС в сумме 10 862 034 руб., выделенного отдельной строкой. В результате сумма НДС, подлежащая уплате таможенным органам, завышена на 1 955 166 руб.

Налоговый орган ссылается на отсутствие реальных сделок между обществом "Уралтранснефтепродукт" и контрагентами. Представленные в обоснование отнесения в расходы документы (кассовые чеки) являются не достоверными, а иных документов налогоплательщиком не представлено, следовательно, суды пришли к необоснованному выводу о том, что общество "Уралтранснефтепродукт" представило достаточно документов и подтвердило понесенные расходы. Исходя из правовой позиции вышестоящих судов нельзя признать расходами, учитываемыми для целей налогообложения прибыли, если кассовый чек оформлен с применением контрольно-кассовой машины, незарегистрированной в налоговых органах или зарегистрированной на третье лицо (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.08.2010 по делу N А42-1558/2009, Постановление ФАС Уральского округа от 19.05.2010 N Ф09-3562/10-СЗ, Постановление ФАС Уральского округа от 04.03.2010 N Ф09-1312/10-С2, Постановление ФАС Центрального округа от 27.02.2010 по делу N А54-3276/2009). Доводы судов, об отсутствии исследования инспекцией места нахождения гостиниц, иных организаций, которые представили документы, содержащих недостоверные сведения являются необоснованными. Инспекцией в качестве доказательств, представлены результаты встречных проверок, допросы руководителей, а также результаты исследования документов (чеков). Таким образом, инспекцией представлено достаточно доказательств, позволяющих установить отсутствие оказания услуг, либо реализации продукции должностным лицам заявителя.

Доводы судов о возложении на налогоплательщика обязанности уплаты в бюджет НДФЛ основаны на ошибочном толковании оспариваемого ненормативного правового акта налогового органа, следовательно, признавая решение ответчика недействительным в части вопроса НДФЛ в сумме 744 руб., суды вышли за пределы оспариваемого решения (Постановление ФАС УО от 08.09.2008 N Ф09-6350/08-С2).

В отзыве на кассационную жалобу общество "Уралтранснефтепродукт" просит оспариваемые судебные акты оставить без изменения, считает их законными и обоснованными. По его мнению, доводы, изложенные в жалобе, противоречат налоговому законодательству, арбитражной практике и фактическим обстоятельствам дела.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов составлен акт от 06.12.2010 N 192ДСП и вынесено решение от 30.12.2010 N 09-09/16625 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу "Уралтранснефтепродукт" среди прочего доначислены оспариваемые суммы налогов, пеней и штрафов.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 25.03.2011 N 183/16 решение инспекции в оспариваемой части оставлено без изменения и утверждено.

Считая, что решение инспекции нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 220 443 руб. явилось необоснованное, по мнению инспекции, включение налогоплательщиком в состав расходов, учитываемых при исчислении данного налога за 2007 г., акциза в сумме 5 085 181 руб. 80 коп., приходящегося на количество нереализованного автобензина "Нормаль-80".

Суды признали решение инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 220 443 руб., начисления соответствующей суммы пени, придя к выводу о правомерности единовременного признания обществом "Уралтранснефтепродукт" в расходах в целях исчисления налога на прибыль в 2007 г. всей суммы уплаченного акциза.

Выводы судов являются правильными, основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству.

Статьей 247 Кодекса предусмотрено, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.

В силу п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 Кодекса.

Пунктом 2 ст. 13 Кодекса акциз отнесен к федеральным налогам и сборам.

В соответствии с подп. 1 п. 7 ст. 272 Кодекса датой осуществления прочих расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей признается дата начисления налогов (сборов).

Как следует из материалов дела, с целью заполнения технологических нефтепродуктопроводов, оборудования и резервуаров ЛПДС "Петропавловск" (Республика Казахстан) Урало-Сибирское Управление магистральных нефтепроводов (правопредшественник общества "Уралтранснефтепродукт") в период с 1959 г. по 1970 г. получило от Башкирских НПЗ автобензин "Нормаль-80" в количестве 30 тыс. тонн, что подтверждается актом передачи нефтепродуктов от Башкирских НПЗ от 12.07.1999 и инспекцией не оспаривается.

Для налаживания в системе магистральных нефтепродуктопроводов (далее - МНПП) процесса транспортировки автобензина "Регуляр-92" в соответствии с решением Правления ОАО "АК "Транснефтепродукт" (протокол от 28.07.2006 N 16 - т. 2, л.д. 40-41) и Совета Директоров общества "Уралтранснефтепродукт" (протокол от 28.06.2007 N 4 - т. 2, л.д. 36-39) принято решение о замене технологического запаса автобензина "Нормаль-80" на автобензин "Регуляр-92" и одобрено предложение по реализации автобензина "Нормаль-80".

В целях исполнения решения Правления ОАО "АК "Транснефтепродукт" по маршрутной телеграмме от 02.10.2007 N ФН-09-4/2949-Т автобензин в количестве 22 869,190 тонн, находящийся в линейной части МНПП на участке от границы с Республикой Казахстан до ЛПДС "Хохлы", разрешено переместить через ЛПДС "Хохлы" в западном направлении; по маршрутной телеграмме от 29.10.2007 N09-4/3233-Т автобензин в количестве 5258,986 тонн, находящийся в линейной части МНПП на территории Республики Казахстан на участке 844,749 - 916,847 км, разрешено переместить через ЛПДС "Хохлы" в западном направлении на основании временной ГТД N 10006031/261007/0004422.

Судами установлено и инспекцией не оспаривается, что при перемещении автобензина "Нормаль-80" в количестве 5258,986 тонн на таможенную территорию Российской Федерации общество "Уралтранснефтепродукт" уплатило, в том числе акциз в сумме 13 973 125 руб. 80 коп., что подтверждается платежными поручениями от 23.10.2007 N 3092, от 25.10.2007 N 3142.

В октябре - ноябре 2007 г. обществом "Уралтранснефтепродукт" произведена реализация автобензина "Нормаль-80" обществу с ограниченной ответственностью "Паритет" (далее - общество "Паритет") по договору поставки от 28.06.2007 N 40-1-12П в количестве 28 260,973 тонн на основании актов приема-передачи нефтепродуктов от 25.10.2007 N 333, от 23.10.2007 N 320, от 29.10.2007 N 337, от 23.11.2007 N 389, от 23.11.2007 N 390.

Довод инспекции о том, что технологический запас автобензина "Нормаль-80", полученный из ЛПДС "Петропавловск", реализован обществу "Паритет" не полностью, а только в количестве 3345,105 тонн, обоснованно отклонен судами.

Согласно пояснениям общества "Уралтранснефтепродукт" в соответствии с протоколом от 12.07.2007 рабочего совещания по вопросу вытеснения автобензина "Нормаль-80" из МНПП "Уфа-Омск" на участке ЛПДС "Петропавловск" - ЛПДС "Хохлы" принято решение: вытеснение автобензина "Нормаль-80" в количестве 28128,176 тонн (22 869,190 + 5 258,986) произвести методом последовательной перекачки по МНПП на участок Петропавловск - Хохлы дизельным топливом Л-0,2-62, находящимся в резервуарах Петропавловска и поступающего от соседнего АО - для дальнейшей транспортировки в западном направлении. Вытеснение автобензина "Нормаль-80" произведено методом откачки дизельного топлива Л-0,2-62 из резервуаров ЛПДС "Петропавловск" N 12, N 13, N 16 в МНПП "Уфа-Омск" в направлении ЛПДС "Челябинск" через ЛПДС "Хохлы" в период 16 - 17 октября 2007 года.

Вытеснение бензина "Нормаль-80" в количестве 5258,986 тонн с территории Республики Казахстан в Российскую Федерацию осуществлено по состоянию на 6-00 московского времени 18.10.2007. Между ЛПДС "Петропавловск" (Республика Казахстан) и ПС "Суслово" (Российская Федерация) оформлен акт приема (сдачи) нефтепродуктов по трубопроводу от 17.10.2007, в соответствии с которым представитель ПС "Суслово" принял перекаченный с территории Республики Казахстан автобензин "Нормаль-80" в количестве 5258,986 тонн.

Довод налогоплательщика о том, что на дату передачи бензина обществу "Паритет" из общего объема, находящегося в линейной части МНПП на участке от ПС "Суслово" до ЛПДС "Хохлы" автобензина "Нормаль-80" в количестве 5258,986 тонн с учетом особенностей функционирования трубопроводного транспорта приходилось на бензин, ранее перекаченный из Республики Казахстан, инспекцией надлежащим образом не опровергнут. Доказательств того, что вытесненный автобензин "Нормаль-80" мог быть направлен помимо линейной части российского участка МНПП, инспекцией также не представлено.

Доводы инспекции о неполной реализации налогоплательщиком бензина, перекаченного из Республики Казахстан, основаны на поверхностном и некорректном сопоставлении объемов перекачки и реализации бензина, не учитывают, что в силу специфики функционирования трубопроводного транспорта передаче сторонней организации подлежит не только нефтепродукт, находящийся на ЛПДС (в резервуарах), но и еще не проступивший на станцию (находящийся в линейной части МНПП). По условиям транспортировки нефтепродуктов по МНПП продавец объективно не может сосредоточить весь объем товара в одном месте (резервуаре); передаче подлежит бензин, находящийся в непрерывном движении в линейной части трубопровода.

Кроме того, с учетом положений ст. 320 Кодекса и учетной политики общества "Уралтранснефтепродукт" суммы уплаченного при ввозе товара акциза не могут быть признаны прямыми расходами налогоплательщика, подлежащими списанию в соответствии с п. 2 ст. 318 Кодекса по мере реализации данного товара.

В соответствии с учетной политикой общества "Уралтранснефтепродукт" на 2007 г. расходы по уплате налоговых платежей, в том числе акцизов, учитывались им в 2007 г. в составе косвенных расходов, которые списывались на расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде на основании п. 1 ст. 264, подп. 1 п. 7 ст. 272, п. 2 ст. 318 Кодекса.

Довод инспекции о том, что обществу "Уралтранснефтепродукт" следовало учесть сумму акциза в стоимости товара в соответствии с п. 2 ст. 199 Кодекса, обоснованно отклонен судами.

В силу п. 2 ст. 199 Кодекса суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком покупателю при реализации подакцизных товаров, у покупателя учитываются в стоимости приобретенных подакцизных товаров, если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи. Суммы акциза, фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, учитываются в стоимости указанных подакцизных товаров, если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи. Суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов), относятся собственником давальческого сырья (материалов) на стоимость подакцизных товаров, произведенного из указанного сырья (материалов), за исключением случаев передачи подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, для дальнейшего производства подакцизных товаров.

Таким образом, из системной взаимосвязи положений п. 2 ст. 199 Кодекса следует, что данные нормы распространяются на операции по ввозу приобретаемых покупателем подакцизных товаров.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что автобензин "Нормаль-80", поступивший в 1959-1970 гг. от Башкирских НПЗ, учитывался обществом "Уралтранснефтепродукт" в бухгалтерском и налоговом учете в составе материально-производственных запасов. В рассматриваемом случае происходило перемещение материально-производственных запасов налогоплательщика между его структурными подразделениями. Реализация спорного бензина осуществлялась уже после его ввоза на территорию Российской Федерации.

Пунктом 12 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.06.2001 N 44н, установлено, что фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Автобензин "Нормаль-80" использовался обществом "Уралтранснефтепродукт" в качестве технологического запаса и учитывался в бухгалтерском и налоговом учете в составе материально-производственных запасов, его первоначальная стоимость, сформированная на дату поступления в 1959-1970 гг., в 2007 г. изменению не подлежит.

Кроме того, Кодекс не предусматривает порядка, при котором положения одной из глав Кодекса регулировали бы порядок исчисления налога, установленного другой главой, за исключением случаев, когда это прямо предусмотрено соответствующей нормой Кодекса (путем прямой отсылки к норме другой главы). Нормы ст. 199 Кодекса не содержат отсылки к гл. 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций", в связи с чем не могут применяться для определения налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль.

Принимая во внимание изложенное, суды пришли к верному выводу об отсутствии оснований для доначисления обществу "Уралтранснефтепродукт" налога на прибыль в сумме 1 220 443 руб. и признали решение инспекции в соответствующей части недействительным.

Основанием для доначисления обществу "Уралтранснефтепродукт" НДС в сумме 1 955 166 руб. явилось необоснованное принятие к вычету налога, ранее уплаченного таможенному органу при ввозе нефтепродуктов на территорию Российской Федерации. По мнению инспекции, таможенная стоимость ввозимых нефтепродуктов определена налогоплательщиком неверно (в завышенном размере), поэтому НДС принят к вычету необоснованно.

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суды правомерно исходили из следующего.

Как следует из материалов дела, обществом "Уралтранснефтепродукт" при перемещении автобензина "Нормаль-80" в количестве 5258,986 тонн на таможенную территорию Российской Федерации, наряду с акцизом в сумме 13 973 125 руб. 80 коп., уплачены НДС в сумме 15 332 363 руб. 32 коп., сбор за оформление временной грузовой таможенной декларации в сумме 100 000 руб., сбор за оформление полной грузовой таможенной декларации в сумме 100 000 руб., что подтверждается временной ГТД N 10006031/261007/0004422, полной ГТД N 10006031/081107/0004567, платежными поручениями от 23.10.2007 N 3092, от 25.10.2007 N 3142 и не оспаривается инспекцией.

Таможенная стоимость бензина определена в сумме 71 206 670 руб. 44 коп. с выделением налога в сумме 10 862 034 руб. 43 коп. согласно счету-проформе от 08.11.2007 N 02-16-23-21/1/5662.

Поскольку в октябре-ноябре 2007 года обществом "Уралтранснефтепродукт" произведена реализация автобензина "Нормаль-80" обществу "Паритет" по договору поставки от 28.06.2007 N 40-1-12П в количестве 27 261,243 тонн, налогоплательщиком применен вычет по НДС в сумме 15 332 363 руб. 32 коп.

В силу подп. 4 пункта 1 ст. 146 Кодекса операции ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации признаются объектом обложения НДС.

На основании п. 1 ст. 160 Кодекса налоговая база при ввозе товаров (за исключением товаров, указанных в пунктах 2 и 4 данной статьи, и с учетом ст. 150 - 152 НК РФ) на таможенную территорию Российской Федерации определяется как сумма: таможенной стоимости этих товаров; подлежащей уплате таможенной пошлины; подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).

Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить сумму НДС, исчисленную в порядке ст.166 Кодекса, на налоговые вычеты.

В соответствии с п. 1 ст. 172 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В настоящем деле выполнение налогоплательщиком формальных требований в части полноты представленного пакета документов налоговый орган не отрицает.

По мнению инспекции, таможенная стоимость нефтепродуктов завышена на 10 862 034 руб. 43 коп. Таможенную стоимость бензина следовало определить в размере 60 344 636 руб. (71 206 670 руб. 44 коп. - 10 862 034 руб. 43 коп.), в связи с чем НДС сумме 1 955 166 руб. является излишне уплаченным обществом при ввозе нефтепродуктов на территорию Российской Федерации и необоснованно принят к вычету за октябрь 2007 г.

В соответствии с п. 1 ст. 323 Таможенного кодекса Российской Федерации таможенная стоимость товаров определяется декларантом согласно методам определения таможенной стоимости, установленным законодательством Российской Федерации, и заявляется в таможенный орган при декларировании товаров.

Контроль таможенной стоимости товаров осуществляется таможенными органами в порядке, определяемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области таможенного дела, совместно с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области финансов, в соответствии с настоящим Кодексом (п. 3 ст. 323 Таможенного кодекса Российской Федерации).

Вопросы взимания таможенных платежей, включая НДС, при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, в том числе контроль за их исчислением в случае их корректировки, в частности в связи с корректировкой таможенной стоимости, отнесены к компетенции таможенных органов.

Основанием для осуществления корректировки таможенной стоимости согласно п. 2 ст. 153 Таможенного кодекса Российской Федерации является обнаружение таможенным органом, что при декларировании товаров заявлены недостоверные сведения, которые влияют на размер подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что для определения таможенной стоимости ввозимого на территорию Российской Федерации автобензина "Нормаль-80" налогоплательщик использовал резервный метод. Замечаний со стороны таможенного органа Российской Федерации по использованию резервного метода не предъявлено. При проведении Центральной энергетической таможней контроля таможенной стоимости автобензина "Нормаль-80", ввозимого обществом "Уралтранснефтепродукт" на территорию Российской Федерации, таможенная стоимость в сумме 71 206 670 руб. 44 коп., указанная в ГТД N 1006031/081107/0004567, подтверждена, о чем имеется соответствующая отметка в декларации таможенной стоимости (форма ДТС-2).

НДС обществом "Уралтранснефтепродукт" уплачен в полном размере, поэтому в случае применения налогового вычета, заявленного налогоплательщиком при наличии излишней уплаты налога или отсутствии таковой, бюджетных потерь не возникает.

Поскольку пересчет таможенной стоимости по ГТД N 10006031/081107/0004567 не произведен и НДС обществу "Уралтранснефтепродукт" в порядке ст. 355 Таможенного кодекса Российской Федерации не возвращен, а все условия для применения налогового вычета обществом выполнены, следовательно, НДС в сумме 15 332 236 руб. 32 коп. правомерно включен им в состав налоговых вычетов.

Таким образом, суды пришли к верному выводу об отсутствии у инспекции оснований для доначисления НДС в сумме 1 955 166 руб.

Основанием доначисления обществу "Уралтранснефтепродукт" налога на прибыль организаций в сумме 16 219 руб. 92 коп., соответствующей суммы пени явились выводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в связи с неправомерным учетом в составе расходов затрат на проживание работников общества в гостиницах ОАО "Уралсибнефтепровод", ЗАО "Агидель", НОУ "Башкооптехникум" во время служебных командировок; стоимости товаров, приобретенных работником общества "Уралтранснефтепродукт" у ООО "Торговый дом "Масла и смазки"; стоимости пропусков, приобретенных работником общества у поставщика ФГУ УПРДОР "ЮЖНЫЙ УРАЛ"; стоимости приобретенных работником общества услуг (пропусков на проезд грузового транспорта по Челябинской области) у ООО "ДорТрансСервисУрал"; стоимости приобретенного работником общества бензина АИ-95 у ООО "Дорожное" ИНН 7401008144, ООО "Дорожное" ИНН 7401012461. По мнению инспекции, обществом "Уралтранснефтепродукт" в учете приняты расходы по документам, содержащим недостоверные сведения.

Суды удовлетворили заявленные требования, признав решение инспекции в указанной части недействительным, придя к выводу о правомерном учете обществом "Уралтранснефтепродукт" командировочных расходов.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода также не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

Для признания за налогоплательщиком права на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007 N 9893/07).

В силу ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в соответствии с ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на этот орган.

Таким образом, инспекция должна представить доказательства, бесспорно подтверждающие, что действия налогоплательщика не имеют экономического обоснования, направлены исключительно на необоснованное включение произведенных расходов в состав затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль, то есть, являются недобросовестными.

Инспекцией в целях определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль не приняты расходы, понесенные налогоплательщиком в пределах денежных сумм, выданных его работникам под отчет с целью компенсации затрат, понесенных ими во время служебных командировок.

Согласно подп. 12 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, включающие, в частности, затраты на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, наем жилого помещения, суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденных письмом Банка России от 04.10.1993 N 18, предприятия выдают наличные деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы, иные расходы в размерах и на сроки, определяемые руководителями предприятий.

Выдача наличных денег под отчет на расходы, связанные со служебными командировками, производится в пределах сумм, причитающихся командированным лицам на эти цели. Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки, предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.

Для учета денежных средств, выданных подотчетным лицам на административно-хозяйственные расходы, применяется унифицированная форма "Авансовый отчет" (N АО-1), утвержденная постановлением Госкомстата Российской Федерации от 01.08.2001 N 55.

Проверенный авансовый отчет утверждается руководителем или уполномоченным на это лицом и принимается к учету, на основании данных утвержденного авансового отчета производится списание подотчетных денежных сумм в установленном порядке.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и прочие расходы предназначен счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами", который кредитуется по мере принятия отчетов о расходовании выданных денежных сумм с другими счетами в зависимости от характера произведенных расходов. Подотчетные суммы, не возвращенные работниками в установленные сроки, отражаются по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", в дальнейшем эти суммы списываются в дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (если они могут быть удержаны из оплаты труда работника), или счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (когда они не могут быть удержаны из оплаты труда работника).

Судами установлено, что выполнение налогоплательщиком формальных требований в части полноты представленного пакета документов налоговый орган не отрицает. В подтверждение произведенных работниками общества "Уралтранснефтепродукт" расходов по найму жилья во время служебных командировок представлены: утвержденные авансовые отчеты, командировочные удостоверения, служебные задания, приказы о направлении работника в командировку, счета-фактуры, чеки контрольно-кассовых машин, квитанции к приходным кассовым ордерам.

Допрошенные в порядке ст. 90 Кодекса и предупрежденные об уголовной ответственности за дачу ложных показаний работники общества: Зайнетдинов У.Р., Басыров Р.К., Латыпов В.Ф. подтвердили факт несения расходов на найм жилых помещений.

В подтверждение произведенных работниками расходов по приобретению материально-производственных запасов, услуг налогоплательщиком представлены: акты на списание, пропуска, утвержденные авансовые отчеты, счета-фактуры, накладные, акты приемки выполненных работ по оформлению разрешительной документации, разрешения на перевозку крупногабаритного и тяжеловесного груза, чеки контрольно-кассовых машин.

Авансовые отчеты работников обществом "Уралтранснефтепродукт" приняты, приобретенные по подотчетным денежным средствам материально-производственные запасы оприходованы в соответствии с п. 56 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2001 N 119н, на основании документов, подтверждающих приобретение, списаны в производство.

Инспекция документально не опровергла, что в действительности работники общества "Уралтранснефтепродукт" находились в служебных командировках вне места основной работы, оплату за найм жилых помещений, за приобретенные материально-производственные запасы, услуги производили, то есть расходы носили целевой характер и были фактически понесены.

Инспекция не опровергла реальность командировок, приобретения работниками общества "Уралтранснефтепродукт" материально-производственных запасов, услуг, их использование в производственной деятельности налогоплательщика.

Ссылки инспекции на недостоверность номеров контрольно-кассовых машин, указанных в подтверждающих оплату документах являются несостоятельными.

На запрос инспекции от 20.07.2010 N 13-26/00868 об оказании содействия в установлении подлинности кассовых чеков, представленных налогоплательщиком, получен ответ ООО "ЦТО Челябторгтехника" от 10.09.2010 N 58, в котором сделан вывод о том, что ряд чеков выполнен не на контрольно-кассовых машинах. При этом из ответа ООО "ЦТО Челябторгтехника" не следует, что данные сведения получены лицами, обладающими специальными познаниями, а не просто с учетом визуально выявленных пороков документов. Документального подтверждения наличия у данной организации необходимого статуса, специальных знаний и навыков, выполнения требований ст. 96 Кодекса о привлечении специалиста на договорной основе налоговым органом не представлено.

Кроме того, достоверность представленных работниками документов, подтверждающих произведенные расходы, определяется самим обществом (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.02.2009 N 11714/08).

Направляя работника в служебную командировку, налогоплательщик не может располагать сведениями о том, к услугам какой именно гостиницы обратится работник, с каким из контрагентов вступит в хозяйственные правоотношения. Тем самым налогоплательщик лишен возможности заранее проверить правоспособность, постановку на налоговый учет контрагентов, отсутствует такая возможность проверки и у работника, направленного в служебную командировку. При фактическом же несении работником расходов на командировку организация не имеет полномочий для непринятия представленных им оправдательных документов.

В настоящем случае у общества "Уралтранснефтепродукт" отсутствовали договорные отношения с данными контрагентами. Последующая проверка документов, приложенных к авансовому отчету, сводится к проверке целевого расходования средств, наличия оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы, правильности их оформления и подсчета сумм.

Из материалов дела видно, что авансовые отчеты работников обществом "Уралтранснефтепродукт" приняты, осуществление им денег под отчет подтверждено документально, доказательств того, что в действительности услуги по проживанию работникам не оказывались, материально-производственные запасы ими не приобретались, фактически полученные денежные средства оставались у работников, то есть спорные суммы явились экономической выгодой работников общества "Уралтранснефтепродукт", инспекцией не представлено.

Для признания налоговой выгоды необоснованной налоговому органу в части довода о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности необходимо доказать, что налогоплательщику должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Однако таких доказательств налоговым органом в настоящем деле не представлено. Все вышеперечисленные контрагенты являются действующими юридическими лицами, что подтверждается распечатками с сайта Федеральной налоговой службы.

Отсутствие регистрации и постановки на учет в налоговом органе конкретной контрольно-кассовой техники само по себе не свидетельствует об отсутствии реальной оплаты, поскольку покупатель лишен возможности проверить при осуществлении наличных денежных расчетов данные обстоятельства, за которые он сам не может нести ответственности.

Кроме того, как верно отмечено судом апелляционной инстанции, по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика в настоящем эпизоде спора налоговым органом признаны обоснованными доводы налогоплательщика относительно отсутствия у работников, направленных в служебные командировки, дохода в связи с отсутствием обстоятельств, свидетельствующих о том, что денежные средства остались в их свободном распоряжении.

Таким образом, налоговый орган, по сути, признал факт расходования работниками заявителя выданных под отчет денежных средств по представленным спорным документам. Между тем, отказывая в признании расходов в целях исчисления налога на прибыль по тем же операциям и документам, инспекция уже ставит под сомнение реальное осуществление сделок.

Признавая факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы, невозможно ставить под сомнение хозяйственную операцию в части, что фактически было сделано инспекцией при проведении рассматриваемой выездной налоговой проверки. Доказательствам, подтверждающим факт реального осуществления сделок по приобретению материалов и услуг, связанных с налогообложением прибыли (признанием расходов), дана различная оценка, что является недопустимым (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007 N 9893/07, от 28.10.2010 N 8867/10).

Учитывая изложенное, суды пришли к верному выводу о том, что у инспекции не имелось оснований для доначисления налога на прибыль организаций в сумме 16 219 руб. 92 коп., соответствующих пеней и штрафов.

Основанием для доначисления обществу НДФЛ в сумме 744 руб. явилось непринятие налоговым органом к расходам документов, представленных сотрудником Кучиным А.Д., полученных им в служебных командировках от несуществующих юридических лиц (счета, кассовые чеки).

Признавая решение инспекции в соответствующей части недействительным, суды исходили из того, что документы, составленные от имени несуществующего юридического лица, не могут подтверждать реальность понесенных налогоплательщиком расходов, однако, поскольку обществом "Уралтранснефтепродукт" как налоговым агентом НДФЛ с Кучина А.Д. не удержан, суды сочли, что обязанность по его уплате в силу п. 9 ст. 226 Кодекса на общество "Уралтранснефтепродукт" не может быть возложена, следовательно, оснований для доначисления НДФЛ у инспекции не имелось.

Согласно п. 1 ст. 207 Кодекса налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Объектом налогообложения НДФЛ для физических лиц, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации (ст. 209 Кодекса).

Статьей 210 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 настоящего Кодекса.

В соответствии со статьей 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса.

При выплате такого дохода налогоплательщику у налогового агента в силу требований ст. 24 Кодекса возникает обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

Согласно ст. 217 Кодекса (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период) при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения.

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлены факты представления Кучиным А.Д. авансовых отчетов от 13.08.2007 N 309, от 20.08.2007 N 331, от 05.06.2008 N 266, к которым в подтверждение оплаты услуг по проживанию в гостиницах "Пеликан" (ИНН 0210640274), "Горизонт" (ИНН 0253011910) и "Аша" (ИНН 7410235117) приложены документы (кассовые чеки), содержащие недостоверную информацию. А именно, налоговым органом установлено, что данные документы составлены от имени несуществующих юридических лиц, что подтверждается сведениями, содержащимися в Едином государственном реестре юридических лиц, и информацией, полученной из налоговых органов.

Согласно показаниям Кучина А.Д. (протокол допроса от 19.07.2010), предупрежденного об уголовной ответственности за дачу ложных показаний, фактически в гостиницах он не проживал, жил в машине, от кого получил оправдательные документы, не помнит.

Инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что в действительности услуги по проживанию работнику не оказывались, полученные денежные средства, предназначенные для оплаты найма жилья, оставались у работника и явились его экономической выгодой, доходом, подлежащим в силу требований п. 1 ст. 207, ст. 209, 210 Кодекса налогообложению.

В соответствии с п. 4 ст. 226 Кодекса налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В силу п. 5 ст. 226 Кодекса при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумму задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.

Согласно п. 9 ст. 226 Кодекса уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц.

Учитывая изложенное, суды пришли к верному выводу о том, что в рассматриваемом случае должником перед бюджетом является налогоплательщик - физическое лицо, в связи с чем достаточных оснований для предложения обществу перечислить в бюджет оспариваемую сумму НДФЛ (744 руб.) у налогового органа не имелось.

Суды первой и апелляционной инстанций при разрешении спора не ограничились проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а оценили все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Доводы заявителя жалобы сводятся к изложению выводов выездной налоговой проверки и по существу направлены на переоценку фактических обстоятельств, поэтому в силу ст. 286 и ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации эти доводы подлежат отклонению.

Нарушений норм материального и процессуального права, влекущих в соответствии со ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изменение или отмену судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 07.10.2011 по делу N А07-10556/2011 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2012 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан - без удовлетворения.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

В.М. Первухин И.В. Лимонов