Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29 декабря 2012 г. N Ф09-12466/12 по делу N А60-3223/2012

Екатеринбург

29 декабря 2012 г.

Дело N А60-3223/12

Резолютивная часть постановления объявлена 25 декабря 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 декабря 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Токмаковой А. Н.,

судей Гусева О. Г., Первухина В. М.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Альтернатива-Сервис" (далее - общество, налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 28.05.2012 по делу N А60-3223/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2012 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Тимофеева Е.Б. (доверенность от 01.10.2012 б/н); Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 29 по Свердловской области - Ефремова С.Н. (доверенность от 15.05.2012 N 15), Утеуева А.А. (доверенность от 23.01.2012 N 5).

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Свердловской области (правопреемник - Межрайонная инспекция федеральной налоговой службы N 29 по Свердловской области; далее - инспекция, налоговый орган) от 11.11.2011 N 27 в части взыскания налога на прибыль в сумме 769 581 руб., соответствующих сумм пеней, штрафа в размере 145 820 руб., НДС в размере 4 759 630 руб. 67 коп., соответствующих сумм пеней, штрафа в сумме 841 268 руб. (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением суда от 28.05.2012 (судья Гнездилова Н.В.) заявление удовлетворено частично. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 185 143 руб., соответствующих сумм пеней, а также привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания штрафа за неуплату соответствующих сумм налога на прибыль и НДС в размере 633 373 руб. 40 коп. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2012 (судьи Савельева Н.М., Борзенкова И.В., Голубцов В.Г.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит указанные судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении требований, направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие выводов судов установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам.

Налогоплательщик указывает, что налоговый орган, установив при проверке нарушения в порядке учета доходов и расходов, должен был исчислить расходы, не относящиеся к основному виду деятельности, расчетным путем (подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ).

Кроме того, общество ссылается на то, что расходы за 2008-2009 гг. подлежали распределению на общую систему налогообложения и на ЕНВД пропорционально доходам от этих видов деятельности в соответствии с п. 9 ст. 274 НК РФ, чего инспекцией не было сделано наряду с тем, что имеются документы об использовании техники в собственных (т.е. не облагаемых ЕНВД) целях.

Заявитель считает, что суды не в полной мере исследовали материалы дела, в результате чего признали доказанным ошибочный вывод инспекции.

По мнению общества, инспекцией неправомерно увеличен объём реализации для исчисления НДС за 2008-2010 гг., т.к. в объём реализации дважды включены операции, по которым производилась предоплата: учтены как объёкт налогообложения авансы, и отгрузки, произведенные под данные предоплаты. Налогоплательщик указывает, что судами не дана оценка доказательствам двойного налогообложения НДС.

Общество также ссылается на то, что для подтверждения налоговых вычетов им в материалы дела представлены счета-фактуры, полученные и оформленные в соответствии с действующим законодательством, которые должны быть приняты судами и оценены. По мнению налогоплательщика, отказав в исследовании представленных документов, по которым сумма НДС, предъявленная поставщиками, превышает заявленную по декларациям, суды нарушили положения п. 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в жалобе, выслушав присутствующих в заседании представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности общества, по результатам которой вынесено оспариваемое решение от 11.11.2011 N 27.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Свердловской области от 29.12.2011 N 1743/11 указанное решение инспекции в указанной части утверждено, что послужило основанием для обращения налогоплательщика в арбитражный суд.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2008-2009 гг. в размере 584 438 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, послужили выводы инспекции о необоснованном отнесении обществом в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, 2 910 639 руб. 67 коп. - сумм заработной платы (отчислений в фонды) и арендной платы по транспортному средству (грузовой тягач седельный), подлежащих отнесению в состав расходов по деятельности, облагаемой ЕНВД.

Суды отказали в удовлетворении требований в этой части в связи с доказанностью использования техники в деятельности, облагаемой ЕНВД, и отсутствием документально подтвержденного расчета налоговых обязательств в обоснование заявления налогоплательщика об использовании техники преимущественно в деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом обложения налогах на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью в силу главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой НК РФ.

Из п. 9 ст. 274 НК РФ следует, что при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщики, являющиеся также плательщиками ЕНВД, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности.

Согласно п. 1 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается НК РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В силу п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

При осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

В случае невозможности разделения расходов организации между видами деятельности они определяются пропорционально доле доходов от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации (предпринимателя) по всем видам деятельности.

Суды установили, что в проверяемом периоде общество осуществляло два вида деятельности, применяя общий режим налогообложения и уплачивая ЕНВД, а именно: по договору аренды с правом выкупа на 3 года от 05.04.2007 N 7/10 обществом использовалось транспортное средство (грузовой тягач MAN) для оказания транспортных услуг юридическим и физическим лицам для перевозки габаритных грузов.

Затраты на аренду автомобиля, заработную плату водителю и отчисления страховых взносов, произведенные налогоплательщиком в спорном периоде, учтены им в составе расходов по общей системе налогообложения.

Между тем согласно приказу директора общества от 01.01.2008 транспортное средство использовалось в деятельности, облагаемой ЕНВД, и закреплено за водителем Ворожевым Е.В.

При этом раздельный учет в отношении видов деятельности, подпадающих под разные системы налогообложения, налогоплательщиком не велся.

Судами исследован довод налогоплательщика об использовании арендуемой техники при осуществлении деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения, и деятельности, при осуществлении которой подлежит уплате ЕНВД.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что обществом не представлено доказательств использования техники в деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения.

В силу ч. 3 ст. 286, ч. 2 ст. 287 АПК РФ установленные судами обстоятельства не подлежат переоценке в ходе кассационного производства.

Суд первой инстанции отметил, что налогоплательщик, нарушивший требования закона о ведении раздельного учета, в обоснование свое позиции о несоответствии действительности вывода инспекции, должен представить документальное подтверждение правильного с его точки зрения расчета налоговых обязательств.

Ссылка общества на неприменение инспекцией подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ отклонена в связи с отсутствием оснований для применения указанной нормы.

Согласно подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащих уплате расчетным путем, в частности, на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике в случае ведения учета доходов и расходов, объектов налогообложения с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Судом кассационной инстанции довод о том, что подлежала применению норма подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ также отклоняется, так как отсутствуют обстоятельства противоправного поведения налогоплательщика, приведшие к невозможности исчислить налоги; бремя доказывания распределено судами в соответствии с требованиями ст. 65 АПК РФ, исходя из обстоятельств дела.

Заявитель по существу считает, что налоговый орган должен был в ходе проверки привести в соответствие требованиям закона бухгалтерский и налоговый учет проверяемого лица, исчислить налоги, применив п. 9 ст. 274 НК РФ.

Задачей выездной налоговой проверки согласно ст. 89 НК РФ является определение действительных налоговых обязательств проверяемого лица, чему корреспондирует обязанность налогоплательщиком вести в установленном порядке учет своих доходов, расходов и объектов налогообложения, определять свои налоговые обязательства на основании документов бухгалтерского и налогового учёта. Проверяемая организация нарушила данные требования закона и не представила доказательств того, что налоговым органом неправильно определен размер доначислений.

Основанием для доначисления НДС в сумме 2 499 515 руб., пеней и взыскания штрафа на основании п. 1 ст. 122 НК РФ послужили выводы налогового органа о нарушении обществом требований п. 1 ст. 167 НК РФ об исчислении и уплате НДС с сумм частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров, наряду с тем, что НДС с указанных сумм предъявлен к вычету.

Оспаривая решение инспекции в этой части, налогоплательщик ссылался на то, что в результате доначислений возникло двойное налогообложение одних и тех же операций.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в этой части, суды руководствовались ст. 154, 167, 168, 171, 172 НК РФ. Суды установили, что налогоплательщиком суммы по счетам-фактурам на частичную предоплату не были учтены при исчислении налоговой базы по НДС, но применен налоговый вычет по НДС, исчисленному с сумм предоплаты.

Согласно подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ продавец должен уплатить НДС в день частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, а при отгрузке товаров - еще раз начислить НДС со всей суммы отгрузки (п. 1 ст. 154 НК РФ, п. 14 ст. 167 НК РФ), и принять к вычету ранее уплаченный налог с сумм предоплаты (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Нормы права применены судами к установленным обстоятельствам правильно.

Довод заявителя о двойном налогообложении не основан на нормах права и фактах, поскольку право на применение налоговых вычетов налогоплательщиком реализовано.

В ходе проверки налоговый орган также пришел к выводу об отсутствии оснований для применения обществом налоговых вычетов в сумме 2 260 117 руб. в связи с расхождением сведений, отраженных в налоговой отчетности и в бухгалтерском учете, и в первичных учетных документах (главной книге, книге продаж, книге покупок, карточек счета 60 и 19, счетов-фактур, актов выполненных работ, товарных накладных).

Признавая решение налогового органа в указанной части соответствующим налоговому законодательству, суды исходили из того, что сумма налоговых вычетов в налоговых декларациях должна соответствовать данным, учтённым в соответствии с требованиями ст. 169, 171, 172 НК РФ.

В силу п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Во втором абзаце этой нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Суды установили, что сумма заявленных налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС за 2 квартал 2008 года, 2 квартал 2009 года, 3, 4 кварталы 2009 года, 1 квартал 2010 года превышает сумму вычетов, отраженных обществом в книге покупок за соответствующие периоды, на 2 260 117 руб.

Из совокупности положений ст. 171 и 172 НК РФ следует, что условием применения вычетов является:

- приобретение товаров (работ, услуг), для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, а также для перепродажи;

- наличие счетов-фактур;

- принятие на учет указанных товаров (работ, услуг) и наличие соответствующих первичных документов.

Указанные нормы законодательства свидетельствуют о том, что сумма начисленного налога, подлежащая отражению в налоговой декларации в качестве вычетов, определяется исходя из сумм НДС в отношении включенных в книгу покупок счетов-фактур, а также первичных учетных документов, которые подтверждают факт оприходования товара (накладные), его приобретение для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС.

При этом совокупность перечисленных требований подлежит проверке именно на стадии налогового контроля.

Учитывая изложенное, а также то, что документы, на основании которых товары (работы, услуги) приняты к учету (товарные накладные, акты выполненных работ и т.п.), не были представлены обществом на проверку ни налоговому органу, ни в суд первой инстанции, в удовлетворении требований налогоплательщику в этой части отказано.

Налогоплательщик для подтверждения права на получение вычетов представил в материалы дела счета-фактуры от поставщиков, сумма вычетов по которым за проверяемые периоды превышает сумму, заявленную в декларациях.

Обжалуя судебные акты, заявитель полагает, что судами нарушены принципы, изложенные в п. 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, в соответствии с которыми налогоплательщик не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием для получения налогового вычета, независимо от того, были ли они истребованы и исследованы инспекцией; суды обязаны принять и оценить представленные документы.

Мнение заявителя об отсутствии оценки представленных доказательств опровергается содержанием судебных актов. Так, суд апелляционной инстанции, отказывая в признании решения инспекции недействительным в данной части, мотивировал отказ в числе прочего тем, что представленные в суд документы не отвечают требованиям допустимости и достаточности, предъявляемым к доказательствам.

Счета-фактуры представлены обществом только в суд, по объяснениям представителя налогоплательщика, данным в ходе кассационного рассмотрения - в связи с увольнением бухгалтера, ненадлежащим хранением документов. Как следует из материалов дела, в период проведения проверки, вынесения решения, при апелляционном обжаловании налогоплательщик не ссылался ни на наличие на момент составления налоговых деклараций документов, необходимых для применения вычетов в заявленном размере, ни на объективную невозможность их представления налоговому органу.

В материалах дела не имеется пояснений о причинах расхождения данных, указанных в налоговых декларациях, и документально подтвержденных в результате проверки данных о размере налоговых вычетов.

В ходе судебного разбирательства установлено, что инспекцией были исследованы все представленные налогоплательщиком в ходе проверки документы, возражения на акт проверки рассмотрены в полном объёме, права налогоплательщика при проверке и рассмотрении материалов по проверке соблюдены. Расхождения между данными первичных учётных документов, регистрами налогового учёта и данными представленных счетов-фактур при проверке не выявлены.

Из содержания судебных актов усматривается, что, проверяя законность решения инспекции в части, касающейся доначисления налога в связи с занижением налоговой базы, суды исследовали представленные сторонами документальные доказательства требований и возражений, ознакомили с представленными в суд документами представителей инспекции, рассмотрели доводы участвующих в деле лиц с учётом поступивших на эти доводы возражений.

На основании отмеченного довод о несоблюдении судами требований, изложенных в п. 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О., судом кассационной инстанции отклоняется.

Требуя направить дело на новое рассмотрение, заявитель жалобы фактически просит суд кассационной инстанции признать не доказанными обстоятельства, в отношении которых судами сделаны выводы, основанные на представленных в материалы дела доказательствах, что противоречит положениям ч. 3 ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного, руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 28.05.2012 по делу N А60-3223/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2012 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Альтернатива-Сервис" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Альтернатива-Сервис" излишне уплаченную при подаче кассационной жалобы по чеку-ордеру от 10.10.2012 государственную пошлину в размере 1000 руб.

Председательствующий

А.Н.Токмакова

Судьи

О.Г.Гусев В.М.Первухин