Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 16 января 2013 г. N Ф09-11986/12 по делу N А07-293/2012

Екатеринбург

16 января 2013 г.

Дело N А07-293/12

Резолютивная часть постановления объявлена 16 января 2013 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 января 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Токмаковой А.Н.,

судей Жаворонкова Д. В., Первухина В. М.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Белебеевский завод "Автокомплект" (далее - общество, налогоплательщик) на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2012 по делу N А07-293/2012 Арбитражного суда Республики Башкортостан.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в том числе публично, путем размещения соответствующей информации на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Дурнева О.М. (доверенность от 11.01.2013 N 23) Яхин Ф.Ф. (доверенность от 11.01.2013 N 24);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) - Гайфуллин И.Р. (доверенность от 11.01.2012 б/н).

Общество обратилось в Арбитражный суд республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 28.10.2011 N 04/56 в части доначисления единого социального налога (взноса) (далее - ЕСН), зачисляемого в Фонд социального страхования Российской Федерации (далее - ФСС РФ), в размере 440 901 руб., ЕСН, зачисляемого в территориальные фонды обязательного медицинского страхования (далее - ТФОМС), в размере 304 047 руб., ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет (далее - ФБ), в размере 912 248 руб., ЕСН, зачисляемого в Федеральный Фонд обязательного медицинского страхования (далее - ФФОМС), в размере 167 264 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в размере 275 024 руб., начисления пеней по ЕСН в размере 372 275 руб. (пени по ЕСН, зачисляемому в ФСС РФ, - 36 084 руб., пени по ЕСН, зачисляемому в ФБ, - 221 113 руб., пени по ЕСН, зачисляемому в ФФОМС, - 40 845 руб., пени по ЕСН, зачисляемому в ТФОМС, - 74 233 руб.).

Определением суда от 18.01.2012 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Автокомплект" (далее - ООО "УК "Автокомплект").

Решением суда от 31.05.2012 (судья Ахметова Г.Ф.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2012 (судьи Иванова Н.А., Бояршинова Е.В., Малышева И.А..) решение суда отменено. В удовлетворении заявленных требовании отказано.

В кассационной жалобе общество просит отменить постановление суда апелляционной инстанции, оставить в силе решение суда первой инстанции, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ЕСН, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), налога на доходы, полученные физическими лицами в виде выигрышей материальной выгоды по заемным средствам, налога на доходы, полученные физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, налога на прибыль организаций, транспортного налога за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.07.2008 по 31.12.2009, определения задолженности по НДФЛ с 01.09.2008 по 31.12.2010.

По результатам проверки составлен акт от 26.08.2011 N 04/47 и принято решение от 28.10.2011 N 04/56, согласно которому налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1. ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа за неуплату или неполную уплату сумм налога в размере 275 024 руб.; ему начислены пени по НДФЛ с доходов, облагаемых по налоговой ставке, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ, в размере 712 144 руб.; начислены пени по налогу на доходы, полученные физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ в сумме 329 руб.; начислены пени за неуплату ЕСН в размере 372 275 руб., доначислен ЕСН за 2008-2009 гг. в размере 1 824 460 руб.

Основанием для доначисления ЕСН, соответствующих пеней, санкций послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщиком в нарушение п. 1 ст. 236, п. 1 ст. 237 НК РФ не включены в налоговую базу по ЕСН выплаты в пользу работников, фактически выполняющих трудовые обязанности в обществе, но формально оформивших трудовые отношения с ООО "УК "Автокомплект", находящимся на упрощенной системе налогообложения (далее - УСН), не предусматривающей уплату ЕСН.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Башкортостан от 22.12.2011 N 652/06, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решение от 28.10.2011 N 04/56 утверждено, что послужило основанием для обращения налогоплательщика в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из отсутствия правовых оснований для доначисления ЕСН, соответствующих сумм пени и штрафа в оспариваемой части.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В силу абз. 3 подп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками ЕСН признаются организации.

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ), а также по авторским договорам.

Согласно п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В силу ст. 346.11 НК РФ организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, определенными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, применяется УСН.

Применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и ЕСН.

В силу п. 9 постановления Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Общие принципы оценки правомерности получения налогоплательщиками налоговой выгоды по ЕСН, получаемой организациями в связи с передачей части хозяйственной деятельности по договорам оказания услуг, договорам аутсорсинга и иным видам договоров организациям, находящимся на УСН, сформулированы в постановлениях Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12418/08, от 28.04.2009 N 17643/08, от 30.06.2009 N 1229/09.

При рассмотрении подобных споров следует исходить из выяснения экономического обоснования (деловой цели) привлечении сторонней организации, а, кроме того, анализа хозяйственной деятельности организации-упрощенца, а именно доходной и расходной части организации-упрощенца и наличия или отсутствия специализированной деятельности и иной деловой активности (формирование доходов и расходов с иными, не связанными с налогоплательщиком контрагентами и т.д.). С учетом данных обстоятельств оценивается обоснованность получения налоговой выгоды.

Судами установлено, что между налогоплательщиком (заказчиком) и ООО "УК "Автокомплект" (исполнителем) 30.04.2008 заключен договор возмездного оказания услуг, в соответствии с которым заказчик передает исполнителю функции следующих подразделений: отдела бухгалтерского учета, планово-экономического отдела, службы по кадрам и быту, отдела информационных технологий, отдел маркетинга и сбыта, планово-диспетчерского отдела, отдела охраны труда и гражданской обороны, отдела главного механика, отдел главного энергетика, технической дирекции, отдела материально-технического снабжения, отдела по экономике и финансам, юриста, службы качества, службы производства, делопроизводителя; среди которых, в частности, включался поиск единиц персонала в соответствии с заявками заказчика, и обеспечение заказчика сформированным персоналом.

При этом, исходя из условий п. 2.2.2, п. 2.2.4, п. 2.2.5 заключенного договора, к обязанностям заказчика отнесено обеспечение исполнителя информацией и материалами, необходимыми для выполнения своих обязательств, предоставление исполнителю помещений на втором и третьем этажах здания АБК по адресу: РБ, г. Белебей, ул. Восточная, 79, по которому расположен сам заказчик; обеспечение работников исполнителя, выполняющих услуги по указанному договору, сотовой связью, канцелярскими товарами и транспортными средствами.

В ходе проверки инспекцией установлены следующие обстоятельства.

ООО "УК "Автокомплект" зарегистрировано 22.04.2008 по юридическому адресу: 452000, РБ, г. Белебей, ул. Восточная, 79, создано на основании решения учредителей от 04.04.2008 N 1.

Учредителями ООО "УК "Автокомплект" являются Сыщикова Галина Николаевна (заместитель генерального директора - директор по экономике и финансам налогоплательщика) и Прилепский Владимир Владимирович (начальник планово-экономического отдела налогоплательщика).

Митрофанов Валерий Вячеславович, являющийся генеральным директором налогоплательщика, по инициативе учредителей налогоплательщика (протокол допроса от 01.07.2011 N 65), на основании решения учредителей от 04.04.2008 N 1, а также приказа по ООО "УК "Автокомплект" от 01.05.2008 N 14600-01, назначен директором ООО "УК "Автокомплект".

Договор оказания услуг от 30.04.2008 подписан между налогоплательщиком в лице генерального директора Митрофанова В.В. и ООО "УК "Автокомплект" в лице представителя по доверенности от 30.04.2008 N 3 Черного Д.С., уполномоченного Митрофановым В.В. При этом Черный Д.С. на момент подписания согласно штатному расписанию являлся директором по производству налогоплательщика.

Исходя из этого, инспекция пришла к выводу о том, что учредители ООО "УК "Автокомплект", а также Черный Д.С., подписавший договор об оказании услуг со стороны ООО "УК "Автокомплект", по должностному положению подчиняются непосредственно генеральному директору Митрофанову В.В., т.е. являются взаимозависимыми.

Кроме того, в ходе проверки инспекции установлено, что списочная численность работников общества с 01.05.2008 уменьшилась на 64 человека - с 30.04.2008 в массовом порядке по заявлениям о переводе и на основании приказов о прекращении (расторжении) трудового договора работники общества уволены переводом в ООО "УК "Автокомплект".

Опрошенные в качестве свидетелей бывшие работники налогоплательщика пояснили, что фактически после перевода в ООО "УК "Автокомплект" они выполняли свои обязанности по тому же адресу, в тех же кабинетах, что и до перевода. Должностные обязанности работников после перевода не изменились, вся работа в основном выполнялась для налогоплательщика, условия труда и режим работы остались прежними.

Штатное расписание ООО "УК "Автокомплект" содержит те же наименования отделов и должностей, что и штатное расписание общества.

В ходе выездной налоговой проверки проведен анализ результатов финансово-хозяйственной деятельности ООО "УК "Автокомплект", а также анализ структуры доходов и расходов ООО "УК "Автокомплект" за проверяемый период и установлено следующее.

Основным контрагентом вновь созданной организации ООО "УК "Автокомплект" являлся налогоплательщик - сумма оказанных услуг за 2008-2009 гг. для налогоплательщика составила в общей сумме 19 780 тыс. руб. (95.9%).

Доходы ООО "УК "Автокомплект" поступали только от налогоплательщика по платежным поручениям за услуги согласно договору. Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы, состояли из выплат заработной платы работникам, с учетом перечислений НДФЛ в бюджет, доля которых в общей сумме расходов составила: за 2008 год - 92,9%, за 2009 год - 85,3%; перечислений по платежным поручениям страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, отчислений в ФСС, уплату налога и авансовых платежей по УСН; авансовых отчетов работников; за банковские услуги по мемориальным ордерам.

На основании анализа движения денежных средств по расчетному счету, книги учета доходов и расходов, данных деклараций за 2008-2009 гг. налоговым органом установлено, что в целях минимизации налога по УСН ООО "УК "Автокомплект" максимально приблизило доходы к расходам.

Инспекция также пришла к выводу, что договоры, заключенные ООО "УК "Автокомплект" с другими фирмами (ЗАО "Металлоцентр" и ООО "Мета-Пром"), носили формальный характер, установив, что сумма, предъявленная к оплате за 2009-2009 гг. по этим контрагентам, составила всего 840 тыс. руб., указанная сумма по данным договорам не была оплачена контрагентами за проверяемый период, при этом ООО "УК "Автокомплект" не принимало своевременных мер в соответствии с заключенными договорами по погашению дебиторской задолженности. Кроме того, "Металлоцентр" и ООО "Мета-Пром" удалены от исполнителя (находятся в Самарской области, г. Тольятти) и впоследствии ликвидированы.

В материалы дела ООО "УК "Автокомплект" в подтверждение оплаты по договорам с ООО "Металлоцентр" представлены платежные поручения от 12.05.2011 N 475, от 06.05.2011 N 460, договор об уступке долга N 2-Р/11 от 12.01.2011 ООО "Риэлмет", из которых видно, что оплата была произведена после вынесения налоговым органом решения о проведении выездной налоговой проверки.

В подтверждение оплаты по договору с ООО "Мега-пром" представлены соглашение о взаимозачетах от 11.01.2010 и акт приема-передачи от 12.01.2010, из которых видно, что ООО "Мега-пром" передает простой вексель ООО "УК "Автокомплект" на сумму 240 000 руб., эмитентом которого является налогоплательщик.

Исследовав и оценив указанные обстоятельства, документы, имеющиеся в материалах дела, доводы сторон в совокупности и взаимосвязи по правилам ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что факт получения обществом необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по ЕСН подтвержден следующими фактами:

создание ООО "УК "Автокомплект" незадолго до совершения хозяйственных операций с налогоплательщиком;

- перевод работников из общества в созданное ООО "УК "Автокомплект", применяющее УСН, носил формальный характер;

- общества являются взаимозависимыми лицами, зарегистрированы и располагаются по одному адресу - месту нахождения налогоплательщика;

- у ООО "УК "Автокомплект" отсутствует имущество, фактически ООО "УК "Автокомплект" находилось на полном обеспечении общества, доходная часть состоит из средств, полученных от общества, расходная часть в основном состоит из начисленной заработной платы, уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и минимального налога по УСН;

- работники, оформленные во вновь созданное ООО "УК "Автокомплект", выполняли свои функции в интересах налогоплательщика, соблюдая трудовую дисциплину и обязанности общества, обеспечивались работой, обусловленной их специальностью и квалификацией, оборудованием и иными средствами, необходимыми для исполнения трудовых обязанностей в обществе,

Экономическое обоснование, из которого следовало бы, что налоговая выгода является исключительным мотивом заключения договоров об оказании услуг, аутсорсинга в деятельности налогоплательщика, является значимым при разрешении вопроса об обоснованности получения им налоговой выгоды (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12418/08).

Судом исследованы доводы налогового органа и налогоплательщика о направленности действий на достижение разумной деловой цели, получение экономической, а не только налоговой выгоды.

Учитывая обстоятельства дела, подтвержденные представленные инспекцией доказательствами, суд дал оценку доводу налогоплательщика об уменьшении фонда оплаты труда, отметив, что расходы на оплату труда, облагаемые ЕСН, заменены расходами на оплату услуг по предоставлению персонала, что исключило для общества объект налогообложения ЕСН по более высокой, нежели по налогу на прибыль, ставке.

Согласно пояснениям инспекции, налогоплательщик перечислял третьему лицу фиксированную сумму, а ООО "УК "Автокомплект" в свою очередь выплачивал работникам фиксированную заработную плату, то есть, по существу оптимизация расходов происходила за счёт фиксирования заработной платы на дату заключения договора аутсорсинга, сокращения премий, отпускных выплат и оплаты временной нетрудоспособности.

Принимая во внимание вышеизложенное, суд пришел к выводу, что экономического обоснования заключения договора налогоплательщиком не представлено, как и доказательств того, что налоговая выгода не является исключительным мотивом применения в рамках настоящего дела договора оказании услуг по предоставлению персонала при такого рода деятельности общества.

Довод общества о нарушении налоговым органом процедуры выездной налоговой проверки и использования недопустимых доказательств рассмотрен судом и отклонен как противоречащий п. 2 ст. 93.1 НК РФ.

Иных доводов кассационная жалоба не содержит.

С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2012 по делу N А07-293/12 Арбитражного суда Республики Башкортостан оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Белебеевский завод "Автокомплект" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Белебеевский завод "Автокомплект" излишне уплаченную при подаче кассационной жалобы платёжным поручением от 16.10.2012 N 2994 государственную пошлину в сумме 1000 руб.

Председательствующий

А.Н.Токмакова

Судьи

Д.В.Жаворонков В.М.Первухин